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BFH: Einseitig eingeräumte Kaufoption aus einem Pkw-Leasingvertrag als entnahmefähiges Wirtschaftsgut – Begriff des Wirtschaftsguts

11. Februar 2015 steuerschroeder.de

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 26.11.2014, X R 20/12

Einseitig eingeräumte Kaufoption aus einem PKW-Leasingvertrag als entnahmefähiges Wirtschaftsgut – Begriff des Wirtschaftsguts

Leitsätze

1. Die von einem Leasinggeber dem Leasingnehmer eingeräumte Möglichkeit, den Leasing-PKW bei Vertragsablauf zu einem weit unter dem Verkehrswert liegenden Preis entweder selbst anzukaufen oder einen Dritten als Käufer zu benennen, stellt ein entnahmefähiges betriebliches Wirtschaftsgut dar, wenn die Leasingraten zuvor als Betriebsausgaben abgezogen worden sind.

2. Der Begriff des Wirtschaftsguts setzt nicht voraus, dass es dem Betrieb einen Nutzen für mehrere Jahre bringt (Klarstellung der bisherigen Rechtsprechung).

Tatbestand

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) erzielt daraus Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Sie und ihr Ehemann (E) wurden in den Streitjahren 2001 und 2002 getrennt zur Einkommensteuer veranlagt.

Am 7. August 1998 schloss die Klägerin mit einer Leasing-GmbH (L) für die Zeit vom 10. Juli 1998 bis zum 9. Juli 2001 einen Finanzierungsleasingvertrag über einen PKW der Oberklasse (Fahrzeug I). Die monatliche Rate betrug 2.200 DM zzgl. Umsatzsteuer. In dem von L verwendeten Vertragsformular konnte der Kunde zwischen dem „Finanzierungsleasing mit Kilometerabrechnung“ und dem „Finanzierungsleasing mit Andienungsrecht“ wählen. Die Klägerin entschied sich für das Andienungsrecht. Hierzu hieß es im Vertrag: „Der Leasing-Geber ist bereit, mit dem Leasing-Nehmer über die Verlängerung des Leasing-Vertrages zu verhandeln. Kommt ein Verlängerungsvertrag nicht zustande, so bietet der Leasing-Nehmer schon jetzt verbindlich an, den Leasing-Gegenstand zum Zeitpunkt des Ablaufes der Leasing-Laufzeit –unter Ausschluß von Gewährleistungsansprüchen in dem Zustand, in dem er sich dann befindet– zu kaufen. Macht der Leasing-Geber von diesem Angebot Gebrauch, so kommt der Kaufvertrag mit dem Zugang der entsprechenden Erklärung des Leasing-Gebers, die auch in der Rechnungserteilung liegen kann, zustande. Der Kaufpreis bei Ausübung des Andienungsrechtes beträgt DM 17.082,00 zzgl. der gesetzlichen Umsatzsteuer. Ein Recht, den Ankauf zu verlangen, hat der Leasing-Nehmer nicht. Das Eigentum an dem Fahrzeug geht mit Zahlung des Kaufpreises auf den Leasing-Nehmer über“.

Die Klägerin nutzte dieses Fahrzeug in der Folgezeit zu privaten Zwecken, nach ihrem Vorbringen auch zu betrieblichen Zwecken. Sie behandelte die Leasingraten als Betriebsausgaben und bewertete die Nutzungsentnahme nach der 1 %-Regelung.

Am 5. Juni 2001 richtete die L das folgende Schreiben an die Klägerin: „Wir möchten Sie darüber informieren, daß Ihr o.g. Leasingvertrag Nr. … am 09.07.2001 endet. Sollten Sie eine Verlängerung des Vertrages nicht wünschen, so können wir Ihnen grundsätzlich das Fahrzeug andienen, mit der Folge, daß Sie das Fahrzeug zum Preise von 17.082,00 DM zzgl. gesetzlicher Umsatzsteuer erwerben. Für diesen Fall der Andienung bitten wir Sie höflich, uns die gewünschte Adresse für die Rechnungstellung mitzuteilen.“

E unterrichtete die zuständigen Mitarbeiter der L telefonisch davon, dass die Klägerin weder eine Vertragsverlängerung noch einen Erwerb des Fahrzeugs wünsche, er selbst aber zum Erwerb des Fahrzeugs bereit sei. Daraufhin übersandte L dem E am 11. Juni 2001 eine auf dessen Namen ausgestellte Rechnung über den Verkauf des Fahrzeugs zu dem mit der Klägerin im Leasingvertrag vereinbarten Preis von 17.082 DM netto. Nach Kaufpreiszahlung erhielt E von L den Kfz-Brief. E nutzte dieses Fahrzeug in der Folgezeit privat und verkaufte es im Juli 2002 für 28.700 EUR weiter.

Am 30. Juni 1999 schloss die Klägerin mit L einen weiteren Finanzierungsleasingvertrag über einen weiteren PKW der Oberklasse (Fahrzeug II). Bis zum 12. Mai 2002 waren monatliche Leasingraten von 1.763 DM zzgl. Umsatzsteuer zu entrichten. Die Vereinbarung über das Andienungsrecht war mit derjenigen im Vertrag vom 7. August 1998 identisch; als Kaufpreis war hier ein Betrag von 13.088 DM zzgl. Umsatzsteuer vereinbart. Auch zu diesem Vertrag übersandte L der Klägerin etwa einen Monat vor Vertragsablauf ein Schreiben, das insoweit mit demjenigen vom 5. Juni 2001 inhaltsgleich war. Aufgrund telefonischer Verhandlungen zwischen E und L erwarb E das Fahrzeug II für 13.088 DM netto (Verkaufsrechnung der L vom 5. April 2002).

Im Rahmen einer Außen- und Fahndungsprüfung bei der Klägerin holten die Prüfer Auskünfte des Prokuristen (P) und des Leiters der Finanzbuchhaltung der L ein. Diese erklärten, die Tätigkeit der L sei nicht auf die spätere Vermarktung der gebrauchten Leasingfahrzeuge gerichtet. Daher werde den Leasingkunden zum Vertragsablauf alternativ zur Vertragsverlängerung auch die Andienung zum vertraglich vereinbarten Preis angeboten, selbst wenn die Kunden darauf nach dem Vertrag keinen Anspruch hätten. Den Kunden werde bei Vertragsschluss aber keine schriftliche Garantie gegeben, dass die dargestellte Geschäftspolitik der L auch noch bei Vertragsablauf Bestand habe.

Die Prüfer vertraten daraufhin die Auffassung, die Klägerin habe dem E die Vorteile aus den Ankaufmöglichkeiten zukommen lassen und damit gewinnerhöhend entnommen. Die Teilwerte der Fahrzeuge hätten im Zeitpunkt des Ablaufs des jeweiligen Leasingvertrages deutlich oberhalb der vereinbarten Kaufpreise gelegen. Wirtschaftlich betrachtet stelle der Vorteil aus der Erwerbsmöglichkeit für die Klägerin ein Korrektiv zu den zu hohen Leasingraten dar. Die Prüfer schätzten den Teilwert des Fahrzeugs I zum Zeitpunkt des Vertragsablaufs –ausgehend von dem im Jahr 2002 tatsächlich erzielten Verkaufspreis– auf 60.000 DM und ermittelten daraus für das Streitjahr 2001 einen Entnahmegewinn von 40.184,88 DM. Den Teilwert des Fahrzeugs II zum Zeitpunkt des Vertragsablaufs schätzten sie auf 40.389,46 DM (50 % des Neuwerts) und ermittelten daraus einen Entnahmegewinn von 12.888,32 EUR für das Streitjahr 2002. Die Höhe der Teilwerte ist zwischen den Beteiligten nicht streitig.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) folgte den Prüfern und erließ entsprechend geänderte Einkommensteuer- und Gewerbesteuermessbescheide für 2001 und 2002.

Nach erfolglosem Einspruchsverfahren vernahm das Finanzgericht (FG) im Klageverfahren u.a. P als Zeugen. Dieser bestätigte die Richtigkeit seiner gegenüber den Prüfern erteilten Auskünfte. Er erklärte ferner, die L übermittle ihren Leasingkunden jeweils einen Monat vor Vertragsende ein Schreiben wie dasjenige vom 5. Juni 2001. Es komme praktisch nicht vor, dass sich ein Kunde auf ein solches Schreiben nicht melde. Dies beruhe auch darauf, dass sich die für L tätigen Verkäufer darum kümmern würden, ob ein Neugeschäft zustande kommen könne. Er habe in seiner Berufstätigkeit für die L noch nicht erlebt, dass ein Kunde von dem Andienungsrecht keinen Gebrauch gemacht habe.

Das FG wies die Klage in diesem Punkt ab (Entscheidungen der Finanzgerichte –EFG– 2012, 331). Zwar habe die Klägerin zu keinem Zeitpunkt das rechtliche oder wirtschaftliche Eigentum an den Fahrzeugen erworben, so dass sie diese auch nicht aus ihrem Betriebsvermögen habe entnehmen können. Jedoch sei das Schreiben der L vom 5. Juni 2001 –und in Bezug auf das Fahrzeug II auch das weitere, insoweit gleichlautende Schreiben aus dem Jahr 2002– dahingehend auszulegen, dass die L damit ihre auf dem Leasingvertrag beruhende Rechtsposition aufgegeben und die Entscheidung in die Hände der Klägerin gelegt habe. Nach seinem Wortlaut könne dieses Schreiben zwar auch als bloßer Hinweis auf die bereits im Leasingvertrag vereinbarten Möglichkeiten angesehen werden. Für einen darüber hinausgehenden Rechtsbindungswillen der L spreche aber, dass diese die Klägerin –für den Fall, dass sie einen Ankauf wünsche– konkret zur Nennung einer Rechnungsanschrift aufgefordert habe. Einer solchen Aufforderung hätte es bei einem reinen Verweis auf die bereits im Leasingvertrag vorgesehenen Möglichkeiten nicht bedurft. Bei der gebotenen Auslegung dieses Schreibens nach dem Horizont eines objektiven Empfängers sei zu berücksichtigen, dass die Zahlung derart hoher Leasingraten ohne einen späteren Ankauf der Fahrzeuge wirtschaftlich unvernünftig gewesen wäre. Es dürfte der Klägerin nicht entgangen sein, dass die Geschäftspolitik der L nicht auf eine Verwertung der Gebrauchtfahrzeuge gerichtet gewesen sei. Auch aus der Aussage des Zeugen P folge, dass die Klägerin mit großer Wahrscheinlichkeit mit der Möglichkeit zum Erwerb der Fahrzeuge habe rechnen können.

Damit habe L der Klägerin durch die genannten Schreiben konkrete Kaufoptionen zu sehr günstigen Preisen eingeräumt. Diese Optionen seien mit betrieblichen Mitteln –durch die Zahlung der Leasingraten– erworben worden, als Wirtschaftsgüter anzusehen und daher auch entnahmefähig. Indem die Klägerin die Ausübung der Kaufoptionen dem E überlassen habe, habe sie diese ihrem Betriebsvermögen entnommen. Die Höhe der vom FA angesetzten Entnahmegewinne sei nicht zu beanstanden. Hilfsweise sei die von der Klägerin gewählte Gestaltung als rechtsmissbräuchlich (§ 42 der Abgabenordnung) anzusehen.

Mit ihrer Revision rügt die Klägerin eine unzutreffende Auslegung des § 4 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Die der Klägerin eingeräumten Kaufoptionen seien nicht als Wirtschaftsgüter anzusehen, weil es an der erforderlichen Greifbarkeit eines Vermögensvorteils fehle. Anders als in den bisher vom Bundesfinanzhof (BFH) zu Optionen entschiedenen Fällen seien die Kaufoptionen hier nicht in einem Vertrag eingeräumt worden. Vielmehr habe es sich um einseitige Angebote der L gehandelt, die ohne Annahmeerklärung der Klägerin –an denen es hier fehle– keine Pflicht der Klägerin zur Erbringung von Gegenleistungen habe begründen können. Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung seien zivilrechtliche Ansprüche auf den Abschluss von Verträgen nicht als bilanzierungsfähige Wirtschaftsgüter anzusehen. Auch seien die Kaufoptionen nicht übertragbar gewesen, so dass ein gedachter Erwerber des Betriebs für sie kein Entgelt ansetzen würde. Tatsächlich habe die Klägerin die Angebote nicht etwa auf E übertragen; vielmehr habe E mit der L eigenständige Kaufverträge abgeschlossen. Es fehle sowohl an der Bezifferbarkeit der Anschaffungskosten der Optionen als auch an dem –für die Annahme eines Wirtschaftsguts konstitutiven– Merkmal der längerfristigen Nutzbarkeit.

