Mit Wirkung zum 01.01.2026 wurde die bisherige Umsatzsteuerlagerregelung (Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 4a UStG a.F. samt Anlage 1 und Folgebezügen) aufgehoben.
Damit stellt sich für Unternehmen die entscheidende Frage: Was passiert mit Waren, die bis 31.12.2025 in ein bewilligtes Umsatzsteuerlager eingelagert wurden und dort zum Jahreswechsel noch liegen? Genau hierfür wurde § 27 Abs. 40a UStG als Übergangsvorschrift geschaffen.

https://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Downloads/BMF_Schreiben/Steuerarten/Umsatzsteuer/Umsatzsteuer-Anwendungserlass/2025-12-29-uebergangsvorschrift-4-4a-UStG.pdf?__blob=publicationFile&v=9

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1. Was wurde abgeschafft – und was gilt ab 2026 grundsätzlich?

Die Umsatzsteuerlagerregelung ermöglichte bis 31.12.2025 u. a. die USt-Befreiung für bestimmte Umsätze rund um definierte Lagerwaren (Einlagerung, Lieferketten im Lager, bestimmte Lagerleistungen). Diese Sonderregel ist ab 01.01.2026 entfallen.

Wichtig: Für Einlagerungen ab 01.01.2026 gibt es diese Befreiung nicht mehr – die Übergangsvorschrift betrifft nur Altbestände, die bis 31.12.2025 in ein bewilligtes Lager eingelagert wurden.

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2. Kern der Übergangsvorschrift: Besteuerung „bei Auslagerung“ – mit Enddatum 30.12.2029

Für vor dem 01.01.2026 nach der alten Regelung steuerfrei behandelte Umsätze gilt:

• Mit der Auslagerung eines Altbestands nach dem 31.12.2025 bis einschließlich 30.12.2029 entfällt rückwirkend die bisherige Steuerbefreiung für den der Auslagerung vorangegangenen Umsatz (Lieferung / ig. Erwerb / Einfuhr).
• Wenn bis einschließlich 30.12.2029 nicht ausgelagert wird, gilt mit Ablauf des 30.12.2029 die Auslagerung als erfolgt (Fiktion) – und die Steuerbefreiung entfällt dann ebenfalls.

Praxisübersetzung: Die Umsatzsteuer wird für Altbestände nicht automatisch am 01.01.2026 fällig, sondern spätestens bei (fingierter) Auslagerung am 30.12.2029.

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3. Was gilt als „Auslagerung“ – und wann passiert sie auch ohne physisches Verlassen?

Als Auslagerung gilt grundsätzlich die tatsächliche Entnahme aus dem bewilligten Lager ab 01.01.2026.

Zusätzlich kann eine Auslagerung auch ohne physische Entnahme vorliegen (bis 30.12.2029 unbeachtlich, ob die Ware das Lager wirklich verlässt), insbesondere wenn:

• die Voraussetzungen der (alten) Steuerbefreiung nicht mehr vorliegen oder
• weitergehende Be- oder Verarbeitungen an der Ware vorgenommen werden (z. B. „Retail-Finishing“/Aufbereitung für die Einzelhandelsstufe).

Keine Auslagerung liegt (bis 30.12.2029) vor, wenn die Ware im Rahmen einer Lieferung im Lager bleibt oder in ein anderes bewilligtes Lager im Inland verbracht wird.

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4. Wer schuldet die Steuer? Der „Auslagerer“ – und unter Umständen auch der Lagerhalter

4.1 Auslagerer: zentrale Rolle mit klaren Pflichten

Auslagerer ist der Unternehmer, der im Zeitpunkt der Auslagerung die Verfügungsmacht hat und die Auslagerung veranlasst.

Wichtig in der Praxis:

• Auslagerer kann auch Kleinunternehmer (§ 19 UStG) oder z. B. ein Unternehmer mit Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 19 Buchst. a UStG sein – die Auslagerungssteuer bleibt davon unberührt.
• Der Auslagerer muss über eine inländische USt-IdNr. verfügen; nicht im Inland ansässige Auslagerer müssen sich ggf. umsatzsteuerlich in Deutschland registrieren.

4.2 Steuerschuld und Gesamtschuld

Grundsätzlich ist der Auslagerer Steuerschuldner für den durch die Auslagerung steuerpflichtig werdenden „letzten Umsatz vor Auslagerung“.

Zusätzlich kann der Lagerhalter als Gesamtschuldner haften, wenn der Auslagerer nicht ordnungsgemäß anmeldet/zahlt und der Lagerhalter seine Aufzeichnungspflichten verletzt.

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5. Welcher Umsatz wird besteuert – und wie ermittelt sich die Bemessungsgrundlage?

Besteuert wird nicht irgendein Umsatz 2026 ff., sondern der letzte vor der Auslagerung liegende Umsatz, der zuvor (nach alter Lagerregel) steuerfrei war – dieser muss zeitlich nicht „nah“ an der Auslagerung liegen.

Bemessungsgrundlage (typische Praxisfälle)

• Grundsatz: Bemessungsgrundlage ist regelmäßig der Rechnungsbetrag ohne gesetzliche USt (Netto) der damaligen Lieferung.
• Erhöhung der Bemessungsgrundlage u. a. um:
  • Kosten für bestimmte, bis 30.12.2029 weiterhin steuerfreie Lagerleistungen (im Sinne der früheren Regelung) und
  • ggf. Verbrauchsteuern, soweit nicht bereits im Entgelt enthalten.
• Der anzuwendende Steuersatz richtet sich nach § 12 UStG für den maßgeblichen Umsatz.

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6. Wann entsteht die Steuer und wo wird sie erklärt?

Die Steuer entsteht mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Auslagerung erfolgt.
Damit ist das Thema in der Praxis USt-Voranmeldung (inkl. Dokumentation/Prüfpfad), nicht erst „irgendwann“ in der Jahreserklärung.

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7. Sonderthemen: Auslagerung ins EU-Ausland oder Drittland

Gelangt die Ware beim Verlassen des Lagers in:

• einen anderen EU-Mitgliedstaat, kann zusätzlich ein Verbringen vorliegen (bei Entnahme ohne Umsatzbezug) – parallel wird der vorangegangene Umsatz steuerpflichtig.
• ein Drittland, ist das Verbringen selbst dann ggf. nicht im Inland steuerbar; der vorangegangene Umsatz wird jedoch trotzdem steuerpflichtig.

Bei Auslagerung im Zusammenhang mit einer Lieferung kommen daneben (bei Vorliegen der Voraussetzungen) Ausfuhrlieferung/innergemeinschaftliche Lieferung als Steuerbefreiungen in Betracht (mit Buch- und Belegnachweisen).

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8. Leistungen rund um Altbestände bleiben vorübergehend steuerfrei – aber nur „eng“ definiert

Für Altbestände bleiben bestimmte Leistungen (Lagerung, Erhaltung, Verbesserung der Aufmachung/Handelsgüte, Vorbereitung des Vertriebs/Weiterverkaufs) auch nach dem 31.12.2025 bis einschließlich 30.12.2029 weiterhin steuerfrei.

Aber: Weitergehende Be- oder Verarbeitungen sind nicht umfasst und können eine (zwangsweise) Auslagerung auslösen.

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9. Dokumentations- und Prozesspflichten: Was Sie jetzt organisatorisch tun sollten

Checkliste für Unternehmen mit Altbeständen im Umsatzsteuerlager (Stand 01/2026)

1. Altbestandsliste zum 31.12.2025 (Artikel, Menge, Einlagerungsdatum, Lagerort, Eigentümer/Verfügungsmacht).
2. Klare Definition „Auslagerungs-Trigger“ im Prozess (physische Entnahme, Verarbeitung, Statuswechsel der Voraussetzungen).
3. Auslagerer identifizieren (wer hat bei Entnahme die Verfügungsmacht?) und Verantwortlichkeiten festlegen.
4. USt-IdNr.-Thema klären (insb. bei ausländischen Beteiligten): Registrierung/Erfassung rechtzeitig anstoßen.
5. Bemessungsgrundlage prüffähig herleiten (ursprüngliche Rechnung + ggf. Aufschläge/Verbrauchsteuern).
6. USt-Voranmeldung: Sicherstellen, dass Auslagerungsvorgänge zeitnah gemeldet werden (Entstehungszeitpunkt!).
7. Nachweise aufbewahren: Voraussetzungen der alten Steuerbefreiung müssen auch nach 2025 eindeutig nachprüfbar belegt werden (Archiv/Verfahrensdoku).

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10. Verwaltungsauffassung und UStAE: Was wurde angepasst?

Das BMF-Schreiben vom 29.12.2025 (koord. Ländererlass) konkretisiert die Anwendung der Übergangsvorschrift und führt zu Anpassungen im UStAE (u. a. Streichung des bisherigen Abschnitts zur Umsatzsteuerlagerregelung; Verweis bei § 27 UStG).
Zudem ersetzt das Schreiben das frühere BMF-Schreiben vom 19.04.2023.

