Steuern & Recht

BFH zu § 28 KStG: Sonderausweis für sonstige Rücklagen – nicht alles ist Einlage

Wichtige Klarstellung zur Bildung und Feststellung eines Sonderausweises nach § 28 Abs. 1 Satz 3 KStG

Mit Urteil vom 25.02.2025 (Az. VIII R 41/23) hat der Bundesfinanzhof (BFH) zentrale Voraussetzungen für die Bildung eines sogenannten Sonderausweises gemäß § 28 Abs. 1 Satz 3 Körperschaftsteuergesetz (KStG) konkretisiert. Dabei geht es um die steuerliche Behandlung von Rücklagen bei Körperschaften – insbesondere für Zwecke der Ausschüttungsbelastung nach dem sogenannten Halbeinkünfteverfahren (bis 2022) bzw. Teileinkünfteverfahren (ab 2023).

Worum geht es bei § 28 KStG?

Der § 28 KStG regelt die Ausschüttungsbelastung von Körperschaften, insbesondere bei sogenannten nicht in das steuerliche Einlagekonto (§ 27 KStG) eingeflossenen Rücklagen. Für diese „sonstigen Rücklagen“ kann ein Sonderausweis gebildet werden, um sie steuerlich getrennt zu erfassen – z. B. für eine spätere Ausschüttung ohne Belastung mit Körperschaftsteuer.

BFH: Nicht jede Einlage ist vom Sonderausweis ausgeschlossen

In dem entschiedenen Fall ging es um die Frage, ob bestimmte Gesellschafterleistungen als Einlage zu behandeln sind und damit nicht im Sonderausweis erfasst werden dürfen.

Der BFH stellte klar:

🔹 „Sonstige Rücklagen“ im Sinne des § 28 Abs. 1 Satz 3 KStG sind alle Rücklagen, die nicht bereits im steuerlichen Einlagekonto (§ 27 KStG) enthalten sind.
🔹 Eine vom Sonderausweis auszunehmende Einlage der Anteilseigner liegt nicht nur dann vor, wenn sie im steuerlichen Einlagekonto erfasst ist.

Mit anderen Worten: Auch wirtschaftlich als Einlage zu wertende Leistungen der Gesellschafter können außerhalb des Einlagekontos liegen – sind dann aber nicht als „sonstige Rücklage“ steuerbegünstigt im Sinne des § 28 KStG zu behandeln.

Praxisrelevanz für GmbHs und steuerliche Berater

Für Kapitalgesellschaften, insbesondere GmbHs, bedeutet das:

  • Bei der Bildung eines Sonderausweises muss sorgfältig geprüft werden, ob Rücklagen aus Einlagen der Gesellschafter stammen – auch ohne dass diese formal im Einlagekonto stehen.
  • Eine fehlerhafte Qualifikation kann zu steuerlichen Nachteilen führen – etwa bei Ausschüttungen, die dann nicht als steuerfreie Einlagenrückzahlung anerkannt werden.

✅ Fazit: Rücklagen sorgfältig abgrenzen – Sonderausweis nicht pauschal nutzbar

Der BFH bekräftigt mit seinem Urteil, dass der Sonderausweis kein Auffangbecken für alle nicht erfassten Rücklagen ist. Wer Ausschüttungen steueroptimal gestalten will, muss die Herkunft der Rücklagen und deren Einordnung im Einlagekonto oder Sonderausweis exakt dokumentieren und abgrenzen.

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Quelle: Bundesfinanzhof – Urteil VIII R 41/23 vom 25.02.2025