Während des –dem Revisionsverfahren vorangegangenen– Beschwerdeverfahrens hat das FA am 11. Oktober 2011 einen geänderten Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr 2002 erlassen, der den vorliegend streitigen Punkt indes nicht berührt.

Die Klägerin beantragt sinngemäß,

das angefochtene Urteil insoweit aufzuheben, als darin die Klage abgewiesen worden ist, und die Einkommensteuerbescheide 2001 und 2002 vom 9. Januar 2006 sowie die Gewerbesteuermessbescheide 2001 und 2002 vom 27. Januar 2006 unter teilweiser Aufhebung der Einspruchsentscheidungen vom 9. November 2006 dahingehend zu ändern, dass die Einkünfte aus Gewerbebetrieb bzw. die Gewerbeerträge um die angesetzten Entnahmegewinne von 40.184,88 DM (2001) bzw. 12.888,32 EUR (2002) gemindert werden.

Das FA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

II. Hinsichtlich der Einkommensteuer 2001 sowie der Gewerbesteuermessbeträge 2001 und 2002 ist die Revision unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen.

Sowohl die tatsächliche Würdigung des FG, L habe der Klägerin durch kurz vor Ablauf der jeweiligen Leasingverträge zugesandte Schreiben Kaufoptionen eingeräumt (dazu unten 1.), als auch die rechtliche Beurteilung dieser Kaufoptionen als entnahmefähige Wirtschaftsgüter (unten 2.) ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

1. Das FG hat das Schreiben der L vom 5. Juni 2001 und das gleichlautende, auf das Fahrzeug II bezogene Schreiben rechtsfehlerfrei und in für den erkennenden Senat bindender Weise dahingehend gewürdigt, dass L der Klägerin damit jeweils Kaufoptionen auf den Erwerb der Leasingfahrzeuge zu einem festgelegten, gegenüber dem aktuellen Verkehrswert deutlich ermäßigten Preis eingeräumt hat.

Das FG hat erkannt, dass der Wortlaut der genannten Schreiben auch deren Auslegung als bloße Hinweise auf die bereits im Leasingvertrag vorgesehenen Möglichkeiten der Vertragsverlängerung einerseits und des durch L auszuübenden Andienungsrechts andererseits ermöglichen würde. Es hat von einer solchen buchstabengetreuen Auslegung aber Abstand genommen (vgl. auch § 133 des Bürgerlichen Gesetzbuchs –BGB–) und hierfür die in den Schreiben enthaltene Aufforderung zur Benennung einer Rechnungsanschrift, den wirtschaftlichen Gesamtgehalt der Vereinbarungen angesichts der ungewöhnlichen Höhe der vorangehend gezahlten Leasingraten und die Aussagen des Zeugen P zur Geschäftspolitik der L herangezogen.

Diese Auslegung des FG, die den erkennenden Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO bereits dann binden würde, wenn sie lediglich möglich, nicht aber zwingend wäre (BFH-Urteil vom 23. Januar 2003 IV R 75/00, BFHE 201, 278, BStBl II 2003, 467, unter 1.a cc), erscheint angesichts der vom FG festgestellten Gesamtumstände des Streitfalls als ausgesprochen naheliegend. Da auch die Klägerin die vom FG vorgenommene Auslegung im Revisionsverfahren nicht beanstandet, sieht der Senat insoweit von weiteren Ausführungen ab.

2. Die Kaufoptionen stellen Wirtschaftsgüter dar.

a) Der steuerrechtliche Begriff des Wirtschaftsguts ist weit zu fassen (BFH-Entscheidungen vom 2. März 1970 GrS 1/69, BFHE 98, 360, BStBl II 1970, 382, unter 2., und vom 8. April 1992 XI R 34/88, BFHE 168, 124, BStBl II 1992, 893, unter II.2.a) und auf der Grundlage einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise auszulegen (BFH-Urteil vom 14. März 2006 I R 109/04, BFH/NV 2006, 1812, unter II.1.b). Er umfasst zum einen alle Gegenstände i.S. des § 90 BGB (Sachen und Rechte), darüber hinaus aber auch sonstige Vorteile. Darunter sind tatsächliche Zustände sowie konkrete Möglichkeiten und Vorteile für den Betrieb zu verstehen, deren Erlangung der Kaufmann sich etwas kosten lässt und die nach der Verkehrsauffassung einer besonderen Bewertung zugänglich sind (BFH-Entscheidungen in BFHE 98, 360, BStBl II 1970, 382, unter 2.; in BFHE 168, 124, BStBl II 1992, 893, unter II.2.a, und vom 5. Juni 2008 IV R 67/05, BFHE 222, 265, BStBl II 2008, 960, unter II.1.c).

Das Merkmal der selbständigen Bewertbarkeit wird üblicherweise weiter dahingehend konkretisiert, dass ein Erwerber des gesamten Betriebs in dem Vorteil einen greifbaren Wert sehen würde, für den er im Rahmen des Gesamtpreises ein ins Gewicht fallendes besonderes Entgelt ansetzen würde (Senatsurteil vom 10. August 1989 X R 176-177/87, BFHE 158, 53, BStBl II 1990, 15, unter 1.b). Zum jeweiligen Stichtag muss ein wirtschaftlich ausnutzbarer Vermögensvorteil vorliegen, der als realisierbarer Vermögenswert angesehen werden kann (BFH-Urteil vom 9. Juli 1986 I R 218/82, BFHE 147, 412, BStBl II 1987, 14, unter 1.).

b) Die der Klägerin eingeräumten Verkaufsoptionen erfüllen alle vorgenannten Voraussetzungen. Es handelt sich um konkrete Möglichkeiten und Vorteile für den Betrieb, da es nach Einräumung der Optionen nur noch vom Verhalten der Betriebsinhaberin abhängig war, ob sie die Fahrzeuge zu einem fest vereinbarten Preis von etwa 1/3 des aktuellen Verkehrswerts erwerben –bzw. die Möglichkeit des vorteilhaften Erwerbs auf einen beliebigen, von ihr zu benennenden Dritten übertragen– wolle.

Die Klägerin hat sich die Erlangung der Vorteile auch etwas kosten lassen, indem sie in der begründeten Erwartung des Andienungsrechts hohe Leasingraten gezahlt hat.

Die genannten Vorteile sind nach der Verkehrsauffassung zudem einer besonderen Bewertung zugänglich. Für derart vorteilhafte Optionen auf den Erwerb hochwertiger Fahrzeuge zu etwa 1/3 ihres aktuellen Verkehrswerts würde ein Betriebserwerber ein besonderes Entgelt ansetzen. Die jeweiligen Ankaufpreise, die die Klägerin –oder der von ihr zu benennende Dritte– für den Erwerb zu entrichten hatten, standen fest; die –deutlich höheren– Verkehrswerte waren angesichts des funktionierenden deutschen Gebrauchtfahrzeugmarktes zumindest im Schätzungswege bestimmbar. Die Optionen stellen danach ersichtlich greifbare, wirtschaftlich ausnutzbare und realisierbare Vermögenswerte dar.

c) Der Annahme eines Wirtschaftsguts steht nicht entgegen, dass die Ausübungsfrist der eingeräumten Optionsrechte auf die Restdauer der Leasingverträge –also einen Zeitraum von jeweils etwa einem Monat– begrenzt gewesen sein könnte und die Optionen tatsächlich bereits wenige Tage nach ihrer Einräumung ausgeübt worden sind.

aa) Im Ausgangspunkt zu Recht weist die Klägerin allerdings darauf hin, dass insbesondere die ältere Rechtsprechung Definitionen des Wirtschaftsgutsbegriffs mit dem Zusatz versehen hat, die Aufwendungen müssten dem Kaufmann „einen sich über mehrere Wirtschaftsjahre erstreckenden“ (BFH-Entscheidungen vom 29. April 1965 IV 403/62 U, BFHE 82, 461, BStBl III 1965, 414, und in BFHE 98, 360, BStBl II 1970, 382, unter 2.) bzw. „über die Dauer des einzelnen Steuerabschnitts hinausreichenden“ (BFH-Urteil in BFHE 147, 412, BStBl II 1987, 14, und BFH-Beschluss vom 16. Februar 1990 III B 90/88, BFHE 160, 364, BStBl II 1990, 794, unter II.2.b) Nutzen bringen. Das Vorhandensein eines Wirtschaftsguts sei davon abhängig, ob ein „längerfristiger Nutzen“ gegeben sei (BFH-Urteil in BFHE 168, 124, BStBl II 1992, 893, unter II.2.a) bzw. es „längerfristig nutzbar“ sei (Senatsurteil vom 24. Juli 1996 X R 139/93, BFH/NV 1997, 105, unter 2.a). Diese Zusätze waren allerdings in keiner der genannten Entscheidungen tragend. Der BFH hat –soweit ersichtlich– die Annahme eines Wirtschaftsguts noch nie daran scheitern lassen, dass ein konkreter betrieblicher Vorteil, dessen Erlangung sich der Kaufmann etwas hat kosten lassen und der einer besonderen Bewertung zugänglich war –also die vorstehend unter a) genannten Merkmale des Begriffs des Wirtschaftsguts erfüllte–, nicht über mehrere Wirtschaftsjahre hinweg nutzbar war.

In neueren Entscheidungen wird das Erfordernis der Mehrjährigkeit bzw. Längerfristigkeit des Vorteils entweder gar nicht mehr erwähnt (BFH-Entscheidungen vom 7. August 2000 GrS 2/99, BFHE 192, 339, BStBl II 2000, 632, unter C.II.3.; in BFHE 222, 265, BStBl II 2008, 960, unter II.1.c, und vom 5. Oktober 2011 I R 94/10, BFHE 235, 367, BStBl II 2012, 244, unter II.2.a) oder mit der Einschränkung versehen, „in der Regel“ müsse der Vorteil eine Nutzung für mehrere Wirtschaftsjahre erbringen (BFH-Urteile vom 6. Dezember 1990 IV R 3/89, BFHE 163, 126, BStBl II 1991, 346, unter 1.b aa; vom 9. Juli 2002 IX R 29/98, BFH/NV 2003, 21, unter II.1.a; vom 20. März 2003 IV R 27/01, BFHE 202, 256, BStBl II 2003, 878, unter 2.a, und in BFH/NV 2006, 1812, unter II.1.b).

Soweit sich die handels- und bilanzsteuerrechtliche Literatur mit der Frage, ob die Mehrjährigkeit des Vorteils Voraussetzung des Wirtschaftsgutsbegriffs ist, in einer Weise befasst, die über den bloßen Nachweis der Formulierungen der höchstrichterlichen Rechtsprechung hinausgeht, wird darin einhellig die Auffassung vertreten, die Mehrjährigkeit sei nicht Voraussetzung für die Annahme eines Wirtschaftsguts (Tiedchen in Herrmann/Heuer/Raupach, § 5 EStG Rz 563; Blümich/Krumm, § 5 EStG Rz 309b; Hoffmann in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 5 Rz 600; Tonner in Bordewin/Brandt, § 5 EStG Rz 217, 219; wohl auch Kempermann, in: Kirchhof/Söhn/ Mellinghoff, EStG, § 5 Rz B 175).

bb) Auch nach Auffassung des erkennenden Senats steht der Umstand, dass eine bestimmte vermögenswerte und gesondert bewertungsfähige Position in ihrer Nutzbarkeit auf einen als nicht langfristig bzw. mehrjährig anzusehenden Zeitraum begrenzt ist, der Annahme eines Wirtschaftsguts nicht entgegen. Dies folgt bereits aus der Formulierung des § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG, wonach „bei Wirtschaftsgütern, deren Verwendung oder Nutzung durch den Steuerpflichtigen zur Erzielung von Einkünften sich erfahrungsgemäß auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt“, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf die Nutzungsdauer zu verteilen sind. Sie zeigt, dass es auch Wirtschaftsgüter geben muss, deren Verwendung oder Nutzung durch den Steuerpflichtigen auf einen kürzeren Zeitraum als ein Jahr beschränkt ist. Die Dauer der Nutzbarkeit hat nur Bedeutung für die Frage, ob die Anschaffungs- oder Herstellungskosten sofort als Betriebsausgabe abziehbar oder aber im Wege der Absetzung für Abnutzung auf mindestens zwei Wirtschaftsjahre zu verteilen sind; sie ist hingegen nicht Merkmal des Wirtschaftsgutsbegriffs.