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Fazit

Der Gesetzgeber hat die Umsatzsteuerlagerregelung zwar zum 01.01.2026 abgeschafft, lässt aber über § 27 Abs. 40a UStG eine bis 30.12.2029 reichende Übergangslogik für Altbestände zu. Entscheidender Punkt ist: Die Umsatzsteuer entsteht (spätestens) bei Auslagerung, und der Auslagerer wird regelmäßig zum zentralen Steuerschuldner – flankiert von Haftungsrisiken für den Lagerhalter bei Dokumentationsmängeln.

Die Wirtschaftsprüferkammer (WPK) informiert in einer Mitteilung vom 30.12.2025, dass das Bundesamt für Justiz (BfJ) bei Unternehmen mit Bilanzstichtag 31.12.2024 und regulärem Offenlegungsende 31.12.2025 vor Mitte März 2026 kein Ordnungsgeldverfahren nach § 335 HGB einleiten wird. Die Verschiebung ist mit dem BMJ abgestimmt und wird ausdrücklich als letztmalig bezeichnet.

Wichtig ist dabei: Die gesetzliche Offenlegungsfrist wird dadurch nicht „verlängert“ – die Sanktionierung wird lediglich faktisch später angestoßen.

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1. Wen betrifft das konkret?

Betroffen sind Unternehmen,

• deren Geschäftsjahr dem Kalenderjahr entspricht und
• deren Offenlegungsfrist für den Jahresabschluss 2024 regulär am 31.12.2025 endet (Maximalfrist „12 Monate nach Abschlussstichtag“).

Die Offenlegungspflichten treffen typischerweise Kapitalgesellschaften (z. B. GmbH, UG, AG) sowie bestimmte Personenhandelsgesellschaften, insbesondere GmbH & Co. KG-Strukturen (Stichwort: § 264a HGB).

Nicht zu verwechseln: Für bestimmte kapitalmarktorientierte Unternehmen gelten teils kürzere Fristen (z. B. 4 Monate) – die WPK-Mitteilung bezieht sich ausdrücklich auf Fälle, deren Frist am 31.12.2025 endet.

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2. Was bedeutet „kein Ordnungsgeldverfahren vor Mitte März 2026“ in der Praxis?

Die Aussage betrifft nur den Start des Ordnungsgeldverfahrens durch das BfJ. Das ist praktisch relevant, weil das Verfahren regelmäßig so abläuft:

1. Meldung eines Verstoßes (automatisierte Prüfung/Meldung durch den Betreiber/Bundesanzeiger/Unternehmensregister-Prozess),
2. Androhung eines Ordnungsgelds durch das BfJ, regelmäßig mit 6-Wochen-Nachfrist,
3. Festsetzung des Ordnungsgelds, wenn innerhalb der Nachfrist nicht offengelegt wird.

Wenn das BfJ das Verfahren erst ab Mitte März 2026 einleitet, verschiebt sich faktisch auch der Zeitpunkt, zu dem Androhungen und Nachfristen bei Ihnen aufschlagen.

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3. Gesetzliche Frist bleibt: Offenlegung grundsätzlich bis 31.12.2025

Rechtlich gilt weiterhin: Die Unterlagen sind grundsätzlich spätestens ein Jahr nach dem Abschlussstichtag zu übermitteln.

Für Bilanzstichtag 31.12.2024 bedeutet das bei kalendergleichem Geschäftsjahr regelmäßig: Einreichung/Offenlegung bis 31.12.2025.

Merksatz: Die Mitteilung schafft „Luft“ im Vollzug – ersetzt aber nicht die Pflicht.

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4. Welche Risiken drohen bei weiterer Verzögerung?

Ordnungsgeldrahmen und Kosten

Das Ordnungsgeld beträgt nach § 335 HGB grundsätzlich mindestens 2.500 EUR und höchstens 25.000 EUR.
Hinzu kommt: Bereits mit der Androhung können Verfahrenskosten auferlegt werden; bei mehreren Adressaten (Gesellschaft und Organmitglieder) kann das mehrfach relevant werden.

Wiederholungsschleife möglich

Bleibt die Offenlegung aus, kann sich das Verfahren wiederholen (erneute Androhung, erneute Kosten, erneute Festsetzung), bis offengelegt wird.

Letzte Verschiebung

Die Verwaltung betont ausdrücklich: Das ist die letzte Verschiebung.
Für die Planung in Kanzlei und Unternehmen ist das ein klarer Hinweis, dass künftig wieder mit einem „normalen“ Vorgehen des BfJ zu rechnen ist.

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5. Was sollten Sie jetzt tun? (Praxis-Checkliste)

1. Status prüfen: Ist der Jahresabschluss 2024 bereits festgestellt/gebilligt (je nach Rechtsform)?
2. Offenlegungspaket vollständig? Jahresabschluss, ggf. Lagebericht, Ergebnisverwendungsbeschluss usw. (abhängig von Größe/Rechtsform).
3. Einreichungsweg beachten: Für Geschäftsjahre beginnend nach dem 31.12.2021 erfolgt die Übermittlung grundsätzlich an das Unternehmensregister (nicht „klassisch“ nur Bundesanzeiger).
4. Nicht auf März warten: Nutzen Sie die Zeit zur Abarbeitung – Ziel sollte sein, die Offenlegung vor Einleitung bzw. spätestens vor einer Androhung erledigt zu haben.
5. Wenn ein Schreiben kommt: Fristen (insb. 6 Wochen) sofort intern priorisieren; „Einspruch“ lohnt regelmäßig nur, wenn es echte Rechtfertigungsgründe gibt.

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6. Kurzfazit

Für Jahresabschlüsse mit Bilanzstichtag 31.12.2024 wird das BfJ vor Mitte März 2026 kein Ordnungsgeldverfahren einleiten. Das verschafft Zeit, ist aber keine gesetzliche Fristverlängerung und soll letztmalig gelten.

FAQ: Ordnungsgeldverfahren zur Offenlegung (Bilanzstichtag 31.12.2024)

1) Für welche Unternehmen gilt die „Schonfrist“ bis Mitte März 2026?

Sie betrifft Unternehmen, deren gesetzliche Offenlegungsfrist für das Geschäftsjahr mit Bilanzstichtag 31.12.2024 regulär am 31.12.2025 endet. Gegen diese Unternehmen wird das Bundesamt für Justiz vor Mitte März 2026 kein Ordnungsgeldverfahren nach § 335 HGB einleiten.

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2) Verlängert sich dadurch die gesetzliche Offenlegungsfrist?

Nein. Die Mitteilung betrifft den Vollzug (Beginn des Ordnungsgeldverfahrens), nicht die gesetzliche Pflicht und Frist zur Offenlegung. Die Offenlegungsfrist ergibt sich weiterhin aus § 325 HGB (grundsätzlich spätestens ein Jahr nach Abschlussstichtag).

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3) Ist das wirklich „die letzte“ Verschiebung?

Ja, die WPK weist ausdrücklich darauf hin, dass dies letztmalig erfolgen soll („letzte Verschiebung“), begründet mit den Nachwirkungen der COVID-19-Ausnahmesituation.

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4) Gilt das auch bei abweichendem Geschäftsjahr (z. B. Bilanzstichtag 30.06.2025)?

Nach dem Wortlaut der Mitteilung: nein. Sie bezieht sich explizit auf das Geschäftsjahr mit Bilanzstichtag 31.12.2024 und die Fälle, deren Frist am 31.12.2025 endet.

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5) Was ist mit kapitalmarktorientierten Unternehmen (kürzere Offenlegungsfristen)?

Für bestimmte kapitalmarktorientierte Unternehmen gilt nach § 325 HGB eine verkürzte Frist von vier Monaten. Die WPK-Mitteilung adressiert ausdrücklich Fälle, deren gesetzliche Frist am 31.12.2025 endet – das passt typischerweise nicht zu den 4-Monats-Fristen.

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6) Was passiert typischerweise, wenn das Ordnungsgeldverfahren startet?

Üblich ist zunächst eine Androhung des Ordnungsgelds mit einer Nachfrist (regelmäßig 6 Wochen) zur Einreichung; innerhalb dieser Frist muss offengelegt oder die Unterlassung begründet werden.

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7) Welche Höhe kann das Ordnungsgeld haben?

Nach § 335 HGB beträgt das Ordnungsgeld grundsätzlich mindestens 2.500 EUR und höchstens 25.000 EUR.
Zusätzlich werden mit der Androhung typischerweise Verfahrenskosten erhoben (in der Praxis oft um ca. 100 EUR, abhängig von Konstellation/Adressatenkreis).

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8) Wo müssen die Unterlagen eingereicht werden: Bundesanzeiger oder Unternehmensregister?

Für Geschäftsjahre beginnend nach dem 31.12.2021 sind Rechnungslegungsunterlagen an das Unternehmensregister zu übermitteln (DiRUG seit 01.08.2022). Geschäftsjahre beginnend vor dem 01.01.2022 laufen weiterhin über den Bundesanzeiger.

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9) Was ist, wenn die Einreichung technisch scheitert (Portal/Format/Upload)?

Dann sollten Sie sofort dokumentieren (Fehlermeldung, Zeitstempel, Screenshots), einen erneuten Übermittlungsversuch starten und ggf. den Support der Plattform nutzen. Das Unternehmensregister weist zudem auf Registrierung/Identifizierung und Übermittlung über die Publikations-Plattform hin.

