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Steuerrecht

Vorsteuer-Vergütungsverfahren (§ 18 Abs. 9 UStG, §§ 59 bis 62 UStDV); Gegenseitigkeit (§ 18 Abs. 9 Satz 4 UStG)

Vorsteuer-Vergütungsverfahren (§ 18 Abs. 9 UStG, §§ 59 bis 62 UStDV); Gegenseitigkeit (§ 18 Abs. 9 Satz 4 UStG)

Mit BMF-Schreiben vom 22. Februar 2013 – IV D 3 – S-7359 / 07 / 10009 (2013/0177515) – (BStBl I S. 268) zum Vorsteuer-Vergütungsverfahren ist je ein Verzeichnis der Drittstaaten, zu denen die Gegenseitigkeit im Sinne des § 18 Abs. 9 Satz 4 UStG besteht, und der Drittstaaten, zu denen die Gegenseitigkeit nicht gegeben ist, herausgegeben worden.

Hiermit werden die Verzeichnisse durch die beiliegenden, geänderten Verzeichnisse ersetzt. Die Änderungen beruhen auf den Feststellungen, dass die Gegenseitigkeit zu Belize seit dem 1. Juli 2006 nicht gegeben ist, dass die Gegenseitigkeit zur Republik Serbien seit dem 1. Juli 2013 gegeben ist, sowie dem Beitritt der Republik Kroatien zur Europäischen Union zum 1. Juli 2013. Ergänzungen und Änderungen sind durch Randstriche kenntlich gemacht.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird darüber hinaus in Abschnitt 18.11 Abs. 4 Satz 3 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses (UStAE) vom 1. Oktober 2010, BStBl I S. 864, der zuletzt durch das BMF-Schreiben vom 31. Juli 2013 – IV D 2 – S-7368 / 10 / 10002 (2013/0719183) geändert worden ist, die Angabe „22. 2. 2013, BStBl I S. 268,“ durch die Angabe „26. 8. 2013, BStBl I S. xxx,“ ersetzt.

Die Regelungen dieses Schreibens sind in allen offenen Fällen anzuwenden.

Die Anlagen finden Sie auf der Homepage des BMF.

Quelle: BMF, Schreiben (koordinierter Ländererlass) IV D 3 – S-7359 / 07 / 10009 vom 26.08.2013

Steuerrecht

Vordrucke zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Umsatzbesteuerung

Vordrucke zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Umsatzbesteuerung

Vordruckmuster USt 1 F bis 6 F sowie Anlagen USt 1, 2, 3 F und Anlage USt 6 F

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt Folgendes:

  1. Nach § 1 der Verordnung über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 180 Abs. 2 AO vom 19. Dezember 1986 (BStBl 1987 I S. 2) in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes zur Modernisierung und Entbürokratisierung des Steuerverfahrens vom 20. Dezember 2008 (BGBl. I S. 2850) können Besteuerungsgrundlagen ganz oder teilweise gesondert und einheitlich festgestellt werden. Dies gilt nach § 1 Abs. 2 der Verordnung auch für die Umsatzsteuer, wenn mehrere Unternehmer im Rahmen eines Gesamtobjektes Umsätze ausführen oder empfangen. Zur Anwendung der Verordnung ist das BMF-Schreiben vom 2. Mai 2001 – IV A 4 – S 0361 – 4/01 – (BStBl I S. 256) ergangen.
  2. Die folgenden, mit BMF-Schreiben vom 14. Dezember 2001 – IV D 1 – S 7532 – 46/01 – eingeführten Vordruckmuster zur Durchführung der gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Umsatzbesteuerung nach der Verordnung zu § 180 Abs. 2 AO werden hiermit in überarbeiteter Fassung neu bekanntgegeben:
    • USt 1 F – Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Umsatzsteuer –
    • Anlage USt 1, 2, 3 F – zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Umsatzbesteuerung –
    • USt 2 F – Feststellungsbescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Umsatzbesteuerung –
    • USt 3 F – Feststellungsbogen für die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Umsatzbesteuerung –
    • USt 4 F – Mitteilung über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Umsatzbesteuerung –
    • USt 5 F – Anfrage nach Besteuerungsgrundlagen für die Umsatzbesteuerung –
    • USt 6 F – Vorläufige Mitteilung über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Umsatzbesteuerung –
    • Anlage USt 6 F – zur vorläufigen Mitteilung über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Umsatzbesteuerung -.
  3. Die Änderungen gegenüber den bisherigen Vordruckmustern sind redaktioneller oder drucktechnischer Art.
  4. In der Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Umsatzbesteuerung (Vordruckmuster USt 1 F) sind neben allgemeinen Angaben zum Gesamtobjekt Angaben zur Höhe der Vorsteuerbeträge zu machen. Die übrigen Angaben dienen der Prüfung der Optionsfähigkeit bzw. der Vorsteuerabzugsberechtigung (§§ 9, 15 Abs. 2 bis 4 UStG).
  5. In der Anlage USt 1, 2, 3 F zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Umsatzbesteuerung sind Angaben zu den Beteiligten an dem Gesamtobjekt zu machen und die auf die Beteiligten entfallenden anteiligen Vorsteuerbeträge zu erklären. Wird bei der Durchführung der gesonderten und einheitlichen Feststellung von den Angaben des Erklärungspflichtigen nicht abgewichen, ist je eine Ausfertigung der Anlage USt 1, 2, 3 F als Anlage zum Feststellungsbescheid (Vordruckmuster USt 2 F) und zum Feststellungsbogen (Vordruckmuster USt 3 F) zu verwenden.
  6. Der Feststellungsbescheid (Vordruckmuster USt 2 F) und der Feststellungsbogen (Vordruckmuster USt 3 F) sind so gestaltet, dass sie für bis zu drei Feststellungszeiträume verwendet werden können. Soweit die Vordruckmuster handschriftlich ausgefüllt werden, sind die Angaben im Kopf sowie in den Teilen A (Feststellungen) und B (Begründung und Nebenbestimmungen) im Durchschreibeverfahren auszufüllen. Bei der Herstellung der Vordrucke ist deshalb auf die Übereinstimmung der Zeilen beider Vordrucke zu achten.
  7. Die Mitteilung über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Umsatzbesteuerung (Vordruckmuster USt 4 F) ist so gestaltet, dass sie für bis zu drei Feststellungszeiträume verwendet werden kann. Sie enthält neben allgemeinen Angaben zum Gesamtobjekt Feststellungen zur Vorsteuerabzugsberechtigung, zur Höhe der Vorsteuer und zum Überwachungsbetrag nach § 15a UStG sowie nachrichtliche Hinweise.
  8. Die Vordrucke sind auf der Grundlage der unveränderten Vordruckmuster herzustellen. Die Zeilenabstände in den Vordruckmustern sind schreibmaschinengerecht (Zwei-Zeilen-Schaltung). Bei der Herstellung der Vordrucke ist ebenfalls ein schreibmaschinengerechter Zeilenabstand einzuhalten.

    Folgende Abweichungen sind zulässig:

    Die Vordrucke können bei Anwendung von IT-Programmen in verkürzter Form ausgegeben werden, indem im Einzelfall nur die relevanten Teile der Vordrucke ausgedruckt werden.

    Von den Vordrucken kann abgewichen werden, soweit dies aus organisatorischen oder technischen Gründen erforderlich wird.

  9. Dieses Schreiben ersetzt die BMF-Schreiben vom 27. März 1992 – IV A 3 – S-7532 – 4/92 – und vom 14. Dezember 2001 – IV D 1 – S-7532 – 46/01 -.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Die Vordruckmuster finden Sie auf der Homepage des BMF.

Quelle: BMF, Schreiben (koordinierter Ländererlass) IV D 3 – S-7532 / 12 / 10003 vom 26.08.2013

Steuerrecht

Anwendung von Subject-to-tax-, Remittance-base- und Switch-over-Klauseln nach den Doppelbesteuerungsabkommen

unter Berücksichtigung des Urteils des BFH vom 17. Oktober 2007 – I R 96/06 – (BStBl II 2008 S. 953)

DBA können unterschiedliche Regelungen enthalten, um zu verhindern, dass die Abkommensanwendung zur Nichtbesteuerung von Einkünften bzw. zur ungerechtfertigten Inanspruchnahme von Abkommensvorteilen führt. Je nach Ausgestaltung dieser Bestimmungen unterscheidet man hauptsächlich zwischen Rückfall- bzw. Subject-to-tax-Klauseln (Besteuerungsvorbehalten), Remittance-base-Klauseln (Überweisungsklauseln) und Switch-over-Klauseln (Umschaltklauseln). Diese Klauseln sind vorrangig vor den nationalen Vorschriften (u. a. § 50d Abs. 8 und 9 EStG) anzuwenden.