Der Sache nach liegt diese Auffassung bereits der bisherigen Rechtsprechung zugrunde, die etwa Optionsrechte als Wirtschaftsgüter ansieht, die zur Erzielung von Einkünften nach § 23 EStG geeignet seien (Senatsurteil in BFH/NV 1997, 105), obwohl in der Praxis zahlreiche Optionsrechte nur kurzfristig bestehen und der Tatbestand der genannten Vorschrift seinerzeit bei beweglichen Wirtschaftsgütern nur erfüllt war, wenn das Wirtschaftsgut innerhalb von sechs Monaten nach seiner Anschaffung veräußert wurde. Auch ist für „kurzlebige Wirtschaftsgüter“ ausdrücklich entschieden worden, dass diese nicht vom Anspruch auf Gewährung von Investitionszulage ausgeschlossen sind (BFH-Urteil vom 13. März 1979 III R 20/78, BFHE 128, 129, BStBl II 1979, 578). Der Gesetzgeber behandelt auch Tiere, die innerhalb eines Zeitraums von weniger als einem Jahr genutzt werden, als Wirtschaftsgüter, wie die Anlage 1 zum Bewertungsgesetz (BewG) zeigt, in die auch Tierarten mit einer Nutzungsdauer von weniger als einem Jahr aufgenommen worden sind (z.B. Mastlämmer, Mastschweine, Masthühner, Mastenten, Mastputen, Mastgänse, Mastkaninchen).

Der Senat kann diese Rechtsfrage ohne Anfrage bei anderen Senaten entscheiden, da in der bisherigen BFH-Rechtsprechung die Annahme eines Wirtschaftsguts nicht in tragender Weise allein deshalb verneint wurde, weil der betreffende Vorteil nicht langfristig bestand.

d) Auch die weiteren Einwendungen der Klägerin greifen nicht durch.

aa) Soweit die Klägerin anführt, Gegenstand der bisherigen höchstrichterlichen Rechtsprechung seien nur Optionen gewesen, die auf einem gegenseitigen Vertrag beruhten, während die vorliegenden Kaufoptionen durch einseitige Erklärung der L eingeräumt worden seien, hält der Senat diesen Gesichtspunkt nicht für entscheidungserheblich. Auch die Klägerin legt keine Gründe dafür dar, weshalb zwar eine auf einem Vertrag beruhende, nicht aber eine durch einseitige Erklärung eingeräumte Option ein Wirtschaftsgut darstellen solle. Auch der mit einer einseitig zugesagten Option verbundene Vermögensvorteil ist realisierbar und stellt einen wirtschaftlichen Wert dar. In den für den Begriff des Wirtschaftsguts konstitutiven Eigenschaften unterscheidet sie sich nicht von einer vertraglichen Option.

bb) Ferner verweist die Klägerin auf Entscheidungen, in denen ein bestehender Anspruch auf einen Preisnachlass für vergangene Geschäfte, der in der Form gewährt wird, dass dem Steuerpflichtigen –nach Durchlaufen mehrerer Zwischenschritte– bei künftigen gleichartigen Vertragsabschlüssen ein reduzierter Preis eingeräumt wird, nicht als aktivierungsfähig angesehen wurde (BFH-Urteile vom 11. Mai 1973 III R 17/72, BFHE 109, 270, BStBl II 1973, 606, und vom 6. Dezember 1978 I R 35/78, BFHE 126, 549, BStBl II 1979, 262).

Diese Entscheidungen sind auf den vorliegend zu beurteilenden Sachverhalt indes nicht übertragbar. Dort hat der BFH das Tätigen einer künftigen Bestellung als aufschiebende Bedingung i.S. des § 4 BewG angesehen, die der Aktivierung grundsätzlich entgegensteht. Es ging weniger um den Begriff des Wirtschaftsguts, sondern vielmehr um den Zeitpunkt der Gewinnrealisierung. Das Nachbezugsrecht hatte nach Auffassung des BFH allenfalls Auswirkungen auf den –nicht entnehmbaren– Geschäftswert; es war ausschließlich betrieblich, nicht aber privat nutzbar. Vorliegend hatte die Klägerin hingegen bereits mit Einräumung der Optionsrechte eine gegenwärtige vermögenswerte Rechtsposition inne. Diese war sowohl betrieblich als auch privat nutzbar und daher entnahmefähig.

Wäre die Auffassung der Klägerin zutreffend, könnte ein Optionsrecht –entgegen der ständigen höchstrichterlichen Rechtsprechung (vgl. Senatsurteil in BFH/NV 1997, 105, m.w.N.)– niemals als Wirtschaftsgut angesehen werden, da der wirtschaftliche Vorteil aus einem derartigen Rechtsverhältnis stets davon abhängig ist, dass das Optionsrecht –künftig– ausgeübt wird. Im Übrigen stellt auch ein Bierlieferungsrecht ein Wirtschaftsgut dar (BFH-Urteil vom 26. Februar 1975 I R 72/73, BFHE 115, 243, BStBl II 1976, 13), obwohl es sich ebenfalls nur um einen Anspruch auf Abschluss künftiger Kaufverträge handelt und noch unsicher ist, ob der Gastwirt überhaupt einen weiteren Bierbezugsbedarf hat.

cc) Soweit die Klägerin behauptet, die Optionen seien ausschließlich ihr persönlich eingeräumt worden und daher nicht übertragbar, entspricht dies nicht dem festgestellten Sachverhalt.

dd) Ob die Anschaffungskosten der Kaufoptionen sich exakt beziffern lassen, ist für die Entscheidung des Streitfalls unerheblich. Maßgebend ist vielmehr, dass die Optionsrechte im Zeitpunkt ihrer Entstehung bzw. Entnahme bewertbar sind, indem dem festgelegten Ausübungspreis der aktuelle Verkehrswert der Fahrzeuge gegenübergestellt wird.

ee) Soweit die Klägerin aus der Vorschrift des § 5 Abs. 2 EStG die Auffassung ableiten will, immaterielle Wirtschaftsgüter, die nicht entgeltlich erworben worden seien, müssten auch für den Fall ihrer Entnahme mit 0 DM/EUR bewertet werden, übersieht sie, dass nach dem Wortlaut des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG und der gesetzlichen Systematik auch die Entnahme nicht aktivierungsfähiger immaterieller Wirtschaftsgüter mit dem Teilwert zu bewerten ist (BFH-Urteil vom 23. März 1995 IV R 94/93, BFHE 177, 408, BStBl II 1995, 637).

e) Die Instanzgerichte haben sich schon mehrfach mit derartigen Modellen befasst. Mitunter wurden die Leasingverträge als Vollamortisationsverträge angesehen, so dass bereits der Leasing-PKW als solcher unter dem Gesichtspunkt des wirtschaftlichen Eigentums von Anfang an dem Leasingnehmer zugerechnet wurde und die am Ende der Laufzeit des Leasingvertrages vorgenommene Übertragung des zivilrechtlichen Eigentums vom Leasinggeber an eine dem Leasingnehmer nahestehende Person zu einem weit unter dem Verkehrswert liegenden Preis als gewinnerhöhende Entnahme des PKW aus dem Betriebsvermögen zu beurteilen war (Urteile des Niedersächsischen FG vom 19. Juni 2002 2 K 457/99, EFG 2003, 146, rechtskräftig, und des Hessischen FG vom 30. Januar 2006 8 K 1510/04, rechtskräftig). In anderen Fällen haben die Tatsachengerichte den Sachverhalt –anders als die Vorinstanz zum vorliegenden Revisionsverfahren, die eine umfassende Beweisaufnahme durchgeführt hat– dahingehend gewürdigt, dass dem Leasingnehmer niemals ein Kaufangebot unterbreitet worden sei (widersprüchlich das Urteil des FG Baden-Württemberg vom 19. Januar 2011 2 K 1262/07, EFG 2011, 1235, rechtskräftig, das einerseits ausführt, die dortige Klägerin habe zwar ein Angebot der Leasinggesellschaft auf Erwerb des PKW erhalten, wobei nicht feststellbar sei, ob sie dieses Angebot angenommen habe; an anderer Stelle aber formuliert, der dortigen Klägerin sei der PKW nicht angeboten worden). Jedenfalls für die im Streitfall von den Parteien des Leasingvertrages gewählte Gestaltung hält der erkennende Senat die von der Vorinstanz vorgenommene Auslegung der rechtlichen Beziehungen für sachgerecht und der gebotenen wirtschaftlichen Betrachtungsweise entsprechend.

3. Ebenfalls rechtsfehlerfrei hat das FG den Sachverhalt weiter dahingehend gewürdigt, dass die Kaufoptionen bei ihrer Einräumung dem Betriebsvermögen der Klägerin zuzurechnen waren und die Klägerin sie in den Streitjahren ihrem Betriebsvermögen gemäß § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG entnommen hat, indem sie –das FG hat insoweit ein zwischen der Klägerin und E abgestimmtes Verhalten festgestellt– zugelassen hat, dass E die Optionen ausübte und den damit verbundenen Vorteil zur Erhöhung seines Privatvermögens einsetzte. Die Entnahme ist nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG mit dem Teilwert zu bewerten. Die Höhe des Teilwerts ist zwischen den Beteiligten unstreitig.

4. Die im Rubrum des finanzgerichtlichen Urteils hinsichtlich der mitwirkenden ehrenamtlichen Richter enthaltene offenbare Unrichtigkeit hat das FG durch Berichtigungsbeschluss vom 13. Oktober 2014 beseitigt. Die hierauf bezogene Verfahrensrüge der Klägerin geht damit ins Leere.

III.

Hinsichtlich der Einkommensteuer 2002 führt die Revision aus verfahrensrechtlichen Gründen zur Aufhebung des FG-Urteils und zur Abweisung der Klage.

Das vorinstanzliche Urteil ist insoweit aufzuheben, weil der während des Beschwerdeverfahrens ergangene geänderte Einkommensteuerbescheid 2002 an die Stelle des angefochtenen Bescheids vom 9. Januar 2006 getreten ist. Damit kann das FG-Urteil keinen Bestand haben, weil ihm ein nicht mehr existierender Bescheid zugrunde liegt. Da es jedoch nicht an einem Verfahrensmangel leidet und die vom FG festgestellten tatsächlichen Grundlagen des Streitstoffs durch die Änderung des angefochtenen Verwaltungsakts unberührt bleiben, bedarf es keiner Zurückverweisung nach § 127 FGO (vgl. zum Ganzen Senatsurteil vom 26. November 2008 X R 31/07, BFHE 223, 471, BStBl II 2009, 651, unter II.1., m.w.N.).

Der Senat kann in der Sache selbst entscheiden, weil die Klage auch hinsichtlich des Einkommensteuerbescheids 2002 aus den unter II. genannten Gründen abzuweisen ist.

Steuern & Recht

Bagatellgrenze für die Abfärbewirkung von geringfügigen gewerblichen Einkünften bei Einkünften aus selbständiger Tätigkeit

11. Februar 2015 steuerschroeder.de

Der VIII. Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) hat mit Urteil vom 27. August 2014 VIII R 6/12 entschieden, dass die Einkünfte einer GbR, die hauptsächlich Einkünfte aus selbständiger Arbeit erzielt und daneben in geringem Umfang eine gewerbliche Tätigkeit ausübt, dann nicht insgesamt zu gewerblichen Einkünften umqualifiziert werden (sog. Abfärbewirkung), wenn die gewerblichen Umsätze eine Bagatellgrenze in Höhe von 3 % der Gesamtnettoumsätze und zusätzlich den Betrag von 24.500 Euro im Veranlagungszeitraum nicht übersteigen.

Im Streitfall waren die Gesellschafter der GbR als Rechtsanwälte und Insolvenzverwalter tätig. In einigen Fällen wurde in den Streitjahren jedoch keiner der Gesellschafter, sondern ein angestellter Rechtsanwalt zum (vorläufigen) Insolvenzverwalter oder Treuhänder bestellt.

Der BFH ist wie die Vorinstanz der Rechtsauffassung des Finanzamtes, wonach die Tätigkeit der GbR in vollem Umfang als gewerblich zu beurteilen ist, nicht gefolgt. Zwar beurteilte er im Streitfall die von dem angestellten Rechtsanwalt aus seiner Tätigkeit als Insolvenzverwalter und Treuhänder erzielten Umsätze als gewerbliche Einkünfte der GbR, da die Gesellschafter insoweit nicht mehr – wie es § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) verlangt – aufgrund eigener Fachkenntnisse selbst leitend und eigenverantwortlich tätig gewesen sind. Die „Abfärbung“ dieser gewerblichen Einkünfte auf die übrigen Einkünfte der GbR nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG lehnte er jedoch als unverhältnismäßig ab. Da das Bundesverfassungsgericht die Verfassungsmäßigkeit dieser Norm gerade auch im Hinblick auf die dazu ergangene einschränkende Rechtsprechung des BFH bejaht hat, hält der BFH an dieser Rechtsprechung fest. Danach führt eine gewerbliche Tätigkeit dann nicht zu einer Umqualifizierung der freiberuflichen Einkünfte, wenn es sich um eine gewerbliche Tätigkeit von äußerst geringem Umfang handelt. Wie der BFH nunmehr entschieden hat, haben gewerbliche Umsätze einen äußerst geringen Umfang in diesem Sinne, wenn sie 3 % der Gesamtnettoumsätze der GbR und den Betrag von 24.500 Euro nicht übersteigen.