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10) Welche Unterlagen sind „typischerweise“ offenzulegen – und gibt es Erleichterungen?

Grundsätzlich sind die Rechnungslegungsunterlagen nach den §§ 325 ff. HGB offenzulegen; je nach Größenklasse gibt es Erleichterungen (z. B. Hinterlegung/verkürzte Unterlagen). Für einen ersten Überblick sind IHK-Informationen hilfreich; in der Umsetzung ist die Größenklasse (kleinst/klein/mittelgroß/groß) der zentrale Parameter.

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11) Was ist, wenn schon ein Schreiben/Androhung vom Bundesamt für Justiz vorliegt?

Dann sollten Sie nicht auf „Mitte März“ abstellen, sondern die dort gesetzte Frist priorisiert bearbeiten. Die WPK-Mitteilung hilft vor allem den Fällen, bei denen das Verfahren noch nicht eingeleitet wurde. (Praktisch: sofort offenzulegen oder binnen Nachfrist zu reagieren.)

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12) Praxisempfehlung: Was ist „vernünftig“ bis Mitte März 2026?

Auch wenn faktisch Zeit gewonnen ist: Planen Sie die Offenlegung so, dass spätestens bis Ende Februar 2026 eingereicht ist. Damit minimieren Sie das Risiko, dass ab Mitte März 2026 kurzfristig Androhungen und Nachfristen parallel auflaufen – zumal dies ausdrücklich die letzte Verschiebung sein soll.

Mit koordiniertem Ländererlass vom 24.12.2025 (Az. IV B 2 – S 1301/01508/004/038) hat das BMF zur Auslegung von Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (DBA) Stellung genommen. Anlass ist die (geplante) Veröffentlichung des BFH-Urteils vom 05.12.2023 – I R 42/20 im Bundessteuerblatt.

Im Fokus steht eine für die Beratungspraxis zentrale Frage: Wann und in welcher Fassung darf der OECD-Musterkommentar (OECD-MK) zur Auslegung herangezogen werden – und wo sind die Grenzen?

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1. Ausgangspunkt: DBA sind völkerrechtliche Verträge – Wortlaut als Auslegungsgrenze

Das BMF betont (in Übereinstimmung mit der BFH-Rechtsprechung), dass DBA nach Art. 31 Abs. 1 WÜRV auszulegen sind: nach Treu und Glauben, anhand der gewöhnlichen Bedeutung der Begriffe im Kontext sowie im Lichte von Ziel und Zweck des Abkommens. Der Wortlaut ist dabei die Grenze der Auslegung.

Praktische Konsequenz: Eine „teleologische“ oder „systematische“ Interpretation kann den Text nicht „überholen“. In Einspruchs- und Klageverfahren ist der Textvergleich daher regelmäßig der erste Prüfstein.

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2. OECD-Musterkommentar als Indiz – aber maßgeblich ist zunächst die Fassung beim Zustimmungsgesetz

Wenn die auszulegende DBA-Vorschrift (zwischen OECD-Staaten) identisch oder zumindest vergleichbar mit einer Vorschrift des OECD-Musterabkommens (OECD-MA) ist, ist der OECD-MK in der Fassung, die bei der Umsetzung des DBA in deutsches Recht galt, als widerlegliches Indiz für die Staatenpraxis zu werten. Das BMF knüpft dabei ausdrücklich an das Zustimmungsgesetz nach Art. 59 Abs. 2 Satz 1 GG an.

Beraterhinweis: Das ist eine „Anker-Fassung“. Wer mit dem OECD-MK argumentiert, sollte in der Akte dokumentieren, welche MK-Version zum Zeitpunkt des Zustimmungsgesetzes maßgeblich war (und welche „observations“ einzelner Staaten relevant sind).

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3. Dynamische Komponente: Auch der OECD-MK „zum Anwendungszeitpunkt“ kann relevant sein – bei Klarstellungen/Präzisierungen

Das BMF stellt zugleich klar: Innerhalb des Wortlauts kann auch die jeweils zum Anwendungszeitpunkt geltende Fassung des OECD-MK herangezogen werden, soweit es sich insbesondere um Klarstellungen und Präzisierungen gegenüber früheren Fassungen handelt.

Wichtig für die Praxis: Damit steigt die Bedeutung der Abgrenzung

• „Klarstellung/Präzisierung“ (eher verwendbar) vs.
• „materielle Fortentwicklung/Neuregelung“ (kritischer, ggf. nicht übertragbar).

Im Streitfall ist diese Einordnung regelmäßig begründungsbedürftig (z. B. anhand Änderungsvermerken, OECD-Diskussionsständen, Systematik).

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4. OECD-MK nur bei Vergleichbarkeit: Kein „Wortlaut-Match“, keine MK-Auslegung

Weicht der DBA-Text erkennbar vom OECD-MA ab oder ist er nicht zumindest vergleichbar, scheidet eine Auslegung unter Heranziehung des OECD-MK aus.

Der BFH unterstreicht dieses Prinzip ebenfalls: Je weiter ein konkretes DBA in Formulierung/Aufbau vom OECD-MA abweicht, desto geringer ist die Aussagekraft des OECD-MK; im entschiedenen DBA-USA-Fall war eine bestimmte OECD-Kommentierung deshalb für die konkrete Normauslegung nicht relevant.

Praxisfolge: Vor jeder OECD-MK-Argumentation steht zwingend der Text- und Strukturvergleich (DBA-Artikel vs. OECD-MA-Artikel).

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5. Vorrang anderer Verwaltungsanweisungen gegenüber dem OECD-MK

Das BMF ordnet ausdrücklich an: Ergibt sich aus anderen Verwaltungsanweisungen (dazu zählt auch die BStBl-II-Veröffentlichung von BFH-Entscheidungen) ein anderes Abkommensverständnis, geht dieses dem OECD-MK vor.

Praktisch heißt das: In der Argumentation ist die „Normenhierarchie“ sauber aufzubauen:

1. DBA-Wortlaut (WÜRV-Auslegung),
2. einschlägige BMF-Schreiben/BStBl-Rechtsprechung,
3. OECD-MK (nur innerhalb der Wortlautgrenze und bei Vergleichbarkeit).

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6. Ablösung der bisherigen Verwaltungsauffassung (BMF 19.04.2023)

Das Schreiben vom 24.12.2025 ersetzt ausdrücklich das BMF-Schreiben vom 19.04.2023 – IV B 2 – S 1301/22/10002 :004.

Einordnung: Für laufende Fälle (Einsprüche, BP-Feststellungen, Verständigungsverfahren) sollte geprüft werden, ob die neue Verwaltungsauffassung Argumentationsspielräume eröffnet oder schließt – insbesondere dort, wo bislang stark mit „aktuellen“ OECD-MK-Passagen gearbeitet wurde.

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7. Checkliste für die Beratungspraxis

• Schritt 1: Relevanten DBA-Artikel und Wortlautvarianten (DE/EN) sichern.
• Schritt 2: Vergleichbarkeit mit OECD-MA prüfen (identisch, ähnlich, abweichend).
• Schritt 3: OECD-MK-Fassung zum Zustimmungsgesetz identifizieren (Anker-Fassung).
• Schritt 4: OECD-MK-Fassung zum Anwendungszeitpunkt nur nutzen, wenn belastbar Klarstellung/Präzisierung (und innerhalb des Wortlauts).
• Schritt 5: Observations der betroffenen Staaten prüfen und dokumentieren.
• Schritt 6: Vorrangige Verwaltungsanweisungen/BStBl-II-Rechtsprechung abgleichen.

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Fazit

Das BMF stärkt eine methodisch strikte DBA-Auslegung: Wortlaut first, OECD-MK nur bei Vergleichbarkeit und mit klarer Versionenlogik (Anker-Fassung beim Zustimmungsgesetz; spätere Fassungen nur als Klarstellung/Präzisierung). Gleichzeitig wird die Bedeutung vorrangiger Verwaltungsanweisungen ausdrücklich hervorgehoben.

Am 1. Januar 2024 ist das Gesetz zur Modernisierung des Personengesellschaftsrechts (MoPeG) in Kraft getreten. Kurz vor dem Start wurden außerdem steuerliche Folgeanpassungen – insbesondere zur Sicherung des bisherigen Besteuerungsregimes – über das Kreditzweitmarktförderungsgesetz verabschiedet.

Die Leitidee des Gesetzgebers lautet: zivilrechtlich modernisieren, steuerlich den „Status quo“ möglichst fortführen. In der Praxis zeigt sich jedoch: Gerade bei Grundbesitz (Grunderwerbsteuer) und bei Strukturen mit Betriebsaufspaltung kann das MoPeG neue Risiken auslösen – oder bestehende Gestaltungen unerwartet kippen.

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1) Was ist neu? MoPeG, rechtsfähige GbR und die eGbR

Das MoPeG bildet die GbR als Grundform der Personengesellschaften neu ab und knüpft an die bereits seit langem anerkannte Rechtsfähigkeit der (Außen-)GbR an.

