Schärfere Regelung für Probezeit vor Pensionszusage

Rechtslage
Für Pensionszusagen gilt allgemein, dass dafür Rückstellungen in der Steuerbilanz gebildet werden können. Die Bildung ist nur dann wirksam, wenn eine zivilrechtlich wirksame Zusage erteilt wurde, die den formellen Voraussetzungen der einkommensteuergesetzlichen Bestimmungen entspricht und die Zusage in einer Gesamtbetrachtung nicht zu einer Überversorgung führt. Finanzverwaltung und Rechtsprechung fordern weitere spezielle Voraussetzungen, damit eine Versorgungszusage steuerlich nicht am Prinzip der verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) scheitert. Es soll verhindert werden, dass Gewinnverwendungen und Vermögensvorteile der Gesellschaft unangemessenerweise in steuerwirksame Betriebsausgaben transferiert werden (vGA). Zu erfüllende Kriterien sind: Erdienbarkeit der Zusage, anerkennungsrechtliche Probezeit, Angemessenheit der Bezüge, Finanzierbarkeit, Finanzierungsendalter, Üblichkeit und besondere Unverfallbarkeitsvoraussetzungen. Hier spielt insbesondere die Länge der Probezeit eine besondere Rolle. Erst nach deren Ablauf gilt die Pensionszusage als durch das Anstellungsverhältnis veranlasst. Jetzt hat das Bundesfinanzministerium (BMF) detailliert zu der Frage der Probezeit bei Pensionszusagen an Gesellschafter-Geschäftsführer von Kapitalgesellschaften Stellung genommen.

Neue Verwaltungsanweisung  
Das BMF unterscheidet zunächst zwischen zusage- und versorgungsfreier Zeit: Als Probezeit ist der Zeitraum zwischen Dienstbeginn und erstmaliger Vereinbarung einer schriftlichen Pensionszusage (zusagefreie Zeit) zu verstehen. Der Zeitraum zwischen Erteilung und erstmaliger Anspruchsberechtigung (versorgungsfrei Zeit) zählt nicht zur Probezeit. Grundsätzlich ist eine Probezeit von 2-3 Jahren einzuhalten. Bei einer neu gegründeten Kapitalgesellschaft muss diese zuvor allerdings ihre künftige wirtschaftliche Leistungsfähigkeit zuverlässig abschätzen können, die frühestens nach 5 Jahren möglich sein soll. Bei früherer Erteilung wird eine vGA unterstellt. Eine kürzere Probezeit als 5 Jahre ist möglich, wenn das Unternehmen in anderer Rechtsform seit Jahren tätig war und z. B. durch Betriebsaufspaltung oder Umwandlung die neue Rechtsform erhalten hat. Bei so genannten Management-Buy-Outs soll eine Probezeit von 1 Jahr genügen. Auch die Konsequenzen eines Verstoßes gegen die Probezeitregelung wurden verschärft: Wird die Pensionszusage noch während der Probezeit vereinbart, sind sämtliche Rückstellungen als vGA zu behandeln, auch solche, die erst nach Ende der Probezeit zu bilden sind. Damit ist auch das Haftungsrisiko für die Beratung im Zusammenhang mit der Erteilung einer Pensionszusage erheblich gestiegen.

Konsequenz
Das BMF schließt sich mit der Verwaltungsanweisung der strengen Rechtsprechung des BFH aus dem Jahr 2010 an. Die Anweisungen gelten für alle nach dem 29.7.2010 (dem Veröffentlichungsdatum des BFH-Urteils) erteilten Pensionszusagen. Für solche Zusagen, die danach erteilt wurden, ist daher unbedingt zu prüfen, ob sie den strengeren Anforderungen genügen. Gegebenenfalls muss eine bestehende aufgehoben und eine neue erteilt werden; eventuell kann eine Klärung durch Einholen einer verbindlichen Auskunft angezeigt sein.