Mit zwei weiteren Urteilen vom gleichen Tag hat der VIII. Senat ebenfalls die Anwendbarkeit der Abfärbewirkung anhand dieser Bagatellgrenze geprüft.

Im Verfahren VIII R 16/11 hat der BFH die Umqualifizierung der künstlerischen Tätigkeit einer GbR in gewerbliche Einkünfte verneint, weil die gewerblichen Umsätze weniger als 3 % der Gesamtnettoumsätze betrugen und unterhalb von 24.500 Euro lagen. Im Verfahren VIII R 41/11 hat der BFH hingegen die Umqualifizierung der freiberuflichen Einkünfte einer GbR in gewerbliche Einkünfte bejaht, weil die erzielten gewerblichen Umsätze die Grenze von 3 % der Gesamtnettoumsätze in den Streitjahren überschritten hatten.

BFH, Pressemitteilung Nr. 11/15 vom 11.02.2015 zu den Urteilen VIII R 6/12, VIII R 16/11 und VIII R 41/11 vom 27.08.2014

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 27.8.2014, VIII R 6/12

Bagatellgrenze für die Nichtanwendung der Abfärberegelung in § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG – Leitende und eigenverantwortliche Berufsausübung i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG

Leitsätze

1. Eine Rechtsanwalts-GbR ist gewerblich tätig, soweit sie einem angestellten Rechtsanwalt die eigenverantwortliche Durchführung von Insolvenzverfahren überträgt.

2. Ihre Einkünfte werden dadurch nicht insgesamt nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG zu solchen aus Gewerbebetrieb umqualifiziert, wenn die Nettoumsatzerlöse aus dieser auf den Angestellten übertragenen Tätigkeit 3 v.H. der Gesamtnettoumsatzerlöse der Gesellschaft und den Betrag von 24.500 EUR im Veranlagungszeitraum nicht übersteigen.

Tatbestand

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist eine aus sieben Rechtsanwälten/-innen bestehende GbR, die auch auf dem Gebiet der Insolvenzverwaltung tätig ist. Einer der Gesellschafter, Rechtsanwalt X (X) wurde in den Streitjahren 2003 und 2004 regelmäßig zum (vorläufigen) Insolvenzverwalter (31 und 20 Bestellungen) oder Treuhänder in Verbraucherinsolvenzverfahren (19 und 21 Bestellungen) bestellt.

In diesen Jahren beschäftigte die Klägerin drei angestellte Rechtsanwälte, u.a. Rechtsanwalt Y (Y), sowie sieben weitere angestellte Mitarbeiter (Rechtsanwaltsfachangestellte und Bürokräfte). Zudem beauftragte sie in geringem Umfang einen Unternehmensberater und eine Bilanzbuchhalterin als Subunternehmer.

Rechtsanwalt Y wurde in den Jahren 2003 und 2004 jeweils 25 bzw. 38 Mal selbst zum Treuhänder oder (vorläufigen) Insolvenzverwalter bestellt. Darüber hinaus nahm er Prozesstermine in Mandatsangelegenheiten wahr.

Die beiden anderen angestellten Rechtsanwälte bereiteten Klagen für den Forderungseinzug vor und nahmen Gerichtstermine wahr. Sie wurden nicht zum Insolvenzverwalter oder Treuhänder bestellt. Die aus der Tätigkeit des Rechtsanwalts Y als Insolvenzverwalter und Treuhänder in den Streitjahren erzielten Einnahmen der Klägerin beliefen sich auf 15.358,52 EUR im Jahr 2003 und 21.065,42 EUR im Jahr 2004.

Die Klägerin ermittelte ihren Gewinn durch Einnahmenüberschussrechnung nach § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) und behandelte ihre Einkünfte als solche aus selbständiger Arbeit i.S. von § 18 EStG.

Nach Durchführung einer Außenprüfung gelangte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt –FA–) zu der Auffassung, die Klägerin habe nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG gewerbliche Einkünfte erzielt, da sie nach den Kriterien der Vervielfältigungstheorie im Bereich der Insolvenzverwaltung nicht die Voraussetzungen des § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG erfülle.

Das FA erließ am 19. März 2008 nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung geänderte Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen und stellte einen –der Höhe nach unstreitigen– Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 528.358 EUR (2003) und 410.537 EUR (2004) fest. Die Nettoumsätze betrugen 847.721 EUR in 2003 und 787.211 EUR in 2004. Zudem erließ es am selben Tag erstmalig Gewerbesteuermessbetragsbescheide.

Die nach erfolglosem Einspruch gegen die geänderten Feststellungs- und erstmaligen Gewerbesteuermessbetragsbescheide erhobene Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) hat der Klage mit Urteil vom 15. Dezember 2011 2 K 412/08 stattgegeben und die Gewerbesteuermessbetragsbescheide aufgehoben, sowie die Einkünfte der Klägerin in voller Höhe als Einkünfte aus selbständiger Arbeit festgestellt.

Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts und macht geltend, das FG habe zu Unrecht die Regelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG nicht angewandt.

Nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG führe jede gewerbliche Tätigkeit zur steuerlichen Umqualifizierung der übrigen Einkünfte.

Lediglich bei einem „äußerst geringen Anteil“ gewerblicher Einkünfte –in jenem Fall 1,25 v.H. der Gesamtumsätze– habe der Bundesfinanzhof (BFH) wegen des Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit die Abfärbewirkung verneint (BFH-Urteil vom 11. August 1999 XI R 12/98, BFHE 189, 419, BStBl II 2000, 229). Weder der BFH noch der Gesetzgeber hätten bislang den Verhältnismäßigkeitsgrundsatz durch eine allgemeine quantitative Unschädlichkeitsgrenze weiter konkretisiert. Allerdings habe der BFH im Urteil vom 15. Dezember 2010 VIII R 50/09 (BFHE 232, 162, BStBl II 2011, 506) ausgeführt, dass er an der Grenze von 1,25 v.H. festhalte. Der BFH-Beschluss vom 8. März 2004 IV B 212/03 (BFH/NV 2004, 954), mit dem der BFH eine Umsatzgrenze in Höhe von 2,81 v.H. als unschädlich angesehen habe, sei lediglich bei summarischer Prüfung im Verfahren des einstweiligen Rechtsschutzes ergangen. Der Freibetrag nach § 11 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) in Höhe von 24.500 EUR sei kein taugliches Abgrenzungskriterium.

Das FA beantragt, das Urteil des FG Mecklenburg-Vorpommern vom 15. Dezember 2011 2 K 412/08 hinsichtlich der Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Jahre 2003 und 2004 sowie der Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag für die Jahre 2003 und 2004 aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

II. Die Revision des FA ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).

Das FG hat zu Recht die Anwendung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG aus Gründen der Verhältnismäßigkeit verneint, so dass die Einkünfte der Klägerin aus selbständiger Arbeit nicht zu gewerblichen Einkünften umzuqualifizieren sind.

1. Die Gesellschafter der Klägerin üben in ihrer gesamthänderischen Verbundenheit sowohl eine freiberufliche –anwaltliche– Tätigkeit i.S. von § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG als auch durch die Insolvenzverwaltertätigkeit des Gesellschafters X eine sonstige vermögensverwaltende Tätigkeit i.S. von § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG aus.

a) Nach ständiger Rechtsprechung des BFH entfaltet eine Personengesellschaft nur dann eine Tätigkeit, die die Ausübung eines freien Berufs i.S. von § 18 EStG darstellt, wenn sämtliche Gesellschafter die Merkmale eines freien Berufs erfüllen, denn die tatbestandlichen Voraussetzungen der Freiberuflichkeit können nicht von der Personengesellschaft selbst, sondern nur von natürlichen Personen erfüllt werden. Das Handeln der Gesellschafter in ihrer gesamthänderischen Verbundenheit und damit das Handeln der Gesellschaft darf kein Element einer nicht freiberuflichen Tätigkeit enthalten.

aa) Es ist unschädlich, wenn die Personengesellschaft durch ihre Gesellschafter neben ihrer freiberuflichen Tätigkeit auch eine sonstige selbständige Arbeit i.S. von § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG ausübt (sog. interprofessionelle Mitunternehmerschaft), solange die Gesellschafter auch hinsichtlich dieser Tätigkeit die oben dargestellten Anforderungen erfüllen (vgl. BFH-Urteile vom 26. Januar 2011 VIII R 3/10, BFHE 232, 453, BStBl II 2011, 498; vom 15. Juni 2010 VIII R 10/09, BFHE 230, 47, BStBl II 2010, 906; vom 28. Oktober 2008 VIII R 69/06, BFHE 223, 206, BStBl II 2009, 642).

bb) Bedienen sich die Gesellschafter bei der Ausübung ihrer freiberuflichen oder sonstigen selbständigen Arbeit der Mithilfe fachlich vorgebildeter Arbeitskräfte, dann müssen die Gesellschafter dennoch auf Grund eigener Fachkenntnisse leitend und eigenverantwortlich tätig sein (§ 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG).

Dies setzt allerdings nicht voraus, dass jeder Gesellschafter in allen Unternehmensbereichen leitend tätig ist und an jedem Auftrag mitarbeitet. „Teamarbeit“ oder Mitarbeit ist grundsätzlich ausreichend, aber auch in dem Sinne erforderlich, dass sich jeder Gesellschafter kraft seiner persönlichen Berufsqualifikation an der „Teamarbeit“ beteiligt. Die Gesellschafter müssen an der Bearbeitung der erteilten Aufträge zumindest in der Weise mitwirken, dass die Berufsträger die mit einem übernommenen Auftrag verbundenen Aufgaben untereinander aufteilen und jeder den ihm zugewiesenen Aufgabenbereich aufgrund seiner Sachkenntnis eigenverantwortlich leitet (vgl. BFH-Urteile vom 10. Oktober 2012 VIII R 42/10, BFHE 238, 444, BStBl II 2013, 79; in BFHE 232, 162, BStBl II 2011, 506; in BFHE 223, 206, BStBl II 2009, 642, jeweils m.w.N.; Brandt in Herrmann/Heuer/Raupach –HHR–, § 18 EStG Rz 442).

cc) Erbringen die Gesellschafter einer Personengesellschaft ihre Leistungen teilweise freiberuflich und teilweise –mangels Eigenverantwortlichkeit– gewerblich, so ist ihre Tätigkeit nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG insgesamt als gewerblich zu qualifizieren (BFH-Urteil vom 4. Juli 2007 VIII R 77/05, BFH/NV 2008, 53).

b) Nach diesen Grundsätzen ist das FG zutreffend davon ausgegangen, dass die Klägerin, deren sieben Mitunternehmer-Gesellschafter alle die Zulassung zum Rechtsanwalt besaßen und auch als solche tätig waren, insoweit eine freiberufliche Tätigkeit i.S. von § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG ausgeübt hat.

c) Soweit der Mitunternehmer-Gesellschafter X darüber hinaus als (vorläufiger) Insolvenzverwalter und Treuhänder tätig war, erzielte die Klägerin Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit i.S. von § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG.

aa) Die Tätigkeit eines Insolvenz-, Zwangs- und Vergleichsverwalters ist –auch wenn sie durch Rechtsanwälte ausgeübt wird– nach der Rechtsprechung des BFH eine vermögensverwaltende Tätigkeit i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG (BFH-Urteil in BFHE 232, 162, BStBl II 2011, 506, m.w.N.).

bb) Dies gilt auch für die Tätigkeit als vorläufiger Insolvenzverwalter und als Treuhänder im Verbraucherinsolvenzverfahren. Die Befugnisse eines Treuhänders und im Regelfall auch die eines vorläufigen Insolvenzverwalters sind zwar nicht so weitreichend wie diejenigen des (endgültigen) Insolvenzverwalters. Beide Aufgaben stellen jedoch –ebenso wie die Tätigkeit eines Insolvenzverwalters– keine für den Katalogberuf des Rechtsanwalts i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG berufstypische Tätigkeit dar. Denn ebenso wie zum Insolvenzverwalter kann auch zum vorläufigen Insolvenzverwalter und zum Treuhänder nach § 21 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 der Insolvenzordnung (InsO) bzw. § 313 InsO a.F. jeweils i.V.m. § 56 InsO eine für den jeweiligen Einzelfall geeignete, insbesondere geschäftskundige und von den Gläubigern und dem Schuldner unabhängige natürliche Person bestellt werden, die aus dem Kreis aller zur Übernahme von Insolvenzverwaltungen bereiten Personen auszuwählen ist.