Gesellschaftsregister: „kann“ – aber oft faktisch „muss“

Seit 01.01.2024 können rechtsfähige GbRs in ein Gesellschaftsregister eingetragen werden; die eingetragene GbR führt dann den Rechtsformzusatz „eGbR“. Eine gesetzliche generelle Eintragungspflicht gibt es zwar nicht; in der Praxis entsteht aber häufig ein faktischer Eintragungszwang, insbesondere wenn Register- oder Grundbuchvorgänge (z. B. Immobilien) betroffen sind.

Merke: Wenn eine GbR künftig Grundbesitz erwerben, halten/umtragen oder veräußern will und dafür ein Grundbuch-/Registervorgang erforderlich ist, sollte die Registerfähigkeit/Eintragung frühzeitig mit Notar und Berater abgestimmt werden.

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2) Zivilrechtliche Änderungen mit steuerlicher Sprengkraft

a) „Ausscheiden vor Auflösung“ – Tod eines Gesellschafters

Die alte Standardfolge (Tod = häufig Auflösung) ist für die GbR grundsätzlich abgelöst worden: Der verstorbene Gesellschafter scheidet aus; die Gesellschaft wird fortgesetzt, sofern der Gesellschaftsvertrag nichts anderes bestimmt. Wichtig ist die Sonderkonstellation der zweigliedrigen GbR: Scheidet ein Gesellschafter durch Tod aus und bleibt nur einer übrig, kommt es kraft Gesetzes zur Beendigung (vereinfacht: „Ein-Personen-GbR“ geht nicht).

Steuerliche Relevanz: Nachfolgeklauseln, Fortsetzungsklauseln und Abfindungsregelungen sind nicht nur zivilrechtlich „nice to have“, sondern können mittelbar steuerliche Tatbestände beeinflussen (z. B. bei Besitz-/Betriebsstrukturen).

b) Stimmkraft: nicht mehr „nach Köpfen“, sondern nach Beteiligungsquote

Ein besonders praxisrelevanter Punkt: Wo früher (ohne vertragliche Regelung) oft „Kopfprinzip“ galt, stellt das MoPeG als Standard nun auf die Beteiligungsverhältnisse ab.

Warum ist das steuerlich heikel?
Weil sich dadurch Mehrheiten, Beherrschung und damit die personelle Verflechtung verändern können – das kann bei Konstellationen mit überlassenem Betriebsgrundstück zur (ungewollten) Entstehung oder Beendigung einer Betriebsaufspaltung führen.

Praxis-Tipp: Gesellschaftsverträge von Immobilien-/Besitz-GbRs sollten spätestens jetzt daraufhin geprüft werden, ob Stimmrechte, Beteiligungsquoten und Nachfolge noch zu den steuerlichen Zielbildern passen.

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3) Ertragsteuer: „Status quo“ – aber Abfärbung bleibt ein echtes Risiko

Der Gesetzgeber wollte die ertragsteuerlichen Grundmechanismen (Transparenzprinzip, Mitunternehmerkonzept) grundsätzlich fortführen. Gleichwohl bleibt die Abfärbung/„Aufwärtsabfärbung“ in mehrstufigen Personengesellschaftsstrukturen ein klassischer Risikotreiber:

• Eine vermögensverwaltende GbR/eGbR kann durch gewerbliche Beteiligungseinkünfte insgesamt zu Einkünften aus Gewerbebetrieb „umqualifizieren“ (§ 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG).
• Der BFH bestätigt ausdrücklich, dass diese Abfärbung in einkommensteuerlicher Hinsicht ohne Geringfügigkeitsgrenze verfassungsgemäß ist.

Konsequenz für Gestaltungen:
Wer z. B. eine Besitz-GbR mit Immobilien (V+V) hat und daneben Beteiligungen an gewerblichen Personengesellschaften hält oder plant, sollte die ertragsteuerliche Einordnung (inkl. Folgefragen wie Gewerbesteuer, Sonderbetriebsvermögen etc.) strukturiert durchprüfen.

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4) Grunderwerbsteuer: warum die Reform hier besonders „unruhig“ ist

a) Grundmuster bleibt – aber der Anknüpfungspunkt „Gesamthand“ wackelte

Viele Befreiungen/Erleichterungen im GrEStG für Personengesellschaften knüpfen traditionell an die „Gesamthand“ und Beteiligungsquoten an (insb. §§ 5, 6 GrEStG). Da das MoPeG zivilrechtlich das Gesamthandsprinzip aufgibt, bestand die Gefahr, dass die Begünstigungen ins Leere laufen.

b) § 24 GrEStG: befristete „Rettung“ des Status quo bis Ende 2026

Zur Stabilisierung wurde (u. a. über das Kreditzweitmarktförderungsgesetz) § 24 GrEStG eingeführt: Rechtsfähige Personengesellschaften gelten für Zwecke der Grunderwerbsteuer vorübergehend weiterhin als Gesamthand – befristet bis 31.12.2026.

Aber: Die Befristung bedeutet, dass Strukturierungen mit Grundbesitz und personengesellschaftlichen Umhüllungen einen klaren Zeitstrahl bis 2026 benötigen (Planung, Nachbehaltensfristen, Umstrukturierungen).

c) Nachbehaltensfristen & Übergangsfragen: 5 vs. 10 Jahre und neue Rechtsprechung

Unabhängig vom MoPeG sind die grunderwerbsteuerlichen Halte-/Nachbehaltensfristen in vielen Fällen verlängert worden; die Frage, wann 5 Jahre und wann 10 Jahre gelten, beschäftigt Praxis und Rechtsprechung weiterhin. Aktuell gibt es hierzu z. B. Entscheidungen/Beiträge zur Anwendung der Übergangsvorschriften des § 23 GrEStG und zur (Nicht-)Anwendbarkeit der 10-Jahresfrist auf ältere Erwerbsvorgänge.

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5) Was ist jetzt zu tun? Praxis-Checkliste für Unternehmen mit Grundbesitz und GbR-Strukturen

A. Bestands-GbR / Immobilien-GbR

• Registerfähigkeit prüfen: Ist eine Eintragung als eGbR für Grundbuch-/Registervorgänge erforderlich bzw. praktisch geboten?
• Gesellschaftsvertrag aktualisieren:
  • Stimmrechte/Mehrheiten (Beteiligungsquote statt Köpfe?)
  • Eintritt/Austritt/Tod/Nachfolge (Ausscheiden vor Auflösung; zweigliedrige GbR beachten)
  • Vertretung/Haftungsfragen (auch in Bezug auf Dritte)

B. Betriebsaufspaltungen / Besitzgesellschaften

• Beherrschungsstrukturen neu bewerten (Stimmkraftänderung kann personelle Verflechtung ändern).
• Ertragsteuerliche „Abfärbe“-Risiken prüfen, insbesondere bei Beteiligungen an gewerblichen Personengesellschaften.

C. Grunderwerbsteuerliche Planung (2024–2026)

• Bei Umstrukturierungen mit Grundbesitz: § 24 GrEStG und Befristung bis 31.12.2026 in die Zeitplanung integrieren.
• Vor-/Nachbehaltensfristen und Übergangsvorschriften dokumentieren (insbesondere bei Altfällen vor/nach 01.07.2021).

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Fazit

Das MoPeG ist zivilrechtlich eine echte Modernisierung – steuerlich soll vieles „weiterlaufen“. In der Praxis entsteht der Handlungsbedarf aber genau dort, wo Rechtsfolgen an Beteiligung, Stimmkraft, Gesamthand und Fristen hängen: Betriebsaufspaltungen, Immobilien-GbRs und grunderwerbsteuerliche Privilegierungen.

Wenn Sie Personengesellschaftsstrukturen mit Grundbesitz betreiben oder Umstrukturierungen planen, sollten Sie (spätestens jetzt) Gesellschaftsvertrag, Registerstrategie und Steuerfolgen in einem Schritt koordinieren.

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Hinweis: Dieser Beitrag stellt eine allgemeine Information dar und ersetzt keine individuelle steuerliche und rechtliche Beratung im Einzelfall.

1) Fristen & Fälligkeiten (Januar/Februar 2026)

• 12.01.2026: USt / LSt / KiSt fällig (Zahlungsschonfrist bis 15.01.2026, nicht bei Bar/Scheck). pasted
• 28.01.2026: Sozialversicherungsbeiträge Januar fällig (drittletzter Bankenarbeitstag). pasted
• 10.02.2026: USt/LSt/KiSt (Schonfrist bis 13.02.2026). pasted
• 16.02.2026: Gewerbesteuer/Grundsteuer (Schonfrist bis 19.02.2026, Scheckregel beachten). pasted

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Was heißt das für mich? (nach Zielgruppen)

A) Vermieter / Immobilieninvestoren

Kernaussage: Beim Grundstückserwerb haften Sie nicht automatisch für einen falschen USt-Ausweis („+ 19%“) in alten Mietverträgen des Voreigentümers. § 566 BGB (Kauf bricht nicht Miete) führt nicht zu einer § 14c-UStG-Haftung. pasted
Praxisfolgen:

• Bei Erwerb vermieteter Objekte: Altverträge prüfen, aber Haftungsrisiko § 14c trifft grundsätzlich den Aussteller (Voreigentümer), nicht den Erwerber.
• Dennoch: Abrechnung/Kommunikation mit Mietern sauber gestalten (keine „neuen“ Rechnungsdokumente mit falscher USt erzeugen).