Postanschrift Berlin: Bundesministeriu m der Finanzen, 11016 Berlin

www.bundesfinanzministerium.de
POSTANSCHRIFT Bundesministerium der Finanzen, 11016 Berlin
Nur per E-Mail
Oberste Finanzbehörden
der Länder
nachrichtlich:
Bundeszentralamt für Steuern
Bundesfinanzakademie im
Bundesministerium der Finanzen
HAUSANSCHRIFT Wilhelmstraße 97, 10117 Berlin
TEL +49 (0) 30 18 682-0
E-MAIL poststelle@bmf.bund.de
DATUM 20. Juni 2013
BETREFF Anwendung von Subject-to-tax-, Remittance-base- und Switch-over-Klauseln nach den
Doppelbesteuerungsabkommen unter Berücksichtigung des Urteils des BFH vom
17. Oktober 2007 -I R 96/06 -(BStBl 2008 II S. 953)
BEZUG TOP 3.1 der Sitzung ASt II/13 vom 4. bis 6. Juni 2013;
Mein Schreiben vom 17. Mai 2013
– IV B 2 – S 1300/09/10006 –
GZ IV B 2 – S 1300/09/10006
DOK 2013/0539717
(bei Antwort bitte GZ und DOK angeben)
Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der
Länder gilt hinsichtlich der Anwendung von Subject-to-tax-, Remittance-base- und
Switch-over-Klauseln nach den Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) Folgendes:
1. Allgemeines
DBA können unterschiedliche Regelungen enthalten, um zu verhindern, dass die Abkommensanwendung zur Nichtbesteuerung von Einkünften bzw. zur ungerechtfertigten Inanspruchnahme von Abkommensvorteilen führt. Je nach Ausgestaltung dieser Bestimmungen
unterscheidet man hauptsächlich zwischen Rückfall- bzw. Subject-to-tax-Klauseln
(Besteuerungsvorbehalten), Remittance-base-Klauseln (Überweisungsklauseln) und Switchover-Klauseln (Umschaltklauseln). Diese Klauseln sind vorrangig vor den nationalen
Vorschriften (u. a. § 50d Absatz 8 und 9 EStG) anzuwenden.

Das Schreiben im Volltext finden Sie auf der Homepage des BMF.

Quelle: BMF, Schreiben (koordinierter Ländererlass) IV B 2 – S-1300 / 09 / 10006 vom 20.06.2013

 

 

 

 

Einkommen- und Lohnsteuer

Mitwirkungspflichten des Steuerpflichtigen nach Einbuchung ungeklärter Einnahmen in die betriebliche Kasse – Zulassung der Revision wegen Divergenz

BUNDESFINANZHOF Beschluss vom 13.6.2013, X B 132-133/12; X B 132/12; X B 133/12

Mitwirkungspflichten des Steuerpflichtigen nach Einbuchung ungeklärter Einnahmen in die betriebliche Kasse – Zulassung der Revision wegen Divergenz

Tatbestand

1
I. Die Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) sind Ehegatten und werden im Streitjahr 2001 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erzielte auch im Streitjahr mit dem Handel von Fahrzeugen Einkünfte aus Gewerbebetrieb.
2
Unter dem 2. Januar 2002 buchte der Kläger in seine Kasse den Betrag von xxx.xxx EUR als „Gewinn Spielcasino“ ein und zahlte am 3. Januar 2002 einen Betrag von xxx.xxx EUR hiervon auf sein auch betrieblich genutztes Konto bei der X-Bank ein. Den Restbetrag von xx.xxx EUR verwendete er für einen betrieblichen Sortenankauf. Im April 2002 wurden xxx.xxx EUR in einem Investmentfonds und einem Vermögensbrief angelegt.
3
Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt –FA–) behandelte den Gesamtbetrag als nicht versteuerte Betriebseinnahmen.
4
Einsprüche und Klagen blieben erfolglos. Das Finanzgericht (FG) sah die Mitwirkungspflicht des Klägers zur Aufklärung der Herkunft des Geldes als nicht erfüllt an. Es glaubte ihm nicht, dass es sich bei dem in die Kasse eingelegten Betrag um Spielbankgewinne aus dem Jahr 2001 und einen privaten Bargeldbestand gehandelt habe. Mit Urteilen vom 25. April 2012 wies es die Klage der Kläger wegen Einkommensteuer 2001 (7 K 265/10) und die Klage des Klägers wegen Gewerbesteuermessbetrag 2001 (7 K 264/10) als unbegründet ab.
5
Mit den Nichtzulassungsbeschwerden begehren die Kläger die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Sache, zur Rechtsfortbildung und zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung.
6
Das FA tritt den Beschwerden entgegen.