2. Das FG ist weiterhin zutreffend davon ausgegangen, dass die Klägerin auch Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt hat. Die Vergütungen aus den von dem angestellten Rechtsanwalt Y als Insolvenzverwalter und Treuhänder geführten Verfahren entfielen nicht auf eine leitende und eigenverantwortliche Tätigkeit der Mitunternehmer der Klägerin.

a) Die nach Aufgabe der sog. Vervielfältigungstheorie auch für den Bereich der Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit i.S. von § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG zulässige Mitarbeit fachlich Vorgebildeter setzt voraus, dass der Berufsträger trotz solcher Mitarbeiter auch in diesem Bereich seinen Beruf leitend und eigenverantwortlich i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG ausübt (vgl. hierzu grundlegend BFH-Urteile in BFHE 232, 162, BStBl II 2011, 506, und in BFHE 232, 453, BStBl II 2011, 498).

Diesem Erfordernis entspricht eine Berufsausübung nur, wenn sie über die Festlegung der Grundzüge der Organisation und der dienstlichen Aufsicht hinaus durch Planung, Überwachung und Kompetenz zur Entscheidung in Zweifelsfällen gekennzeichnet ist und die Teilnahme des Berufsträgers an der praktischen Arbeit in ausreichendem Maße gewährleistet. Nur unter diesen Voraussetzungen trägt die Arbeitsleistung –selbst wenn der Berufsträger ausnahmsweise in einzelnen Routinefällen nicht mitarbeitet– den erforderlichen „Stempel der Persönlichkeit“ des Steuerpflichtigen.

Ob diese Voraussetzungen vorliegen, ist eine Frage der Tatsachenfeststellung und -würdigung, die den Finanzgerichten als Tatsacheninstanz obliegt. Diese Würdigung ist jeweils nach den tatsächlichen Verhältnissen des Einzelfalls und den Besonderheiten des jeweiligen Berufs vorzunehmen.

aa) Die Maßstäbe für die Würdigung der vom FA und FG festzustellenden Tatsachen zur Mitarbeiterbeteiligung werden bei Ausübung der Insolvenzverwaltertätigkeit im Wesentlichen dadurch bestimmt, was nach den Regelungen der Insolvenzordnung zu den höchstpersönlich auszuführenden Aufgaben eines Insolvenzverwalters gehört (Einzelheiten im BFH-Urteil in BFHE 232, 162, BStBl II 2011, 506, m.w.N.). Entscheidend ist, ob Organisation und Abwicklung des Insolvenzverfahrens insgesamt den „Stempel der Persönlichkeit“ desjenigen tragen, dem nach § 56 InsO das Amt des Insolvenzverwalters vom Insolvenzgericht übertragen worden ist. Dies erfordert, dass die Entscheidungen über das „Ob“ bestimmter Einzelakte und zentrale Aufgaben im Rahmen des Insolvenzverfahrens durch den Insolvenzverwalter persönlich zu treffen sind.

Hat er Entscheidungen dieser Art (höchstpersönlich) getroffen, bleibt seine Tätigkeit auch dann eine solche i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG, wenn er das „Wie“, nämlich die kaufmännisch-technische Umsetzung dieser Entscheidungen auf Dritte überträgt.

bb) Diese für die Beschäftigung von Arbeitskräften durch einen Insolvenzverwalter geltenden Maßstäbe (vgl. BFH-Urteil in BFHE 232, 162, BStBl II 2011, 506, m.w.N.) sind für die Beurteilung der Tätigkeit eines vorläufigen Insolvenzverwalters oder eines Treuhänders im Verbraucherinsolvenzverfahren entsprechend heranzuziehen.

b) Ausgehend von diesen Grundsätzen ist das FG aufgrund der von ihm getroffenen Feststellungen zu dem Ergebnis gelangt, der Gesellschafter Rechtsanwalt Y sei insoweit leitend und eigenverantwortlich tätig gewesen, wie er selbst vom jeweiligen Insolvenzgericht zum (vorläufigen) Insolvenzverwalter oder Treuhänder bestellt worden sei, da er den ihm obliegenden Kernaufgaben höchstpersönlich nachgekommen sei, die Entscheidungen über das „Ob“ bestimmter Einzelakte im Rahmen des Insolvenzverfahrens selbst getroffen habe und die ihm als (vorläufigem) Insolvenzverwalter und Treuhänder lt. Insolvenzordnung obliegenden zentralen Aufgaben –Berichtspflicht gegenüber den Insolvenzgerichten, der Gläubigerversammlung und dem Gläubigerausschuss, seine Pflicht zur Erstellung eines Insolvenzplanes und zur Schlussrechnungslegung– persönlich erfüllt habe. Der Senat ist an diese –von den Beteiligten nicht mit Rügen angegriffene– Sachverhaltswürdigung gebunden (§ 118 Abs. 2 FGO).

c) Auf Grundlage des von ihm festgestellten Sachverhaltes ist das FG jedoch ferner zu dem Ergebnis gelangt, dass die Gesellschafter der Klägerin im Rahmen der Insolvenzverwaltung insoweit nicht eigenverantwortlich tätig geworden sind, als sie sich des Rechtsanwalts Y als qualifiziertem Mitarbeiter bedient haben, der selbst als (vorläufiger) Insolvenzverwalter und Treuhänder bestellt worden war.

aa) Das FG hat die im Klageverfahren noch streitige Frage, ob Rechtsanwalt Y ebenfalls als Mitunternehmer der Klägerin anzusehen ist, auf Grundlage der von ihm getroffenen und von den Beteiligten nicht mit Rügen angegriffenen tatsächlichen Feststellungen (§ 118 Abs. 2 FGO) verneint: E habe keine Mitunternehmerinitiative entfalten können. Er habe auch kein Mitunternehmerrisiko getragen, weil er ein Festgehalt und eine Umsatzbeteiligung bezogen und die Klägerin für ihn Lohnsteuer- und Sozialversicherungsbeiträge abgeführt habe (vgl. BFH-Urteile in BFHE 238, 444, BStBl II 2013, 79; vom 29. April 1992 XI R 58/89, BFH/NV 1992, 803). Dies ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

bb) Weiterhin hat das FG den festgestellten Sachverhalt zutreffend dahingehend gewürdigt, dass, soweit Y vom Insolvenzgericht selbst zum (vorläufigen) Insolvenzverwalter und Treuhänder bestellt worden ist, unter Berücksichtigung der unter II.2.a dargestellten Rechtsprechung des Senats zur eigenverantwortlichen Tätigkeit eines Insolvenzverwalters nicht mehr von einer eigenverantwortlichen Tätigkeit der Gesellschafter der Klägerin ausgegangen werden könne. Auch dies ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

(1) Nach den vom FG unter Rz 11 des Urteils vom 15. Dezember 2011 2 K 412/08 getroffenen Feststellungen, an die der Senat gebunden ist (§ 118 Abs. 2 FGO), hat die Klägerin selbst vorgetragen, der Gesellschafter X übe die Insolvenzverwaltertätigkeit eigenverantwortlich und selbständig aus. Gleiches gelte für Rechtsanwalt Y. Beide Verwalter veranlassten und überwachten nach Eingang der Insolvenzakte die von ihnen jeweils angeordneten Maßnahmen, führten den Schriftverkehr mit dem Schuldner, fertigten die Berichte, nähmen die Gerichtstermine wahr und verwerteten die Vermögensgegenstände.

Die Würdigung des FG, dass Rechtsanwalt Y, der seine Tätigkeit in gleicher Weise wie der Gesellschafter Rechtsanwalt X ausübe, damit –genau wie Rechtsanwalt X– leitend und eigenverantwortlich tätig geworden sei, so dass im Umkehrschluss insoweit nicht mehr von einer leitenden und eigenverantwortlichen Tätigkeit der Gesellschafter der Klägerin ausgegangen werden könne, verstößt weder gegen Denkgesetze noch Erfahrungssätze und ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

(2) Die Klägerin trägt nunmehr vor, dass für Rechtsanwalt Y bei seiner Tätigkeit als Insolvenzverwalter und Treuhänder die gleichen internen Arbeitsabläufe und Kontrollen wie bei einer Zuarbeit für Rechtsanwalt X gegolten hätten. Dies kann als neuer Tatsachenvortrag in der Revisionsinstanz nicht mehr berücksichtigt werden.

(3) Das aus jedem Arbeitsvertrag folgende Weisungsrecht des Arbeitgebers und die damit verbundene Eingliederung in dessen betriebliche Strukturen führen für sich allein nicht dazu, dass von einer leitenden und eigenverantwortlichen Tätigkeit i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG des jeweiligen Berufsträgers in Bezug auf die von dem Arbeitnehmer verrichteten Tätigkeiten ausgegangen werden kann. Andernfalls liefe dieses Merkmal weitestgehend leer.

3. Die Einkünfte der Klägerin werden im Streitfall jedoch nicht nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG zu solchen aus Gewerbebetrieb umqualifiziert.

Denn obwohl es sich bei den von Y als Insolvenzverwalter und Treuhänder erzielten Umsätzen der Klägerin mangels leitender und eigenverantwortlicher Tätigkeit der Gesellschafter um eine gewerbliche Tätigkeit i.S. des § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG handelt (s. hierzu unter II.3. b), ist diese von so untergeordneter Bedeutung, dass die Umqualifizierung der Einkünfte der Klägerin in gewerbliche Einkünfte zu einem unverhältnismäßigen Ergebnis führen würde (s. hierzu unter II.3.c). Ob die Klägerin insoweit mangels Kostendeckung ohne Gewinnerzielungsabsicht gehandelt hat, kann daher im Streitfall dahinstehen.

a) Im Unterschied zur sog. gemischten Tätigkeit eines Einzelunternehmers, bei dem gleichzeitig verrichtete gewerbliche und freiberufliche Betätigungen selbst bei sachlichen und wirtschaftlichen Berührungspunkten in der Regel getrennt zu beurteilen sind, fingiert die Regelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG für gemischt tätige Personengesellschaften sämtliche Einkünfte als solche aus Gewerbebetrieb, wenn die Personengesellschaft neben nicht gewerblichen Tätigkeiten gleichzeitig eine gewerbliche Tätigkeit ausübt. Unerheblich ist dabei nach dem Wortlaut der Norm, ob der gewerblichen Tätigkeit im Rahmen des gesamten Unternehmens nur geringfügige wirtschaftliche Bedeutung zukommt (BFH-Urteile vom 10. August 1994 I R 133/93, BFHE 175, 357, BStBl II 1995, 171; vom 19. Februar 1998 IV R 11/97, BFHE 186, 37, BStBl II 1998, 603).

Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hat die Verfassungsmäßigkeit der Abfärberegelung in § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG gerade im Hinblick auf diese Ungleichbehandlung zwischen Einzelunternehmen und Personengesellschaften und die erheblichen steuerrechtlichen Folgen –die grundsätzlich unabhängig von der Höhe der gewerblichen Einkünfte und des Verhältnisses zum Gesamtgewinn eintreten– grundsätzlich bestätigt (BVerfG-Beschluss vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, BFH/NV 2008, Beilage 3, 247, unter C.II.). Die mit der Typisierung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG verbundenen Nachteile stehen danach in einem vertretbaren Verhältnis zu den mit der Regelung verfolgten Zielen, die Ermittlung der Einkünfte auch gewerblich tätiger Personengesellschaften durch Fiktion nur einer Einkunftsart zu vereinfachen und das Gewerbesteueraufkommen zu schützen.

Dabei ist das BVerfG allerdings davon ausgegangen, dass die gewerbesteuerliche Belastung auf ein zumutbares Maß gemildert wird durch die Möglichkeit, mit Hilfe gesellschaftsrechtlicher Gestaltungen der Abfärberegelung auszuweichen (sog. Ausgliederungsmodell – vgl. hierzu BFH-Urteile vom 12. Juni 2002 XI R 21/99, BFH/NV 2002, 1554; vom 19. Februar 1998 IV R 11/97, BFHE 186, 37, BStBl II 1998, 603, jeweils m.w.N.), durch die Anrechnung der Gewerbesteuer auf die Einkommensteuer nach § 35 EStG und schließlich durch die restriktive Rechtsprechung des BFH zu § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG, u.a. durch den Ausschluss einer die Einkunftsart insgesamt fingierenden Wirkung einer originär gewerblichen Tätigkeit von äußerst geringem Ausmaß (BFH-Urteile in BFHE 189, 419, BStBl II 2000, 229; vom 30. August 2001 IV R 43/00, BFHE 196, 511, BStBl II 2002, 152; vom 29. November 2001 IV R 91/99, BFHE 197, 400, BStBl II 2002, 221).

b) Voraussetzung für die Anwendung von § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG ist zunächst, dass die Gesellschaft sowohl gewerbliche als auch von diesen zu trennende nicht gewerbliche Einkünfte erzielt, d.h. dass die unterschiedlichen Tätigkeiten nicht derart miteinander verflochten sind, dass sie sich gegenseitig unlösbar bedingen. Ist die Tätigkeit der Gesellschaft hingegen wegen untrennbarer Verflechtung der Tätigkeiten einheitlich als originär gewerblich zu qualifizieren, ergibt sich die Gewerbesteuerpflicht unmittelbar aus § 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG, § 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Liegt hingegen eine einheitliche freiberufliche Tätigkeit vor, entfällt die Anwendung von § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG (Schmidt/Wacker, EStG, 33. Aufl., § 15 Rz 186, m.w.N.).