Checkliste Vermieter

• Alt-Mietverträge: USt-Ausweis ja/nein?
• Eigene Rechnungs-/Abrechnungsdokumente nach Erwerb: keinen unrichtigen USt-Ausweis erzeugen. pasted

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B) Freiberufliche Partnerschaften (RA/StB/WP etc.)

Kernaussage: Ist-Versteuerung kann versagt werden, wenn die Partnerschaft freiwillig Bücher führt/Bilanz erstellt (teleologische Reduktion § 20 UStG). Revision läuft (V R 16/24). pasted
Praxisfolgen:

• Wenn Sie bilanzieren (freiwillig oder verpflichtend), ist Soll-Versteuerung häufig „gesetzt“.
• Liquiditätsplanung anpassen (USt ggf. vor Zahlungseingang fällig).
• Bei bereits gelebter Ist-Versteuerung: Risiken/Bestandsschutz nicht voraussetzen (konkludente Gestattung nicht dauerhaft).

Handlungsempfehlung

• Status prüfen: Buchführung/Bilanz? → Risiko Ist-Versteuerung.
• Bei hoher Außenstandsquote: Cashflow-Planung + Honorarprozesse (Abschläge, kürzere Zahlungsziele).

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C) Immobilienkäufer (Bauträger / Neubau) – Sonderwünsche

Kernaussage: Nachträgliche Sonderwünsche beim Bauträger erhöhen regelmäßig die GrESt (zusätzliche Gegenleistung). Hausanschlusskosten sind nicht „nachträglich“, wenn schon im Hauptvertrag geregelt. Zusätzliche GrESt per gesondertem Bescheid. pasted
Praxisfolgen:

• Extras über den Verkäufer/Bauträger → oft zusätzliche GrESt.
• Wer Extras vermeiden will: eigenständige Beauftragung Dritter ist nur möglich, wenn vertraglich zulässig.

Checkliste Käufer

• Sonderwünsche: Vertragliche Bindung an Verkäufer? Mehrkostenpflicht geregelt?
• Nachträge vor Übergabe → GrESt-Risiko hoch. pasted

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D) Eltern – Kindergeld bei seelischer Behinderung (Nachweis)

Kernaussage: Ein retrospektives Gutachten eines psychologischen Psychotherapeuten kann als Nachweis reichen; Arztgutachten ist nicht zwingend, wenn Sachkunde passt. pasted
Praxisfolgen:

• Bei Volljährigen mit psychischer Erkrankung: Anspruch kann bestehen, wenn Selbstunterhalt nicht möglich ist.
• Dokumentation: Diagnose, Dauer (>6 Monate), Teilhabeeinschränkung + Zusammenhang zur Erwerbsfähigkeit.

Handlungsempfehlung

• Gutachten/Unterlagen gezielt auf diese Prüfpunkte ausrichten (nicht nur „Diagnose“, sondern Auswirkungen). pasted

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E) Erben – Steuerbefreiung „Familienheim“

Kernaussage: Befreiung setzt grundsätzlich voraus, dass der Erblasser die Wohnung tatsächlich selbst genutzt hat (oder nur an der Fortsetzung gehindert war). Eine nie selbst bewohnte Wohnung ist nicht begünstigt – Umzugsabsicht genügt nicht. pasted
Praxisfolgen:

• Bei mehreren Wohnungen im Nachlass: Befreiung typischerweise nur für das tatsächliche Familienheim.
• Planung zu Lebzeiten: alternative Gestaltungen prüfen (je nach Konstellation).

Checkliste Erben

• Hat der Erblasser dort wirklich gewohnt (Lebensmittelpunkt)?
• Unverzüglicher Einzug des Erben? (weitere Voraussetzung) pasted

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F) Freiberufler (z. B. große Praxis/BAG) – Organisation als eigene Tätigkeit

Kernaussage: Kaufmännische/organisatorische Leitung durch Berufsträger kann eigene freiberufliche Tätigkeit sein; Mindestumfang eigener Behandlungen ist nicht zwingend. pasted
Praxisfolgen:

• Arbeitsteilung in großen Praxen bleibt möglich, ohne automatisch Gewerblichkeit auszulösen.
• Aufgaben/Verantwortung des leitenden Partners sauber dokumentieren.

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G) Unternehmer – Firmenwagen: Anscheinsbeweis Privatnutzung

Kernaussage: Privat geeigneter Firmenwagen am Wohnhaus + kein Fahrtenbuch → regelmäßig 1%-Regel. Bloße Behauptungen reichen nicht, um den Anscheinsbeweis zu entkräften. pasted
Praxisfolgen:

• Ohne Fahrtenbuch wird es in Prüfungen regelmäßig teuer.
• „Werbefolierung“ oder „zu groß“ genügt in der Regel nicht.

Handlungsempfehlung

• Entweder ordnungsgemäßes Fahrtenbuch oder klare, objektive Ausschlussumstände + Dokumentation. pasted

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H) Immobilien-Personengesellschaften – GrESt bei Anteilsvereinigung

Kernaussage: Für § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG kann auch bei unmittelbarer Beteiligung an einer PersG die Kapitalbeteiligung maßgeblich sein; wer die Schwelle bereits kapitalmäßig erreicht hat, löst durch späteren Erwerb eines „nur kopfmäßig“ beteiligten Gesellschafters nicht zwingend erneut GrESt aus (FG Münster). pasted
Praxisfolgen: Strukturierungen/Umwandlungen im Grundbesitzbereich bleiben hochkomplex → Einzelfallprüfung zwingend.

BFH, Urteil vom 07.10.2025 – IX R 26/24

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit Urteil vom 7. Oktober 2025 wichtige Klarstellungen zur Aufteilung des Gesamtkaufpreises einer denkmalgeschützten Immobilie in Grund und Boden sowie Gebäude getroffen. Die Entscheidung betrifft unmittelbar die Bemessungsgrundlage der AfA bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung und ist für Investoren in Denkmalimmobilien von erheblicher praktischer Bedeutung.

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1. Ausgangslage: Denkmal = kein Bodenwert?

Im Streitfall hatten die Kläger ein denkmalgeschütztes Gebäude zu einem Gesamtkaufpreis erworben und den Standpunkt vertreten, dass aufgrund des Denkmalschutzes:

• das Grundstück nicht ohne Gebäude nutzbar sei,
• dem Gebäude eine „ewige Restnutzungsdauer“ zukomme,
• der Bodenwert folglich mit 0 € anzusetzen sei.

Konsequenz dieses Ansatzes wäre gewesen:
Der gesamte Kaufpreis wäre dem Gebäude zuzuordnen – mit entsprechend hoher AfA-Bemessungsgrundlage.

Das Finanzamt und später das Finanzgericht folgten dieser Argumentation jedoch nicht und teilten den Kaufpreis anhand eines Ertragswertverfahrens auf.

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2. Kernaussage des BFH: Auch ein Denkmal steht auf wertvollem Boden

Der BFH bestätigt zunächst einen Grundsatz, der in der Beratungspraxis häufig unterschätzt wird:

Auch bei einer denkmalgeschützten Immobilie ist der Gesamtkaufpreis zwingend in einen Anteil für Grund und Boden sowie einen Anteil für das Gebäude aufzuteilen.

Ein Nullansatz für den Bodenwert kommt nach Auffassung des BFH nicht in Betracht, solange nicht der Boden selbst unter Denkmalschutz steht (Bodendenkmal).

Wichtige Klarstellung:

• Der Denkmalschutz betrifft regelmäßig nur das Gebäude, nicht den Grund und Boden.
• Einschränkungen durch den Denkmalschutz wirken sich nicht bodenwertmindernd, sondern allenfalls gebäudewertrelevant aus.
• Der Bodenwert spiegelt primär Lage und Marktsituation wider – unabhängig von der Restnutzungsdauer des Gebäudes.

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3. Zulässige Bewertungsmethode: Allgemeines Ertragswertverfahren

Besonders praxisrelevant ist die Aussage des BFH zur Wahl des Bewertungsverfahrens:

• Das allgemeine Ertragswertverfahren nach § 28 ImmoWertV ist auch bei denkmalgeschützten Gebäuden uneingeschränkt zulässig.
• Ein Vorrang des vereinfachten Ertragswertverfahrens (§ 29 ImmoWertV) besteht nicht.
• Das allgemeine Ertragswertverfahren ist keine unzulässige Restwertmethode, sondern ein anerkanntes und sachgerechtes Verfahren zur Ermittlung der Wertrelation zwischen Boden und Gebäude.

Der BFH betont, dass beide Varianten des Ertragswertverfahrens zwar zum gleichen Gesamtwert führen, sich aber hinsichtlich der Aufteilung unterscheiden dürfen.

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4. Keine „ewige Nutzungsdauer“ bei Denkmalen

Der BFH erteilt zudem einer in der Praxis immer wieder anzutreffenden Argumentation eine klare Absage:

Auch ein denkmalgeschütztes Gebäude hat keine unendliche Nutzungsdauer.

