Einkommensteuer · Mitunternehmerschaft · BFH-Urteil IV R 17/23 vom 11.12.2025
Der Bundesfinanzhof hat mit Urteil vom 11. Dezember 2025 (IV R 17/23) eine lang diskutierte Streitfrage zur teilentgeltlichen Übertragung betrieblicher Einzelwirtschaftsgüter im Rahmen von Mitunternehmerschaften entschieden: Bei Übertragungen im Anwendungsbereich des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG ist nicht die strenge, sondern die modifizierte Trennungstheorie anzuwenden. Das Urteil hat weitreichende Bedeutung für die steuerliche Gestaltungspraxis bei Umstrukturierungen von Personengesellschaften.
Der rechtliche Rahmen: § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG
§ 6 Abs. 5 Satz 3 EStG ermöglicht die Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter zwischen bestimmten Rechtsträgern – insbesondere zwischen einem Mitunternehmer und seiner Mitunternehmerschaft (Nr. 1) oder zwischen Schwesterpersonengesellschaften mit identischen Mitunternehmern (Nr. 2) – zum Buchwert, also ohne Aufdeckung stiller Reserven. Ziel der Norm ist es, betrieblich motivierte Umstrukturierungen steuerlich neutral zu ermöglichen.
Soweit die Übertragung vollständig unentgeltlich erfolgt, ist die Anwendung eindeutig: Buchwertfortführung, keine Gewinnrealisierung. Problematisch und in der Praxis häufig relevant ist der Fall der teilentgeltlichen Übertragung – also wenn ein Entgelt gezahlt wird, das zwar über null, aber unter dem Teilwert des Wirtschaftsguts liegt.
Die Streitfrage: Strenge oder modifizierte Trennungstheorie?
Für teilentgeltliche Vorgänge konkurrierten bislang zwei Ansätze:
Strenge Trennungstheorie: Der Vorgang wird vollständig in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil aufgespalten. Der entgeltliche Teil führt zur anteiligen Aufdeckung stiller Reserven im Verhältnis Entgelt zu Teilwert, der unentgeltliche Teil wird zum Buchwert übertragen. Im Ergebnis entsteht ein (anteiliger) Gewinn, selbst wenn das Entgelt den Buchwert nicht übersteigt.
Modifizierte Trennungstheorie: Auch hier wird der Vorgang aufgeteilt – aber mit dem entscheidenden Unterschied, dass dem entgeltlichen Teil zunächst der anteilige Buchwert zugeordnet wird, und zwar bis zur Höhe des Entgelts. Ein Gewinn entsteht nur dann, wenn das Entgelt den (anteilig zugeordneten) Buchwert übersteigt. Solange das Entgelt also im Buchwertbereich verbleibt, löst die Übertragung keine Steuer aus.
Die Entscheidung des BFH
Der BFH entscheidet sich klar für die modifizierte Trennungstheorie und begründet dies mit Sinn und Zweck des § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG. Die Norm soll Umstrukturierungen bei Mitunternehmerschaften ohne ertragsteuerliche Belastung ermöglichen. Dieses gesetzgeberische Ziel würde konterkariert, wenn bereits eine teilentgeltliche Übertragung – auch unterhalb des Buchwerts – zu einer Gewinnrealisierung führte. Die strenge Trennungstheorie, die dieses Ergebnis produzieren kann, ist mit dem Normzweck nicht vereinbar.
Im Ergebnis gilt damit: Ein steuerpflichtiger Gewinn entsteht bei einer teilentgeltlichen Übertragung im Anwendungsbereich des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG nur insoweit, als das vereinbarte Entgelt den anteilig zugeordneten Buchwert des übertragenen Wirtschaftsguts übersteigt.
Bedeutung für die Praxis
Gestaltungsspielraum bei Umstrukturierungen. Die modifizierte Trennungstheorie eröffnet mehr Flexibilität: Teilentgeltliche Übertragungen, bei denen das Entgelt den Buchwert nicht übersteigt, können nun – wie vollständig unentgeltliche Übertragungen – steuerneutral durchgeführt werden. Das ist insbesondere bei Umstrukturierungen relevant, bei denen aus zivilrechtlichen oder wirtschaftlichen Gründen ein Entgelt vereinbart wird, das aber bewusst unterhalb des Teilwerts liegt.
Abgrenzung zur Einlage und Entnahme. Die Entscheidung betrifft ausdrücklich den Anwendungsbereich des § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG. Für andere Übertragungsvorgänge – insbesondere außerhalb von Mitunternehmerschaften oder bei Übertragungen, die nicht unter die Nummern 1 bis 3 der Norm fallen – bleibt die Rechtslage gesondert zu beurteilen.
Dokumentation der Entgelthöhe. Da der entscheidende Schwellenwert der anteilig zugeordnete Buchwert ist, kommt der korrekten Ermittlung und Dokumentation des Buchwerts des übertragenen Wirtschaftsguts erhöhte Bedeutung zu. Liegt das vereinbarte Entgelt knapp oberhalb des Buchwerts, entsteht nur ein entsprechend geringer Gewinn – liegt es darunter, bleibt die Übertragung vollständig steuerneutral.
Rückwirkende Prüfung laufender und abgeschlossener Verfahren. Für Fälle, in denen Finanzämter bisher die strenge Trennungstheorie angewendet und Gewinne festgestellt haben, sollte geprüft werden, ob Einspruchs- oder Klageverfahren noch offen sind und ob die neue BFH-Rechtsprechung dort zugunsten des Mandanten geltend gemacht werden kann.
Fazit
Das Urteil IV R 17/23 bringt Rechtssicherheit in einem praxisrelevanten Bereich und stärkt die Möglichkeit steuerlich neutraler Umstrukturierungen bei Personengesellschaften. Die modifizierte Trennungstheorie setzt sich gegenüber dem fiskalisch ungünstigeren Alternativansatz durch – konsequent am Normzweck orientiert. Steuerberater sollten laufende Umstrukturierungsplanungen sowie offene Veranlagungsverfahren ihrer Mandanten im Licht dieser Entscheidung überprüfen.
Quelle: BFH, Urteil IV R 17/23 vom 11.12.2025. Volltext als LEXinform-Dokument Nr. 0954692 verfügbar.