Ausgehend von diesen Grundsätzen führt der Bereich, in dem die Gesellschafter der Klägerin nicht mehr leitend und eigenverantwortlich tätig sind, zu gewerblichen Einkünften i.S. von § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG, die getrennt von der selbständigen Tätigkeit der Klägerin zu betrachten sind.

Eine Trennung der beiden Tätigkeiten ist im Streitfall möglich, da die Mitunternehmer der Klägerin nur im Hinblick auf die von Y ausgeübte Tätigkeit als Insolvenzverwalter und Treuhänder nicht leitend und eigenverantwortlich tätig gewesen sind und die darauf entfallenden Umsätze auch von den Umsätzen aus selbständiger Arbeit getrennt ermittelt werden konnten (vgl. zur Trennbarkeit bei einem Einzelunternehmen BFH-Urteil vom 8. Oktober 2008 VIII R 53/07, BFHE 223, 272, BStBl II 2009, 143).

Hinsichtlich der übrigen Tätigkeiten erfüllen alle Gesellschafter in ihrer gesamthänderischen Verbundenheit, sowohl ihrer persönlichen Qualifikation nach als auch mit der von ihnen und den anderen Arbeitnehmern ausgeübten Tätigkeit, die Voraussetzungen des § 18 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 3 EStG.

Insoweit unterscheidet sich der vorliegende Fall von der Beteiligung eines berufsfremden Mitunternehmers an einer freiberuflich tätigen Mitunternehmerschaft oder der Beteiligung eines Mitunternehmers, der tatsächlich keinen freien Beruf ausübt, da in diesen Fällen bereits die Gesellschafter in ihrer gesamthänderischen Verbundenheit nicht die Voraussetzungen des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG erfüllen (vgl. hierzu BFH-Urteile in BFHE 238, 444, BStBl II 2013, 79, und in BFHE 223, 206, BStBl II 2009, 642).

c) Die gewerblichen Umsätze der Klägerin sind so gering, dass der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit die Abfärbewirkung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG im Streitfall ausschließt.

aa) Aufgrund der dargestellten Rechtsprechung des BVerfG, das die Verhältnismäßigkeit der Abfärberegelung u.a. auf der Grundlage der restriktiven Auslegung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG durch den BFH bejaht hat, hält der Senat an der Rechtsprechung fest, dass einer originär gewerblichen Tätigkeit einer ansonsten Einkünfte aus selbständiger Arbeit erzielenden Personengesellschaft dann keine die übrige Tätigkeit der Gesellschaft umqualifizierende Wirkung zukommt, wenn es sich um eine gewerbliche Tätigkeit von äußerst geringem Ausmaß handelt (BFH-Urteile in BFHE 189, 419, BStBl II 2000, 229; in BFHE 196, 511, BStBl II 2002, 152; in BFHE 197, 400, BStBl II 2002, 221; BFH-Beschluss in BFH/NV 2004, 954).

bb) Eine Tätigkeit von äußerst geringem Ausmaß, die nicht dazu führt, dass die gesamte Tätigkeit der Personengesellschaft einheitlich als gewerblich fingiert wird, liegt dann vor, wenn die originär gewerblichen Nettoumsatzerlöse 3 v.H. der Gesamtnettoumsatzerlöse der Gesellschaft und den Betrag von 24.500 EUR im Veranlagungszeitraum nicht übersteigen.

(1) Ob es sich bei der gewerblichen Tätigkeit um eine äußerst geringfügige Tätigkeit handelt, die nicht zur Umqualifizierung der übrigen Einkünfte führt, kann nur anhand eines Vergleichs beider Tätigkeiten festgestellt werden.

Als geeigneter Vergleichsmaßstab ist das –im Regelfall ohne Schwierigkeiten zu ermittelnde– Verhältnis der Nettoumsätze der gewerblichen Tätigkeit zu den Gesamtnettoumsätzen der Gesellschaft aus selbständiger Arbeit und gewerblicher Tätigkeit heranzuziehen. Die erwirtschafteten Umsätze erlauben bei typisierender Betrachtung Rückschlüsse auf den auf die verschiedenen Tätigkeiten entfallenden zeitlichen und finanziellen Aufwand der Gesellschaft und damit darauf, ob der gewerblichen Tätigkeit eine völlig untergeordnete Bedeutung zukommt.

(2) Hinsichtlich der Höhe des Anteils der gewerblichen Umsätze folgt der Senat nicht der Auffassung des FA, wonach lediglich ein Anteil von 1,25 v.H. als äußerst geringfügig anzusehen ist. Zwar hat der BFH bereits entschieden, dass jedenfalls bei einem Anteil der gewerblichen Umsatzerlöse in Höhe von 1,25 v.H. der Gesamtumsatzerlöse eine gewerbliche Tätigkeit von äußerst geringem Umfang vorliege (BFH-Urteil in BFHE 189, 419, BStBl II 2000, 229; bestätigt im BFH-Urteil in BFHE 232, 162, BStBl II 2011, 506, bei dem die gewerblichen Umsätze jedoch noch unter 1 v.H. lagen). Eine Entscheidung, dass höhere gewerbliche Umsätze immer zum Eintritt der Abfärbewirkung führen, war damit jedoch nicht getroffen. So hat der BFH bereits im Urteil in BFHE 189, 419, BStBl II 2000, 229 darauf hingewiesen, dass erst bei gewerblichen Umsätzen in Höhe von 6 v.H. ein äußerst geringer Umfang nicht mehr vorliegen dürfte (unter Hinweis auf das BFH-Urteil in BFHE 175, 357, BStBl II 1995, 171). In einem späteren summarischen Verfahren wurde zumindest ein Umsatzanteil in Höhe von 2,81 v.H. des Gesamtumsatzes noch als äußerst geringfügig angesehen (BFH-Beschluss in BFH/NV 2004, 954).

(3) Der erkennende Senat hält auf dieser Grundlage einen gewerblichen Umsatzanteil von 3 v.H. typisierend noch für von so untergeordneter Bedeutung, dass eine Umqualifizierung der gesamten Einkünfte unverhältnismäßig wäre. Dabei sind die Nettoumsätze zugrunde zu legen, um das Verhältnis der Umsätze bei unterschiedlichen Umsatzsteuersätzen nicht zu verfälschen.

cc) Zur Vermeidung einer Privilegierung von Personengesellschaften, die besonders hohe freiberufliche Umsätze erzielen und damit in größerem Umfang gewerblich tätig sein könnten und unter Berücksichtigung des Normzwecks, das Gewerbesteueraufkommen zu schützen, ist es außerdem erforderlich, den Betrag der gewerblichen Nettoumsatzerlöse, bei dem noch von einem äußerst geringfügigen Umfang ausgegangen werden kann, auf einen Höchstbetrag in Höhe von 24.500 EUR zu begrenzen. Dieser orientiert sich an dem gewerbesteuerlichen Freibetrag für Personengesellschaften nach § 11 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 GewStG. Denn im Regelfall droht dann kein Ausfall von Gewerbesteuer, wenn bereits die gewerblichen Umsätze unter dem gewinnbezogenen Freibetrag in Höhe von 24.500 EUR liegen.

(1) Allerdings handelt es sich bei dem Freibetrag des § 11 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 GewStG um eine Gewinn- und nicht um eine Umsatzgrenze. Auch liegt der Zweck dieser Regelung nicht in der Freistellung von Kleingewerbetreibenden von der Gewerbesteuer, sondern in der Herstellung einer vergleichbaren gewerbesteuerlichen Belastung im Vergleich zu Kapitalgesellschaften durch Berücksichtigung eines fiktiven Unternehmerlohnes (vgl. zur Kritik FG Münster, Urteil vom 19. Juni 2008 8 K 4272/06 G, Entscheidungen der Finanzgerichte 2008, 1975).

(2) Gleichwohl ist es sachgerecht, den für Personengesellschaften geltenden gewerbesteuerlichen Freibetrag als Umsatzgrenze für eine typisierende Einschränkung der Abfärbewirkung gemäß § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG heranzuziehen.

Der Normzweck des § 11 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 GewStG steht einer Anwendung des Freibetrages als absolute Umsatzgrenze im Rahmen des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG nicht entgegen. Denn wenn auch eine Freistellung von geringen gewerblichen Einkünften nicht Zweck der Norm ist, so ist sie doch deren Ergebnis. Da gewerbliche Erträge in dieser Höhe nicht mit Gewerbesteuer belastet werden, droht insoweit auch nicht die Gefahr von Steuerausfällen.

Dass eine Gewerbesteuerpflicht der ansonsten freiberuflichen Einkünfte dann nicht geboten ist, wenn die gewerblichen Einkünfte für sich genommen keine Gewerbesteuer zeitigen würden, steht im Übrigen auch im Einklang mit der Rechtsprechung des BFH, wonach auch eine Gewerbesteuerbefreiung der gewerblichen Einkünfte auf die freiberuflichen Einkünfte „abfärbt“, so dass im Ergebnis keine Gewerbesteuer entsteht (BFH-Urteil in BFHE 196, 511, BStBl II 2002, 152).

Es würde jedoch dem vorrangigen Zweck der Abfärberegelung –der vereinfachten weil einheitlichen Einkünfteermittlung– zuwider laufen, den Freibetrag des § 11 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 GewStG –wie dort vorgesehen– im Rahmen des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG als Gewinngrenze zu berücksichtigen, da dies eine getrennte Einkünfteermittlung für die verschiedenen Tätigkeiten –mit den damit verbundenen Zuordnungs- und Aufteilungsschwierigkeiten– zur Folge hätte. Die aus Gründen der Verhältnismäßigkeit gebotene Einschränkung des Anwendungsbereiches des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG darf nicht dazu führen, dass damit der eigentliche Normzweck gefährdet wird (so auch HHR/Stapperfend, § 15 EStG Rz 1426; Korn in Korn, § 18 EStG Rz 153; Kempermann, Deutsches Steuerrecht 2002, 664). Die Berücksichtigung des Freibetrages als Umsatzgrenze vermeidet derartige Schwierigkeiten.

4. Das FG hat damit im Ergebnis zutreffend die Anwendung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG verneint.

Die gewerblichen Nettoumsätze betragen 15.358 EUR (1,81 v.H. der Nettogesamtumsätze) in 2003 und 21.065 EUR (2,68 v.H. der Nettogesamtumsätze) in 2004 und überschreiten damit weder die relative Grenze von 3 v.H. der Gesamtumsätze noch den Höchstbetrag von 24.500 EUR.

Die Festsetzungen der Gewerbesteuermessbeträge waren daher aufzuheben und die Einkünfte der Klägerin in voller Höhe als solche aus selbständiger Arbeit festzustellen (so bereits BFH-Urteil in BFHE 189, 419, BStBl II 2000, 229).

Steuern & Recht

VBG Gefahrtarif 2011 rechtmäßig

11. Februar 2015 steuerschroeder.de

Der Gefahrtarif 2011 der Verwaltungsberufsgenossenschaft (VBG) ist unter rechtlichen Gesichtspunkten nicht zu beanstanden. Dies hat das Landessozialgericht Berlin-Brandenburg am 27.11.2014 im Rahmen eines Musterverfahrens rechtskräftig entschieden (Az. L 3 U 134/13) und damit entsprechende erstinstanzliche Entscheidungen bestätigt.

Vor diesem Hintergrund ist auf eine weitere Rechtsverfolgung im Rahmen der laufenden Musterverfahren zwischenzeitlich verzichtet worden. Der DStV regt an, dass alle Steuerberaterinnen und Steuerberater, die gegen den ergangenen Veranlagungsbescheid zum Gefahrtarif sowie die folgenden Beitragsbescheide der VBG Widerspruch erhoben haben, diesen zurücknehmen.