Begründung des Gerichts:

• Auch Denkmäler unterliegen wirtschaftlicher Abnutzung.
• Sie müssen instand gehalten, modernisiert und ggf. substantiell erneuert werden.
• Zudem können außergewöhnliche Ereignisse (Brand, Naturereignisse, Aufhebung des Denkmalschutzes) die Nutzung beenden.

Der Denkmalschutz führt steuerlich nicht über einen reduzierten Bodenwert, sondern über:

• erhöhte Instandhaltungsaufwendungen,
• ggf. erhöhte Abschreibungen nach § 7i EStG.

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5. Positiver Aspekt für Steuerpflichtige: Höherer AfA-Satz möglich

Für die Kläger endete das Verfahren nicht vollständig erfolglos. Der BFH stellte klar:

• Bei einer nachgewiesenen tatsächlichen Restnutzungsdauer von 30 Jahren
• ist § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG anzuwenden,
• mit einem AfA-Satz von 3,3 % statt 2,5 %.

👉 Praxishinweis:
Ein qualifiziertes Sachverständigengutachten zur tatsächlichen Nutzungsdauer kann sich erheblich auf die jährliche AfA auswirken, auch wenn der Bodenwert nicht eliminiert werden kann.

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6. Konsequenzen für die Beratungspraxis

1. Kein Bodenwert = kein tragfähiges Argument
Die pauschale Behauptung, der Bodenwert einer Denkmalimmobilie betrage 0 €, ist nach dieser Entscheidung regelmäßig nicht haltbar.

2. Bewertungsverfahren sorgfältig wählen
Das allgemeine Ertragswertverfahren ist:

• zulässig,
• gerichtlich anerkannt,
• regelmäßig belastbarer als pauschale Aufteilungen oder Parteigutachten.

3. Fokus auf Restnutzungsdauer legen
Gestaltungspotenzial besteht weniger bei der Bodenwertfrage, sondern bei:

• der tatsächlichen Nutzungsdauer,
• der Qualität des Gutachtens,
• der Kombination mit § 7i EStG.

4. AfA-Optimierung bleibt möglich – aber sachgerecht
Denkmalimmobilien bleiben steuerlich attraktiv, jedoch nicht über eine vollständige Verlagerung des Kaufpreises auf das Gebäude.

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Fazit

Der BFH sorgt mit dem Urteil IX R 26/24 für Rechtssicherheit bei der Kaufpreisaufteilung denkmalgeschützter Immobilien:

• Bodenwert bleibt Bodenwert, auch beim Denkmal.
• Ertragswertverfahren sind zulässig und maßgeblich.
• Steuerliche Optimierung erfolgt über Nutzungsdauer und Sonderabschreibungen, nicht über künstliche Nullansätze.

Für Investoren und Berater gilt:
Substanz schlägt Argumentation.

Nach aktueller Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist die Besteuerung deutscher Rentner in Portugal mit dem Sonderstatus „residente não habitual“ im Lichte des DBA-Portugal (Doppelbesteuerungsabkommen zwischen Deutschland und Portugal) klarer gefasst worden. Für Mandanten und Berater im Bereich der internationalen Besteuerung gilt es, diese Entscheidung fundiert einzuordnen und die sich daraus ergebenden Konsequenzen verständlich darzustellen.

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1. Hintergrund: „residente não habitual“ (NHR) in Portugal

Portugal bietet seit 2009 das steuerliche Sonderregime des „residente não habitual“ (NHR) an. Dieses zielt primär darauf ab, neu nach Portugal zugezogene Personen steuerlich anzuziehen, indem es für bestimmte ausländische Einkünfte – darunter auch Renten – eine Befreiung oder reduzierte Besteuerung für bis zu zehn Jahre gewährt. Die Befreiung gilt de facto über portugiesisches Steuerrecht, nicht automatisch über das DBA.

Unter dem NHR-Status können ausländische Renteneinkünfte häufig in Portugal entweder nicht besteuert oder mit einem sehr niedrigen Satz belegt werden. Das ist ein attraktiver Vorteil für Personen, die dort ihren steuerlichen Wohnsitz begründen.

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2. Doppelbesteuerungsabkommen Portugal–Deutschland

Im DBA-Portugal ist die grundsätzliche Besteuerungszuweisung für Renten in Art. 22 geregelt. Danach liegt das Besteuerungsrecht grundsätzlich beim Ansässigkeitsstaat des Steuerpflichtigen, also in der Regel bei Portugal, wenn dort der steuerliche Wohnsitz begründet wurde. Art. 22 enthält jedoch eine sogenannte Rückfallklausel („subject-to-tax-clause“) in Abs. 1 Satz 2, die greift, wenn die Einkünfte im Ansässigkeitsstaat tatsächlich keiner Besteuerung unterliegen.

Diese Rückfallklausel ist zentral für die Auslegung des BFH im Urteil vom 03.09.2025 (X R 1/24). Bundesfinanzhof

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3. BFH-Entscheidung vom 03.09.2025 (X R 1/24)

Wesentliche Aussagen

1. Zuweisung nach DBA:
   Rentenzahlungen werden im DBA-Portugal grundsätzlich dem Ansässigkeitsstaat (Portugal) zugewiesen. Ohne Sonderfall würde Portugal das Besteuerungsrecht haben.
2. Rückfallklausel (Subject-to-Tax-Clause):
   Die Rückfallklausel des Art. 22 Abs. 1 Satz 2 DBA-Portugal kommt zur Anwendung, wenn die Renten im Ansässigkeitsstaat keiner Besteuerung unterliegen. Dies ist der Fall, wenn der Steuerpflichtige den Status „residente não habitual“ besitzt und Portugal für bis zu zehn Jahre eine Steuerbefreiung für diese Renteneinkünfte gewährt.
3. Durchgriff auf Deutschland:
   In diesem Fall fällt das Besteuerungsrecht wieder an Deutschland zurück: Deutschland darf die deutschen Rentenzahlungen im Rahmen seiner beschränkten Steuerpflicht nach § 49 EStG besteuern. Damit wird verhindert, dass die Einkünfte weder in Portugal noch in Deutschland besteuert werden („double non-taxation“).
4. Betroffene Einkünfte:
   Der BFH hat die Entscheidung unter anderem anhand von Renten aus berufsständischen Versorgungswerken getroffen; rechtsformneutral gelten jedoch die Prinzipien auch für andere Renten, soweit sie in Art. 22 erfasst sind.

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4. Praktische Konsequenzen für Rentner und Steuerberatung

4.1 Für Personen mit NHR-Status (Antrag vor 01.04.2020)

• Kein DBA-Steuerprivileg in Portugal: Trotz der steuerlichen Befreiung in Portugal nach dem NHR-Status fällt das Besteuerungsrecht nach dem DBA zurück nach Deutschland, weil die Einkünfte im Ansässigkeitsstaat keiner Besteuerung unterliegen. Deutschland darf diese Renten folglich in Deutschland besteuern.
• Rechtliche Grundlage: Diese Rückfallregel verhindert eine doppelte Nichtbesteuerung. Das DBA sieht vor, dass das betreffende Einkommen „subject to tax“ sein muss, um der Besteuerung im Ansässigkeitsstaat zugeordnet zu bleiben.

4.2 Steuerliche Abgrenzung

• Betrifft zivilrechtlich Steuerpflicht in Deutschland (beschränkt) nach § 49 EStG, da der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz mehr in Deutschland hat.
• Eine tatsächliche Doppelbesteuerung kommt nicht zustande, weil Portugal die Renten im Rahmen des NHR-Status nicht besteuert und Deutschland die Besteuerung übernimmt.

4.3 Nach Ablauf des NHR-Zeitraums

Für Personen, die nach Ablauf des zehnjährigen Zeitraums des NHR-Status weiterhin in Portugal ansässig bleiben, findet grundsätzlich die Standardzuweisung des DBA Anwendung: Portugal hat dann das alleinige Besteuerungsrecht für Renten im Rahmen des Wohnsitzes der Person, sofern dort steuerpflichtig. Dies ist nicht direkt Gegenstand der BFH-Entscheidung, folgt jedoch aus dem DBA-Grundsatz. (Nicht gesondert zitiert, aber DBA-Regelungen entsprechend interpretierbar.)

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5. Fazit für Praxis und Mandanten­beratung

• Der BFH-Entscheidung zufolge führt der NHR-Status nicht zu einer DBA-gerechten Steuerbefreiung in Portugal für deutsche Renten; statt­dessen fällt das Besteuerungsrecht an Deutschland zurück, wenn Portugal die Renten nicht besteuert.
• Für Mandanten, die mit dem NHR-Status planen, in Portugal zu leben und ihre Renten steuer-günstig zu behandeln, macht diese Entscheidung einen fundamentalen Unterschied im Vergleich zur rein nationalen portugiesischen Steuerbehandlung.
• Steuerberater sollten in Grenzsachverhalten wie diesem sowohl das staatliche Sonderregime als auch die DBA-Regelungen und die BFH-Rechtsprechung einbeziehen, um Mandanten rechtssichere Planung und umfassende Steuerprognosen zu geben.