Entscheidungsgründe

7
II. 1. Die Verbindung der Verfahren beruht auf § 73 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).
8
2. Die Beschwerden der Kläger haben keinen Erfolg. Die von den Klägern benannten Gründe für eine Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO liegen der Sache nach nicht vor. Insoweit können die bestehenden Zweifel an der Erfüllung der gesetzlichen Darlegungsanforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO dahinstehen.
9
a) Macht ein Beschwerdeführer die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO geltend, so hat er zunächst eine bestimmte für die Entscheidung des Streitfalls erhebliche abstrakte Rechtsfrage herauszustellen. Dafür ist erforderlich, dass er die entscheidungserhebliche Rechtsfrage hinreichend konkretisiert; nicht ausreichend ist eine Fragestellung, deren Beantwortung von den Umständen des Einzelfalls abhängt. Des Weiteren muss die Beschwerdebegründung schlüssig und substantiiert unter Auseinandersetzung mit der zur aufgeworfenen Rechtsfrage in Rechtsprechung und Schrifttum vertretenen Auffassung darlegen, weshalb die für bedeutsam gehaltene Rechtsfrage im Allgemeininteresse klärungsbedürftig und im Streitfall klärbar ist. Dazu muss ausgeführt werden, in welchem Umfang, von welcher Seite und aus welchem Grunde die Beantwortung der Frage zweifelhaft und streitig ist (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Senatsbeschluss vom 22. März 2011 X B 151/10, BFH/NV 2011, 1165; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 116 Rz 32, 35, m.w.N.). Insbesondere muss sich der Beschwerdeführer auch mit der bereits vorhandenen Rechtsprechung auseinandersetzen und substantiiert darlegen, weshalb nach seiner Ansicht diese Rechtsprechung keine Klärung herbeigeführt habe (vgl. nur Senatsbeschluss vom 17. März 2010 X B 10/10, BFH/NV 2012, 953, m.w.N.).
10
aa) Soweit die Kläger eine grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache deshalb als gegeben ansehen, weil sich der Bundesfinanzhof (BFH) noch nicht dazu geäußert habe, ob die erhöhten Mitwirkungspflichten des Steuerpflichten bei der Einlage eines Geldbetrags auf einem betrieblichen Bankkonto auch dann gälten, wenn dieser nur über ein einziges Bankkonto verfüge und auf diesem einen außerbetrieblich erwirtschafteten Geldbetrag für eine überschaubare Zeit „parke“, um diesen sodann einer privaten Vermögensanlage zuzuführen, fehlt es bereits an der Klärungsfähigkeit. Eine Klärungsfähigkeit ist zu verneinen, wenn die gestellte Rechtsfrage –wie hier– von einem anderen als dem vom FG festgestellten Sachverhalt ausgeht (so schon BFH-Beschluss vom 8. Februar 2007 IV B 138/05, BFH/NV 2007, 1326, m.w.N.). Die Rechtsfrage setzt voraus, dass der fragliche Betrag sogleich auf einem gemischtgenutzten Bankkonto des Klägers eingezahlt und daher den privaten Bereich nie vollständig verlassen hat. Das FG hat stattdessen –für den Senat bindend (§ 118 Abs. 2 FGO)– festgestellt, dass dieser Betrag bereits vor dieser Einzahlung durch die Verbuchung in der Kasse dem ausschließlich betrieblichen Bereich zugeordnet worden ist.
11
bb) Wird Kapital –wie hier der Geldbetrag durch Buchung in der Kasse– aus dem Privatvermögen in das Betriebsvermögen eingelegt, so geht der BFH in ständiger Rechtsprechung davon aus, dass den Steuerpflichtigen eine Mitwirkungspflicht zur Aufklärung trifft. Gelingt ihm die Aufklärung nicht, so darf dies dahin gewürdigt werden, dass die ungeklärten Kapitalzuführungen auf nicht versteuerten Einnahmen beruhen, und zwar auch dann, wenn hinsichtlich der Quelle der fraglichen Mittel keine Aufzeichnungspflichten bestehen (vgl. grundlegend Senatsurteil vom 15. Februar 1989 X R 16/86, BFHE 156, 38, BStBl II 1989, 462; ausdrücklicher Anschluss durch BFH-Urteil vom 25. August 2009 I R 88-89/07, BFHE 226, 296, BFH/NV 2009, 2047). Einer weiteren Klärung dieser Rechtsfrage bedarf es nicht.