In seiner Urteilsbegründung führt das Gericht unter anderem aus, die Zusammenlegung der rechts- und steuerberatenden sowie prüfenden Berufe mit den Gruppen „Interessenvertretungen“ bzw. „Religionsgemeinschaften“ und die damit einhergehende Tariferhöhung seien in rechtmäßiger Weise erfolgt. Mit Blick auf die jüngste Rechtsprechung des Bundessozialgerichts (vgl. Az. B 2 U 4/12 R und B 2 U 8/12 R) sei eine Erhöhung des Tarifs um bis zu 33% als noch hinnehmbar einzustufen. Diese Schwelle sei hier nicht überschritten. Außerdem sei im Rahmen des Gesetzes zur Modernisierung der Unfallversicherung vom 30.10.2008 (BGBl. 2008 I S. 2130) durch den Gesetzgeber explizit der Auftrag erteilt worden, die Zahl der Unfallversicherungsträger deutlich zu reduzieren. Dieser Wille des Gesetzgebers sei durch die Bildung entsprechend größerer Gefahrgemeinschaften umgesetzt worden. Die Zusammenlegung entspreche auch dem besonderen Solidargedanken, der dem Sozialversicherungsrecht zugrunde liege, da nur im Rahmen ausreichend großer Solidargemeinschaften gewährleistet sei, dass leistungsfähigere Gewerbezweige die Unfallrisiken kleinerer Zweige auffangen können. Daher sei die erfolgte Typisierung nicht zu beanstanden und verstoße auch nicht gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz aus Art. 3 Abs. 1 GG.

Quelle: DStV, Pressemitteilung vom 09.02.2015

Steuern & Recht

Hersteller manipulierbarer Kassensysteme haften persönlich für hinterzogene Steuern ihrer Kunden

10. Februar 2015 steuerschroeder.de

In einem Eilverfahren hat das Finanzgericht Rheinland-Pfalz (FG) entschieden (Beschluss vom 7. Januar 2015 5 V 2068/14), dass der Geschäftsführer einer Firma, die Kassensysteme nebst Manipulationssoftware herstellt und vertreibt, für die Steuern haftet, die ein Kunde (im konkreten Fall der Inhaber eines Eiscafés) hinterzogen hat (rund 1,6 Mio. Euro).

Der Antragsteller ist Geschäftsführer einer GmbH, die Kassensysteme herstellt und vertreibt. Im November 2002 erwarb der Inhaber eines Eiscafés (= A) ein Kassensystem, das neben diverser Hardware auch eine Software zur Manipulation der im Kassensystem erfassten Daten umfasste.

Bei einer Außen- und Steuerfahndungsprüfung bei A wurden Manipulationen an den im Kassensystem erfassten Daten seit mindestens Dezember 2003 festgestellt, die zu einer erheblichen Minderung der tatsächlich erzielten Umsätze führten. In dem Steuerstrafverfahren vor dem Landgericht Koblenz (LG) räumte A die Manipulationen in vollem Umfang ein. Er gab an, der Antragsteller habe ihm das Kassensystem verkauft und ihn auch in die Benutzung der Manipulationssoftware eingewiesen. Dabei sei ihm versichert worden, die Software könne völlig risikolos eingesetzt werden. Das LG Koblenz verurteilte A wegen Steuerhinterziehung zu einer Freiheitsstrafe von drei Jahren. Das Urteil und die entsprechend geänderten Steuerfestsetzungen gegen A wurden bestands- bzw. rechtskräftig.

Anschließend wurde gegen den Antragsteller ein Verfahren wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung eingeleitet. Darüber hinaus erließ der Antragsgegner (= Finanzamt) einen Haftungsbescheid, mit dem der Antragsteller für die Steuerrückstände des A (seinerzeit rund 2,8 Mio. Euro) in Haftung genommen wurde, weil A die hinterzogenen Beträge nicht entrichtet und keine Vollstreckungsmaßnahme gegen A bislang nennenswerten Erfolg gehabt hatte.

Gegen diesen Bescheid legte der Antragsteller beim Finanzamt Einspruch ein. Er behauptete, das Manipulationsprogramm habe ein Mitarbeiter (M) entwickelt, er selbst habe keine Kenntnis von der Manipulationssoftware gehabt. Sie sei so versteckt gewesen, dass selbst die Steuerfahnder sie bei der ersten Durchsuchung nicht entdeckt hätten. Er – der Antragsteller – habe nur im Vertrieb ausgeholfen und habe A auch nicht in die Benutzung der Manipulationssoftware eingewiesen. Bei den Aussagen des A handele es sich um Schutzbehauptungen, um eine Strafmilderung zu erreichen. Es sei auch nicht zutreffend, dass die Rückstände vom Vollstreckungsschuldner A nicht hätten beigetrieben werden können. A verfüge über Grundvermögen und Bankguthaben im Ausland.

Mit Einspruchsentscheidung vom 26. Juni 2014 änderte das Finanzamt den angefochtenen Haftungsbescheid und minderte die Haftungssumme auf rund 1,6 Mio. Euro, da in der Zwischenzeit bei A Gelder eingetrieben werden konnten.

Im Juli 2014 hat der Antragsteller Klage erhoben und anschließend einen Antrag auf Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes gestellt. Zur Begründung machte er geltend, der Haftungsbescheid sei rechtswidrig, außerdem würde die sofortige Vollziehung des angefochtenen Haftungsbescheids eine unbillige Härte für ihn bedeuten. Weder er selbst noch die GmbH würden über ausreichend Liquidität verfügen, um in Vorleistung treten und den geforderten Betrag (rd. 1,6 Mio. Euro) zahlen zu können.

Das FG lehnte den Eilantrag mit unanfechtbarem Beschluss vom 7. Januar 2015 (5 V 2068/14) ab und führte zur Begründung im Wesentlichen Folgendes aus:

Nach den dem Gericht vorliegenden Unterlagen sowie präsenten Beweismitteln bestünden an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Haftungsbescheids keine ernstlichen Zweifel. Wer eine Steuerhinterziehung begehe oder an einer solchen Tat teilnehme, hafte nach § 71 Abgabenordnung (AO) für die verkürzten Steuern und könne gemäß § 191 AO durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden. Aufgrund des Geständnisses und der rechtskräftigen Verurteilung des A durch das LG Koblenz sei das Finanzamt zutreffend davon ausgegangen, dass A die streitbefangenen Steuern hinterzogen habe. Zu dieser Steuerhinterziehung des A habe der Antragsteller objektiv und subjektiv Beihilfe geleistet und damit i. S. von § 71 AO an dessen Tat teilgenommen. Er habe das mit der Manipulationssoftware verbundene Kassensystem als Geschäftsführer der GmbH an A verkauft. Dies belege die Rechnung der GmbH, die den Antragsteller als Bearbeiter ausweise. Es sei nicht entscheidend, wann genau und durch wen die Installation und Einweisung in das Programm erfolgt seien und ob der Antragsteller selbst oder ein Dritter die Manipulationssoftware entwickelt habe. Die Beihilfe zur Steuerhinterziehung bestehe im Streitfall vielmehr darin, dass der Antragsteller ein komplettes System an A verkauft habe, und zwar mit dem Wissen, welche Möglichkeiten dieses System biete, und mit dem Ziel, A eine Steuerverkürzung zu ermöglichen. Der Antragsteller habe A das Kassensystem ausdrücklich als völlig risikoloses Instrument zur Verkürzung von Steuern angeboten und verkauft.

Wenn das Finanzamt einen vorsätzlich Beihilfe zur Steuerhinterziehung leistenden Gehilfen als Haftenden in Anspruch nehme, sei dies regelmäßig eine ermessensgerechte Entscheidung, und zwar unabhängig von der Höhe der Haftungsschuld und/oder den finanziellen Möglichkeiten des Gehilfen. Die Haftungsnorm (§ 71 AO) habe nämlich Schadenersatzcharakter und solle eine Schadensersatzpflicht in Höhe der verkürzten Beträge begründen. Der Antragsteller werde hier nicht für sein Fehlverhalten als Geschäftsführer der GmbH in Anspruch genommen, sondern für die vorsätzliche Beteiligung an einer fremden Steuerhinterziehung.

Auch eine Aussetzung der Vollziehung des Haftungsbescheides wegen unbilliger Härte komme nicht in Betracht, denn auch bei Vorliegen einer unbilligen Härte sei eine Aussetzung der Vollziehung nur möglich, wenn Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheides nicht ausgeschlossen werden könnten. Dies sei hier – wie dargelegt – nicht der Fall.

Quelle: FG Rheinland-Pfalz, Pressemitteilung vom 10.02.2015 zum Beschluss 5 V 2068/14 vom 07.01.2015

Steuern & Recht

Arbeitshilfe zur Aufteilung eines Gesamtkaufpreises für ein bebautes Grundstück (Kaufpreisaufteilung)

10. Februar 2015 steuerschroeder.de

Arbeitshilfe und Anleitung mit Stand vom Januar 2015

Zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage für Absetzungen für Abnutzung von Gebäuden (§ 7 Abs. 4 bis 5a Einkommensteuergesetz) ist es in der Praxis häufig erforderlich, einen Gesamtkaufpreis für ein bebautes Grundstück auf das Gebäude, das der Abnutzung unterliegt, sowie den nicht abnutzbaren Grund und Boden aufzuteilen. Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung ist ein Gesamtkaufpreis für ein bebautes Grundstück nicht nach der sogenannten Restwertmethode, sondern nach dem Verhältnis der Verkehrswerte oder Teilwerte auf den Grund und Boden einerseits sowie das Gebäude andererseits aufzuteilen (vgl. BFH-Urteil vom 10. Oktober 2000 IX R 86/97, BStBl II 2001, 183).

Die obersten Finanzbehörden von Bund und Ländern stellen eine Arbeitshilfe als xls-Datei zur Verfügung, die es unter Berücksichtigung der höchstrichterlichen Rechtsprechung ermöglicht, in einem typisierten Verfahren entweder eine Kaufpreisaufteilung selbst vorzunehmen oder die Plausibilität einer vorliegenden Kaufpreisaufteilung zu prüfen. Zusätzlich steht eine Anleitung für die Berechnung zur Aufteilung eines Grundstückskaufpreises zur Verfügung.

Die Arbeitshilfe zur Aufteilung eines Gesamtkaufpreises für ein bebautes Grundstück (Kaufpreisaufteilung) als Excel-Tabelle und die Anleitung für die Berechnung zur Aufteilung eines Grundstückskaufpreises finden Sie auf der Homepage des BMF.

Quelle: BMF, Mitteilung vom 04.02.2015

Steuern & Recht

Verfahren bis zu einer gesetzlichen Um-setzung des EuGH-Urteils C-326/12 (van Caster und van Caster) – § 6 InvStG

8. Februar 2015 steuerschroeder.de

Der EuGH hat mit Urteil vom 9. Oktober 2014 in der Rechtssache C-326/12 „van Caster und van Caster“ entschieden, dass § 6 InvStG an das Unionsrecht anzupassen ist. Dem Steuerpflichtigen, der Anteile an einem ausländischen Investmentfonds gezeichnet hat, sei die Möglichkeit einzuräumen, Unterlagen oder Informationen beizubringen, mit denen sich die tatsächliche Höhe seiner Einkünfte nachweisen lässt. Der Inhalt, die Form und das Maß an Präzision, denen die Angaben genügen müssen, um in den Genuss der transparenten Besteuerung zu kommen, müssten von der Finanzverwaltung bestimmt werden, um dieser die ordnungsgemäße Besteuerung zu ermöglichen. Daher kommt die Möglichkeit einer Schätzung der Besteuerungsgrundlagen nicht in Betracht.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt bis zu einer gesetzlichen Umsetzung des EuGH-Urteils Folgendes:

1. Kapitalertragsteuer
§ 7 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und 3 InvStG ist unverändert weiterhin anzuwenden.

2. Veranlagung
Im Rahmen der Veranlagung des Steuerpflichtigen wird von der pauschalen Ermittlung der steuerlichen Bemessungsgrundlage nach § 6 InvStG Abstand genommen, wenn der Steuerpflichtige selbst die entsprechenden Unterlagen oder Informationen beibringt, mit denen sich die tatsächliche Höhe seiner Einkünfte nachweisen lässt. Hierbei ist zu unterscheiden zwischen den Mindestangaben und der optionalen Möglichkeit, die Angaben des § 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c und f InvStG beizubringen, um die jeweilige steuerentlastende Wirkung der entsprechenden Vorschrift gesondert in Anspruch nehmen zu können.

a. Mindestangaben
Bei der Veranlagung erfolgt eine Besteuerung nach § 2 Abs. 1 Satz 1 InvStG, wenn der Steuerpflichtige

eine Bescheinigung eines zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung befugten Berufsträgers im Sinne des § 3 des Steuerberatungsgesetzes, einer behördlich anerkannten Wirtschaftsprüfungsstelle oder einer vergleichbaren ausländischen Person oder Institution, dass die Besteuerungsgrundlagen nach den Regeln des deutschen Steuerrechts ermittelt wurden,
den zum jeweiligen Geschäftsjahresende gültigen Verkaufsprospekt,
den zum jeweiligen Geschäftsjahresende gültigen Jahresbericht,
eine Summen- und Saldenliste aus der Fondsbuchhaltung,
eine Überleitungsrechnung, aus der hervorgeht, wie aus der investmentrechtlichen Rechnungslegung die Besteuerungsgrundlagen nach den Regeln des deutschen Steuerrechtes ermittelt wurden,
eine Anlage für die Gewinn- und Verlustvorträge bezogen auf die einzelnen Ertragsarten.