Urteil vom 29.07.2025 – X R 23/21 und X R 24/21

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit Urteil vom 29. Juli 2025 die Anforderungen an steuerliche Schätzungen nach § 162 AO deutlich präzisiert. Zwar bestätigt der X. Senat erneut, dass formelle Mängel in der Kassenführung eine Schätzungsbefugnis begründen können. Gleichzeitig setzt das Gericht den Finanzämtern und Finanzgerichten jedoch klare Grenzen bei der Wahl und Begründung der Schätzungsmethode pasted.

Das Urteil ist für bargeldintensive Betriebe – insbesondere Gastronomie, Einzelhandel und Friseure – von erheblicher praktischer Bedeutung.

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1. Ausgangspunkt: Fehlende Stornoausweise als formeller Buchführungsmangel

Im Streitfall nutzte der Steuerpflichtige ein älteres elektronisches Kassensystem, das zwar Stornierungen zuließ, diese jedoch nicht im Tagesabschluss (Z-Bon) auswies. Nach ständiger BFH-Rechtsprechung liegt darin ein schwerwiegender formeller Mangel, weil nicht mehr überprüfbar ist, ob lediglich Fehlbuchungen oder auch reguläre Umsätze gelöscht wurden.

Wesentlich ist dabei:

• Ein konkreter Manipulationsnachweis ist nicht erforderlich.
• Bereits die systembedingte Intransparenz nimmt der Buchführung die Beweiskraft nach § 158 AO.

👉 Konsequenz: Die Finanzverwaltung ist dem Grunde nach zur Schätzung berechtigt.

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2. Kernaussage des BFH: Schätzungsfreiheit ja – Willkür nein

Besonders praxisrelevant ist die zweite zentrale Aussage des Urteils:

Finanzamt und Finanzgericht sind zwar grundsätzlich frei in der Wahl der Schätzungsmethode, diese Freiheit ist jedoch durch die Grundsätze pflichtgemäßen Ermessens (§ 5 AO) begrenzt.

Der BFH stellt klar:

• Genauere Schätzungsmethoden sind ungenaueren vorzuziehen.
• Der innere Betriebsvergleich (z. B. Aufschlag- oder Nachkalkulation) ist regelmäßig zuverlässiger als ein äußerer Betriebsvergleich.
• Eine Richtsatzschätzung ist zwar grundsätzlich zulässig, darf aber nicht schematisch oder pauschal erfolgen.

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3. Richtsatzsammlung + Sicherheitsabschlag = Begründungspflicht

Im konkreten Fall hatte das Finanzamt:

• den untersten Rohgewinnaufschlagsatz der amtlichen Richtsatzsammlung angesetzt und
• zusätzlich einen pauschalen Sicherheitsabschlag von 30 % vorgenommen.

Genau hier setzt die Kritik des BFH an:

• Ein solcher Abschlag ist keine echte Richtsatzschätzung mehr, sondern eine griffweise Schätzung.
• Warum gerade 30 %?
  Diese Frage blieb unbeantwortet – und genau das genügt nicht.

Der BFH betont:

Auch Sicherheitszuschläge oder -abschläge müssen nachvollziehbar begründet werden. Andernfalls liegt ein sachlich-rechtlicher Mangel vor, der zur Aufhebung des Urteils führt.

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4. Deutliche Zweifel an der Richtsatzsammlung (obiter dictum)

Besonders bemerkenswert – wenn auch nicht tragend – sind die grundsätzlichen Zweifel des BFH an der Belastbarkeit der amtlichen Richtsatzsammlung:

• Intransparente Datengrundlagen
• Unklare regionale und betriebliche Vergleichbarkeit
• Gefahr einer „Black-Box-Schätzung“

Der Senat knüpft damit an seine jüngere Rechtsprechung an und signalisiert:
Die Richtsatzsammlung ist kein Selbstläufer mehr.

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5. Praxishinweise für Unternehmer und Berater

1. Kassenführung ist Schätzungsprävention
Achten Sie strikt darauf, dass:

• Stornobuchungen vollständig und unveränderbar dokumentiert werden,
• Tagesabschlüsse eindeutig, fortlaufend und nachvollziehbar sind,
• Verfahrensdokumentation und Organisationsunterlagen vorliegen.

2. Bei Schätzung: Methode hinterfragen
Akzeptieren Sie nicht vorschnell:

• pauschale Sicherheitszuschläge,
• nicht begründete Abschläge,
• den reflexartigen Rückgriff auf Richtsätze.

3. Inneren Betriebsvergleich aktiv einfordern
Bestehen belastbare betriebsinterne Daten (auch aus Folgejahren), sind diese vorrangig zu berücksichtigen – ggf. mit sachgerechten Korrekturen.

4. Begründungsmängel sind ein starkes Rechtsmittel
Fehlt eine nachvollziehbare Begründung der Schätzung, liegt ein revisionsrelevanter Fehler vor – selbst ohne ausdrückliche Rüge.

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Fazit

Das BFH-Urteil stärkt die Rechte der Steuerpflichtigen erheblich:
Schätzen darf die Finanzverwaltung – aber nicht nach Gutdünken.

Gerade in Kassenprüfungen entscheidet künftig weniger das „Ob“, sondern das „Wie“ der Schätzung über den Ausgang des Verfahrens.

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BMF schafft Klarheit zu Kombiangeboten und Silvester-Übergangsregelung

Zum 1. Januar 2026 wird der ermäßigte Umsatzsteuersatz auf Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen – mit Ausnahme der Abgabe von Getränken – wieder eingeführt. Mit Schreiben vom 22. Dezember 2025 hat das Bundesministerium der Finanzen (BMF) hierzu den Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) angepasst und gleichzeitig praxisrelevante Nichtbeanstandungsregelungen geschaffen.

Für Gastronomiebetriebe, Caterer, Hotels sowie Veranstalter von Pauschal- und Kombiangeboten bringt das Schreiben wichtige Erleichterungen und Rechtssicherheit – insbesondere bei der Aufteilung einheitlicher Entgelte.

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Hintergrund: Rückkehr zum ermäßigten Steuersatz ab 2026

Bereits während der Corona-Pandemie galt zeitweise der ermäßigte Umsatzsteuersatz auf Speisen in Restaurants. Diese Sonderregelung lief Ende 2023 aus, sodass seit 2024 wieder der Regelsteuersatz von 19 % anzuwenden war.

Mit Wirkung zum 1. Januar 2026 kehrt der Gesetzgeber nun dauerhaft zum ermäßigten Steuersatz von 7 % für Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen zurück – allerdings weiterhin ohne Getränke. Getränkeumsätze unterliegen unverändert dem Regelsteuersatz von 19 %.

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Neue Regelung zu Kombiangeboten: Pauschale Aufteilung zulässig

Ein Schwerpunkt des BMF-Schreibens ist die Behandlung sogenannter Kombiangebote, bei denen Speisen und Getränke zu einem einheitlichen Pauschalpreis angeboten werden, etwa:

• Buffets
• All-Inclusive-Angebote
• Pauschalmenüs mit Getränkebegleitung
• Veranstaltungs- oder Hotelarrangements mit Verpflegung

30-%-Regel für Getränke bei Restaurantleistungen

Neu eingefügt wurde Abschnitt 10.1 Abs. 12 UStAE. Danach wird es nicht beanstandet, wenn bei Kombiangeboten der Getränkeanteil pauschal mit 30 % des Gesamtpreises angesetzt wird.

Dieser Anteil unterliegt dem Regelsteuersatz von 19 %, während die verbleibenden 70 % (Speisenanteil) mit dem ermäßigten Steuersatz besteuert werden können.

Wichtig:
Die Regelung ist eine Nichtbeanstandungsregelung, keine zwingende Vorgabe. Unternehmen können weiterhin eine andere sachgerechte Aufteilung vornehmen, müssen diese dann aber begründen und dokumentieren.

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Ergänzung für Beherbergungs- und vergleichbare Leistungen

Parallel dazu wurde Abschnitt 12.16 Abs. 12 UStAE angepasst. Für bestimmte pauschale Leistungen – etwa im Zusammenhang mit Übernachtung und Zusatzleistungen – wird es ebenfalls nicht beanstandet, wenn der betreffende Leistungsanteil mit 15 % des Pauschalpreises angesetzt wird.

Diese Regelung dient insbesondere der Vereinfachung bei komplexen Leistungsbündeln, wie sie in der Hotel- und Veranstaltungsbranche üblich sind.

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Übergangsregelung für die Silvesternacht 2025/2026

Zur Vermeidung von Abgrenzungsproblemen enthält das BMF-Schreiben eine praxisnahe Übergangsregelung:

Für Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen, die in der Nacht vom 31. Dezember 2025 zum 1. Januar 2026 ausgeführt werden, wird es nicht beanstandet, wenn noch der Regelsteuersatz von 19 % angewendet wird.

Diese Regelung ist insbesondere relevant für:

• Silvesterveranstaltungen
• Galamenüs
• Buffets mit festem Beginn am 31. Dezember 2025

Eine minutengenaue Leistungsaufteilung ist damit nicht erforderlich.

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Anwendungszeitpunkt

Die neuen Grundsätze gelten verbindlich für alle Umsätze ab dem 1. Januar 2026.
Die Übergangsregelung zur Silvesternacht ist ausdrücklich auf diesen Zeitraum begrenzt.