12
cc) Eine weitergehende Klärung erübrigt sich auch, soweit diese Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen die Nachweispflichten bei Spielbankgewinnen betrifft. An den Nachweis von Spielgewinnen sind strenge Anforderungen zu stellen (so schon BFH-Urteil vom 3. August 1966 IV R 75/66, IV R 152/66, BFHE 86, 736, BStBl III 1966, 650). Die konkrete Ausgestaltung dieser Nachweispflichten ist eine Frage des Einzelfalls. Dabei verkennt der Senat nicht, dass eine solche Nachweisobliegenheit hinsichtlich der Herkunft von Einlagen im praktischen Ergebnis zu einer weitreichenden Dokumentation über die Quellen des privaten Vermögens führen kann. Dies ist Folge der vom Steuerpflichtigen selbst durch die Einlagebuchung veranlassten Verknüpfung seiner privaten Vermögensverhältnisse mit der betrieblichen Sphäre (so auch schon Senatsbeschluss vom 3. April 2013 X B 8/12, nicht veröffentlicht –n.v.–, m.w.N.).
13
dd) Unerheblich ist in diesem Zusammenhang die weitere Verwendung des in den Betrieb eingelegten Betrags.
14
b) Da die Fortbildung des Rechts ein Unterfall des Zulassungsgrundes der grundsätzlichen Bedeutung ist (vgl. statt vieler Senatsbeschluss vom 5. März 2013 X B 121/11, n.v., m.w.N.) kommt die Zulassung der Revision aus denselben Gründen nicht in Frage (vgl. Gräber/Ruban, a.a.O., § 116 Rz 38).
15
c) Auch soweit die Kläger eine die einheitliche Rechtsprechung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO gefährdende Divergenz geltend machen, kann die Revision nicht zugelassen werden. Zum einen gelingt es den Klägern nicht, eine solche Abweichung entsprechend den Darlegungsanforderungen aus § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO schlüssig zu rügen. Zum anderen ist ein schwerwiegender Rechtsanwendungsfehler nicht gegeben.
16
aa) Eine Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO setzt voraus, dass das FG bei gleichem oder vergleichbarem Sachverhalt in einer entscheidungserheblichen Rechtsfrage eine andere Auffassung vertritt als der BFH, das Bundesverfassungsgericht, der Gemeinsame Senat der obersten Gerichtshöfe des Bundes, ein anderes oberstes Bundesgericht oder ein anderes FG. Das FG muss seiner Entscheidung einen tragenden abstrakten Rechtssatz zu Grunde gelegt haben, der mit den ebenfalls tragenden Rechtsausführungen in der Divergenzentscheidung des anderen Gerichts nicht übereinstimmt. Zur schlüssigen Darlegung einer Divergenzrüge nach § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO gehört u.a. eine hinreichend genaue Bezeichnung der vermeintlichen Divergenzentscheidung sowie die Gegenüberstellung tragender, abstrakter Rechtssätze aus dem angefochtenen Urteil des FG einerseits und aus den behaupteten Divergenzentscheidungen andererseits, um eine Abweichung deutlich erkennbar zu machen. Des Weiteren ist darzulegen, dass es sich im Streitfall um einen vergleichbaren Sachverhalt und um eine identische Rechtsfrage handelt (vgl. Senatsbeschluss vom 10. Mai 2012 X B 57/11, BFH/NV 2012, 1307, m.w.N.).
17