Soweit der Steuerpflichtige nach den vorgenannten Anforderungen den Nachweis der Besteuerungsgrundlagen nicht führt, hat die Ermittlung der Erträge nach § 6 InvStG zu erfolgen.

b. Optionale Angaben
Sofern der Steuerpflichtige auch die Besteuerungsgrundlagen i. S. d. § 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c und f InvStG erklärt, erfolgt eine Besteuerung nach § 2 und § 4 InvStG. In diesen Fällen können insbesondere die folgenden Nachweise verlangt werden:

Übersicht über die erhaltenen Dividendenzahlungen – getrennt nach Ländern,

Übersicht über die einbehaltenen Quellensteuern – getrennt nach Ländern – und Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Anrechnung der einbehaltenen und keinem Ermäßigungsanspruch unterliegenden Quellensteuer und
Nachweis des Aufteilungsmaßstabes im Rahmen der Zuordnung von Werbungskosten nach § 3 Abs. 3 Satz 3 Nr. 2 InvStG (Aktienquote).

§ 5 Abs. 2 Satz 4 und § 21 Abs. 19 Satz 3 bis 6 InvStG bleiben unberührt.

Legt der Steuerpflichtige Beweismittel in einer fremden Sprache vor, so kann eine Übersetzung in die deutsche Sprache verlangt werden (§ 87 Abs. 2 AO).

Quelle: BMF, Schreiben (koordinierter Ländererlass) IV C 1 – S-1980-1 / 11 / 10014 :005 vom 04.02.2015

Steuern & Recht

Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers bei Bauleistungen und bei Gebäudereinigungsleistungen

8. Februar 2015 steuerschroeder.de

nach § 13b Abs. 5 Satz 2 i. V. m. Abs. 2 Nr. 4 UStG und nach § 13b Abs. 5 Satz 5 i. V. m. Abs. 2 Nr. 8 UStG

Klarstellung der Nichtbeanstandungsregelung in Absatz 5 des BMF-Schreibens vom 5. Februar 2014 – IV D 3 – S-7279 / 11 / 10002 (2014/0120973) – BStBl I S. 233

Absatz 5 des BMF-Schreibens vom 5. Februar 2014 – IV D 3 – S-7279 / 11 / 10002 (2014/0120973), BStBl I S. 233, i. d. F. von Abschnitt II des BMF-Schreibens vom 8. Mai 2014 – IV D 3 – S-7279 / 11 / 10002 (2014/0419586), BStBl I S. 823, enthält eine Nichtbeanstandungsregelung, nach der es in Fällen, in denen leistender Unternehmer und Leistungsempfänger die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers für eine Bauleistung, die vor dem 15. Februar 2014 ausgeführt worden ist, einvernehmlich unter Berücksichtigung der bis zu diesem Zeitpunkt geltenden Verwaltungsanweisungen in Abschnitt 13b.3 und 13b.8 UStAE angewendet haben, nicht beanstandet wird, wenn sie nach dem 14. Februar 2014 ebenso einvernehmlich entscheiden, an der seinerzeitigen Entscheidung festzuhalten, auch wenn in Anwendung des BFH-Urteils vom 22. August 2013, V R 37/10 (BStBl I 2014 S. 128) der leistende Unternehmer Steuerschuldner wäre. Diese Nichtbeanstandungsregelung gilt auch bei Bauleistungen, mit deren Ausführung vor dem 15. Februar 2014 begonnen worden ist.

Es ist die Frage gestellt worden, ob diese Nichtbeanstandungsregelung auch dann gilt, wenn eine Bauleistung, mit der vor dem 15. Februar 2014 begonnen worden ist, erst nach dem 30. September 2014 abgeschlossen wurde und der Leistungsempfänger für diesen Umsatz nicht die Steuer nach § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 und Abs. 5 Satz 2 UStG in der seit dem 1. Oktober 2014 geltenden Fassung schuldet.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt hierzu Folgendes:

Absatz 5 des BMF-Schreibens vom 5. Februar 2014 – IV D 3 – S-7279 / 11 / 10002 (2014/0120973), BStBl I S. 233, i. d. F. von Abschnitt II des BMF-Schreibens vom 8. Mai 2014 – IV D 3 – S-7279 / 11 / 10002 (2014/0419586), BStBl I S. 823, kann auch bei einer Bauleistung angewendet werden, die vor dem 15. Februar 2014 begonnen, aber erst nach dem 30. September 2014 erbracht worden ist und die nicht unter die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers nach § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 und Abs. 5 Satz 2 UStG in der seit dem 1. Oktober 2014 geltenden Fassung fällt.

Quelle: BMF, Schreiben (koordinierter Ländererlass) IV D 3 – S-7279 / 11 / 10002-04 vom 04.02.2015

Steuern & Recht

Kommissaranwärterin hat keine regelmäßige Arbeitsstätte

8. Februar 2015 steuerschroeder.de

In einer Kindergeldsache hatte das Finanzgericht Düsseldorf zu entscheiden, ob die Fahrten einer Kommissaranwärterin zu ihrer jeweiligen Ausbildungsstelle als Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte oder als Dienstreisen zu qualifizieren sind. Die Ausbildung für den gehobenen Polizeivollzugsdienst gliedert sich in das Fachhochschulstudium (80 Wochen), das Training beim Landesamt für Aus- und Fortbildung sowie Personalangelegenheiten der Polizei (34 Wochen) und das Praktikum in einem Polizeipräsidium (36 Wochen). Die Familienkasse vertrat die Auffassung, dass die Auszubildende an der Fachhochschule, die ihren Stammausbildungsplatz darstellte, ihre regelmäßige Arbeitsstätte habe. Deshalb könnten Kosten für Fahrten dorthin nur in Höhe der Entfernungspauschale abgezogen werden.

Dem ist das Finanzgericht nicht gefolgt; es hat der Klage stattgegeben. Die Fahrten zu den drei Ausbildungsstellen seien nach Dienstreisegrundsätzen zu behandeln, da die Anwärterin keine regelmäßige Arbeitsstätte habe. Nach der Rechtsprechung des VI. Senats des Bundesfinanzhofs kann ein Arbeitnehmer nur eine regelmäßige Arbeitsstätte haben. Diese befindet sich dort, wo der Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit liegt. Dieser Mittelpunkt ist nach qualitativen – nicht nach quantitativen – Merkmalen der Arbeitsleistung zu bestimmen.

Im Falle der Kommissaranwärterin konnte das Finanzgericht Düsseldorf keinen qualitativen Schwerpunkt der Tätigkeit feststellen. Zwar nehme das Studium die meiste Zeit des Vorbereitungsdienstes in Anspruch. Einen inhaltlichen Schwerpunkt bilde die theoretische Ausbildung jedoch nicht. Die praktischen Module seien nicht minder wichtig, stellten allerdings ebenso wenig einen Schwerpunkt dar.

Das Finanzgericht Düsseldorf hat die Revision zum Bundesfinanzhof zugelassen.

Quelle: FG Düsseldorf, Mitteilung vom 06.02.2015 zum Urteil 2 K 278/14 Kg vom 19.11.2014

Steuern & Recht

Benzinkosten auch bei Anwendung der 1 %-Regelung abziehbar

8. Februar 2015 steuerschroeder.de

Der Kläger, ein Außendienstmitarbeiter, erhielt von seinem Arbeitgeber einen Pkw auch zur privaten Nutzung. Der Arbeitgeber ermittelte den geldwerten Vorteil nach der sog. 1 %-Regelung. Die Benzinkosten musste der Kläger selbst tragen. Diese machte er in seiner Einkommensteuererklärung als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit geltend. Das beklagte Finanzamt lehnte den Abzug der Aufwendungen ab.

Das Finanzgericht Düsseldorf hat der dagegen gerichteten Klage stattgegeben und die Benzinkosten insgesamt zum Abzug zugelassen. Die auf die beruflichen Fahrten entfallenden Benzinkosten seien abziehbar, weil sie zur Erzielung des Barlohns aufgewendet worden seien. Aber auch die für Privatfahrten aufgewendeten Benzinkosten seien abziehbar, da sie zum Erwerb von Sachlohn in Gestalt der privaten Pkw-Nutzung aufgewendet worden seien. Der Abzug dieser Werbungskosten sei nicht deshalb zu versagen, weil der Wert der Privatnutzung nach der 1 %-Regelung ermittelt worden sei. Diese betreffe allein die Bewertung der Einnahme, nicht aber den Werbungskostenabzug.

Es sei Sache des Arbeitnehmers, seine Werbungskosten nachzuweisen; eines Fahrtenbuches bedürfe es aber nicht. Durch den Abzug individueller Werbungskosten auch bei Anwendung der 1 %-Regelung werde die Ungleichbehandlung zwischen Arbeitnehmern, deren Arbeitgeber alle Kosten tragen, und Arbeitnehmern, die die Pkw-Kosten teilweise selbst tragen müssen, abgemildert.

Das Finanzgericht Düsseldorf hat die Revision zum Bundesfinanzhof zugelassen.

Quelle: FG Düsseldorf, Mitteilung vom 06.02.2015 zum Urteil 12 K 1073/14 E vom 04.12.2014

Steuern & Recht

Länder warnen vor Belastung für Autofahrer

8. Februar 2015 steuerschroeder.de

Der Bundesrat hat Bedenken gegen den Vorschlag der Bundesregierung, die geplante Pkw-Maut (s. TOP 14a, Drucksache 648/14) durch eine abgesenkte Kfz-Steuer zu kompensieren.

In seiner Stellungnahme zum Regierungsentwurf äußert er die Sorge, dass die Steuerentlastung inländischer Kfz-Halter nicht mit Europäischem Recht vereinbar ist. Falls sie für rechtswidrig erklärt, die Maut aber dennoch erhoben werde, führe dies zu einer unerwünschten Doppelbelastung.

Der Bundesrat kritisiert zudem, dass die geplanten Änderungen der Kfz-Steuer deren bisherige ökologische Lenkungswirkung empfindlich abschwächen. Dies lehnen die Länder ab und fordern, die Lenkungswirkung im bisherigen Umfang zu erhalten.

Mit der Kritik der Länder befasst sich zunächst die Bundesregierung, anschließend berät der Bundestag über den Gesetzentwurf.

Die Grunddrucksache und die Ausschussempfehlung zum Entwurf eines Zweiten Verkehrsteueränderungsgesetzes (VerkehrStÄndG 2) (Absenkung der Kfz-Steuer) (639/14) finden Sie auf der Homepage des Bundesrats.
Die Grunddrucksache und die Ausschussempfehlung zum Entwurf eines Gesetzes zur Einführung einer Infrastrukturabgabe für die Benutzung von Bundesfernstraßen (648/14) finden Sie auf der Homepage des Bundesrats.

Quelle: Bundesrat, Mitteilung vom 06.02.2015

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BFH: Einseitig eingeräumte Kaufoption aus einem Pkw-Leasingvertrag als entnahmefähiges Wirtschaftsgut – Begriff des Wirtschaftsguts

Bagatellgrenze für die Abfärbewirkung von geringfügigen gewerblichen Einkünften bei Einkünften aus selbständiger Tätigkeit

VBG Gefahrtarif 2011 rechtmäßig

Hersteller manipulierbarer Kassensysteme haften persönlich für hinterzogene Steuern ihrer Kunden

Arbeitshilfe zur Aufteilung eines Gesamtkaufpreises für ein bebautes Grundstück (Kaufpreisaufteilung)

Arbeitshilfe und Anleitung mit Stand vom Januar 2015

Verfahren bis zu einer gesetzlichen Um-setzung des EuGH-Urteils C-326/12 (van Caster und van Caster) – § 6 InvStG

Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers bei Bauleistungen und bei Gebäudereinigungsleistungen

nach § 13b Abs. 5 Satz 2 i. V. m. Abs. 2 Nr. 4 UStG und nach § 13b Abs. 5 Satz 5 i. V. m. Abs. 2 Nr. 8 UStG

Klarstellung der Nichtbeanstandungsregelung in Absatz 5 des BMF-Schreibens vom 5. Februar 2014 – IV D 3 – S-7279 / 11 / 10002 (2014/0120973) – BStBl I S. 233

Kommissaranwärterin hat keine regelmäßige Arbeitsstätte

Benzinkosten auch bei Anwendung der 1 %-Regelung abziehbar

Länder warnen vor Belastung für Autofahrer

Der Bundesrat hat Bedenken gegen den Vorschlag der Bundesregierung, die geplante Pkw-Maut (s. TOP 14a, Drucksache 648/14) durch eine abgesenkte Kfz-Steuer zu kompensieren.

Steuern & Recht vom Steuerberater M. Schröder Berlin