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Praktische Auswirkungen für die Gastronomie

Für Unternehmer ergeben sich daraus mehrere Handlungsfelder:

• Kassensysteme müssen rechtzeitig auf den ermäßigten Steuersatz für Speisen umgestellt werden
• Pauschalangebote sollten steuerlich überprüft und ggf. neu kalkuliert werden
• Dokumentation der gewählten Aufteilung (30-%-Regel oder alternative Methode) sollte sauber erfolgen
• Rechnungen müssen die korrekten Steuersätze ausweisen

Gerade bei Betriebsprüfungen wird die korrekte Anwendung der neuen Aufteilungsregelungen eine zentrale Rolle spielen.

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Fazit

Mit der Wiedereinführung des ermäßigten Umsatzsteuersatzes auf Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen ab 2026 setzt der Gesetzgeber ein deutliches Signal zugunsten der Gastronomie. Das BMF-Schreiben vom 22. Dezember 2025 schafft dabei wichtige Klarstellungen für die Praxis – insbesondere durch pauschale Aufteilungsregelungen bei Kombiangeboten und eine pragmatische Übergangsregelung für Silvester.

Für Gastronomiebetriebe bedeutet dies zwar Anpassungsaufwand, zugleich aber auch mehr Planungssicherheit und Vereinfachung im laufenden Betrieb.

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Quelle:
Bundesministerium der Finanzen, Schreiben vom 22.12.2025 – III C 2 – S 7220/00023/014/027, Änderung des UStAE und Einführung von Nichtbeanstandungsregelungen zur Anwendung des ermäßigten Steuersatzes ab 1. Januar 2026.

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Redaktionelle Klarstellungen mit großer praktischer Bedeutung

Mit Schreiben vom 19. Dezember 2025 hat das Bundesministerium der Finanzen (BMF) den Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) umfangreich geändert. Nach offizieller Lesart handelt es sich zwar überwiegend um redaktionelle Anpassungen ohne materiell-rechtliche Auswirkungen, tatsächlich betreffen die Änderungen jedoch zahlreiche praxisrelevante Themen – von der Geschäftsveräußerung im Ganzen über unentgeltliche Wertabgaben, Vermittlungsleistungen, Vorsteuerabzug, Fahrzeugnutzung bis hin zu Holdingstrukturen und Rechnungsberichtigung.

Für Unternehmer, Berater und Finanzverwaltungen ergeben sich daraus wichtige Klarstellungen und ein erhöhter Anpassungsbedarf in der laufenden Umsatzsteuerpraxis.

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1. Hintergrund der Änderungen

Der UStAE berücksichtigte bislang teilweise nicht die aktuelle Rechtsprechung des BFH und des EuGH, soweit diese bereits im Bundessteuerblatt Teil II veröffentlicht war. Zudem enthielt der Anwendungserlass zahlreiche redaktionelle Unschärfen und veraltete Verweisungen, insbesondere nach Inkrafttreten des Wachstumschancengesetzes, des Bürokratieentlastungsgesetzes IV und des Jahressteuergesetzes 2024.

Das BMF fasst nunmehr diese Anpassungen in einem umfassenden Änderungsschreiben zusammen. Da nach Auffassung des BMF keine materiell-rechtlichen Änderungen vorgenommen wurden, ist keine gesonderte Anwendungsregelung vorgesehen.

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2. Geschäftsveräußerung im Ganzen: Klarstellung nach BFH-Rechtsprechung

Besonders relevant ist die Anpassung in Abschnitt 1.5 UStAE zur Geschäftsveräußerung im Ganzen. Das BMF stellt klar, dass nur solche Leistungen von der Nichtsteuerbarkeit erfasst sind, die unmittelbar mit dem Übertragungsvorgang zusammenhängen und ausschließlich der Fortführung des Betriebs dienen.

Leistungen mit eigenständiger wirtschaftlicher Bedeutung, etwa eine gesondert vergütete Verpflichtung zur Betriebsfortführung durch den Erwerber, fallen nicht unter die Geschäftsveräußerung. Damit übernimmt die Finanzverwaltung ausdrücklich die Linie des BFH. Für Unternehmenskäufe und Asset Deals bedeutet dies eine noch genauere Abgrenzung steuerbarer und nicht steuerbarer Leistungsbestandteile.

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3. Unentgeltliche Wertabgaben und Zuwendungen

Der UStAE wurde an mehreren Stellen zur unentgeltlichen Abgabe von Gegenständen präzisiert. Hervorzuheben ist die Klarstellung, dass die Steuerbarkeit nicht entfällt, wenn der Empfänger die zugewendeten Gegenstände unternehmerisch nutzt. Ebenso ist es unerheblich, ob der Zuwendende außerunternehmerische Zwecke verfolgt.

Praktisch bedeutsam sind auch die aufgenommenen Beispiele zur unentgeltlichen Abgabe von Wärme aus Biogasanlagen sowie zur Abgrenzung von Warenmustern. Diese Klarstellungen erhöhen die Rechtssicherheit, erfordern aber eine saubere Dokumentation der Leistungszusammenhänge.

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4. Vermittlungsleistungen und Steuerbefreiungen

In mehreren Abschnitten konkretisiert das BMF die Voraussetzungen steuerfreier Vermittlungsleistungen. Eine steuerfreie Vermittlung setzt nun ausdrücklich einen eindeutigen Bezug zu konkreten steuerfreien Umsätzen voraus. Eine Aufteilung einer einheitlichen Vermittlungsleistung in steuerfreie und steuerpflichtige Teile ist grundsätzlich ausgeschlossen.

Diese Klarstellung betrifft unter anderem Versicherungs-, Finanz- und Schifffahrtsvermittlungen sowie sogenannte Klarierungsagenten. Für Vermittler steigt damit die Bedeutung einer klaren Leistungsbeschreibung und Vertragsgestaltung.

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5. Fahrzeugnutzung: Umsatzsteuerliche Behandlung präzisiert

Besondere Aufmerksamkeit verdient die Überarbeitung von Abschnitt 15.23 UStAE zur privaten Nutzung von Fahrzeugen. Das BMF stellt klar:

• Die 1-%-Regelung kann nur angewendet werden, wenn das Fahrzeug zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird.
• Wird kein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt und greift auch keine Kostendeckelung, ist der private Nutzungsanteil sachgerecht zu schätzen.
• Bei entgeltlicher Fahrzeugüberlassung an Arbeitnehmer ist der umsatzsteuerliche Wert als Nettowert zu verstehen; die Umsatzsteuer ist hinzuzurechnen.

Diese Präzisierungen haben unmittelbare Auswirkungen auf die laufende Umsatzbesteuerung von Firmenwagen.

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6. Vorsteuerabzug: Stärkere Betonung der wirtschaftlichen Zuordnung

Ein zentraler Schwerpunkt der Änderungen liegt im Bereich des Vorsteuerabzugs. Das BMF betont an zahlreichen Stellen:

• Maßgeblich ist nicht nur die tatsächliche Verwendung, sondern auch der ausschließliche Entstehungsgrund des Eingangsumsatzes.
• Bei gemischter Nutzung ist vorrangig eine direkte wirtschaftliche Zuordnung vorzunehmen; erst wenn dies nicht möglich ist, erfolgt eine Aufteilung nach § 15 Abs. 4 UStG.
• Der Vorsteuerabzug ist auch bei formellen Mängeln nicht ausgeschlossen, sofern die Identität der Beteiligten und die Leistung eindeutig feststehen.

Besonders relevant sind diese Klarstellungen für Holdinggesellschaften, gemischt genutzte Immobilien und Beteiligungsstrukturen.

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7. Rechnungen, Steuerschuldnerschaft und Missbrauchsfälle

Das BMF greift aktuelle EuGH- und BFH-Rechtsprechung auf, insbesondere zu Fällen, in denen Rechnungen ohne Wissen oder Zustimmung des Unternehmers ausgestellt werden. Hier wird klargestellt, unter welchen Voraussetzungen dennoch eine Steuerschuld entstehen kann und wann ein Vorsteuerabzug ausgeschlossen ist.

Zugleich wird die Feststellungslast beim Vorsteuerabzug ausdrücklich dem Unternehmer zugewiesen. Finanzbehörden dürfen neben Rechnungen auch weitere Nachweise verlangen.

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8. Fazit: Formal redaktionell – praktisch hochrelevant

Auch wenn das BMF die Änderungen als rein redaktionell einstuft, entfalten sie in der Praxis erhebliche Wirkung. Die Anpassungen sorgen für mehr Systematik, übernehmen aktuelle Rechtsprechung und verschärfen an mehreren Stellen die Anforderungen an Dokumentation, Zuordnung und Vertragsgestaltung.

Unternehmer und Berater sollten ihre umsatzsteuerlichen Prozesse, insbesondere bei Fahrzeugnutzung, Vorsteueraufteilung, Vermittlungsleistungen und Konzernstrukturen, zeitnah überprüfen. Andernfalls drohen Risiken in Betriebsprüfungen – nicht wegen neuer Gesetze, sondern wegen präzisierter Verwaltungsauffassung.

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Quelle: Bundesministerium der Finanzen, BMF-Schreiben vom 19.12.2025 – Änderung des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses zum 31.12.2025