(1) Der Senat hat schon Zweifel daran, ob die Kläger dem angefochtenen Urteil des FG einen „Rechtssatz“ entnehmen, wenn sie im Anschluss an die Darstellung der BFH-Entscheidungen vom 13. November 1969 IV R 22/67 (BFHE 97, 409, BStBl II 1970, 189), vom 28. Mai 1986 I R 265/83 (BFHE 147, 105, BStBl II 1986, 732), vom 1. Juli 1987 I R 284-286/83 (BFH/NV 1988, 12), vom 7. Juni 2000 III R 82/97 (BFH/NV 2000, 1462), in BFHE 86, 736, BStBl III 1966, 650, in BFHE 156, 38, BStBl II 1989, 462, vom 4. Dezember 2001 III B 76/01 (BFH/NV 2002, 476), vom 29. Januar 1992 X R 145/90 (BFH/NV 1992, 439), vom 30. Juli 2002 X B 40/02 (BFH/NV 2003, 56), vom 30. März 2006 III B 56/05 (BFH/NV 2006, 1485) und vom 28. Januar 2009 X R 20/05 (BFH/NV 2009, 912) formulieren, dass das FG die dort aufgestellten Grundsätze verletze und neue Nachweispflichten einführe.
18
(2) Jedenfalls aber divergiert das FG-Urteil zu keiner der genannten Entscheidungen.
19
(a) So hat das FG in seiner Entscheidung in Übereinstimmung mit dem BFH-Urteil in BFHE 97, 409, BStBl II 1970, 189 zunächst geprüft, ob der Vermögenszuwachs die vom Steuerpflichtigen behauptete Ursache hat und danach, ob er auf steuerpflichtigen Vorgängen beruht. Dabei ist das FG nach Würdigung der Gesamtumstände dieses Einzelfalls zu dem Ergebnis gekommen, dass es dem Kläger nicht glaubt, Spielbankgewinne aus dem Jahr 2001 bzw. einen privaten Bargeldbestand eingelegt zu haben. Nach Überzeugung des FG konnten die im Streitjahr hinzugeschätzten Betriebseinnahmen auch aus dem Gewerbebetrieb stammen, was es auf S. 17 f. seines Urteils dargelegt hat.
20
(b) Keine Divergenz besteht zu den BFH-Urteilen in BFHE 147, 105, BStBl II 1986, 732, in BFH/NV 1988, 12, in BFH/NV 2000, 1462 und in BFH/NV 1992, 439, da diese Entscheidungen einen in rechtserheblicher Weise abweichenden Sachverhalt betreffen. Dort waren Einlagen auf privaten Konten und nicht wie im vorliegenden Fall in den betrieblichen Bereich betroffen.
21
(c) Wie der BFH in BFHE 86, 736, BStBl III 1966, 650 ging das FG (namentlich S. 9 des Urteils oben) davon aus, dass gerade an die Herkunft von Spielbankgewinnen strenge Anforderungen zu stellen seien.
22
(d) Das Urteil des FG weicht auch nicht von dem Senatsurteil in BFHE 156, 38, BStBl II 1989, 462 ab, das die Einlage privater Gelder in den betrieblichen Bereich betraf. Der Senat hat in dieser Entscheidung ausgeführt, dass mit der Verletzung von Mitwirkungspflichten, die ihrerseits von den Umständen abhängen, sich das Beweismaß im Rahmen der Beweiswürdigung reduziert. Von einer derartigen Verletzung der Mitwirkungspflichten ist auch das FG ausgegangen. Der von den Klägern gezogene Umkehrschluss, bei ordnungsgemäßer Buchführung und ohne Verletzung von Mitwirkungspflichten sei eine Vermögenszuwachs- und Geldverkehrsrechnung unentbehrlich, ist daher im Streitfall unerheblich.
23
(e) Im Einklang mit der Entscheidung des FG steht auch die Senatsentscheidung in BFH/NV 2009, 912, die ausdrücklich auf die auf der Verletzung der Mitwirkungspflicht beruhende Begrenzung der Sachaufklärung und das Beweismaß bei gemischtbetrieblich und privat genutzten Konten eingeht. Eine Vermögenszuwachs- und Geldverkehrsrechnung wird in diesem Fall –anders als bei der Einzahlung auf ein privates Konto– vom BFH nicht verlangt.
24
(f) Die Zulassung der Revision wegen Divergenz zu den Beschlüssen des BFH in BFH/NV 2002, 476, in BFH/NV 2003, 56 und in BFH/NV 2006, 1485 kommt nicht in Betracht, weil mit diesen Beschlüssen, die in Nichtzulassungsbeschwerdeverfahren ergangen sind, keine revisiblen Rechtsfragen entschieden worden sind (vgl. BFH-Beschluss vom 21. Januar 2013 III B 167/11, BFH/NV 2013, 754, m.w.N.).
25
bb) Das finanzgerichtliche Urteil leidet nicht unter einem schwerwiegenden Rechtsfehler, so dass die Revision auch nicht deshalb zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO) zuzulassen ist.
26
(1) Die Voraussetzungen dieses Zulassungsgrundes liegen jedenfalls vor, wenn die Entscheidung des FG objektiv willkürlich erscheint oder auf sachfremden Erwägungen beruht, unter keinem denkbaren Gesichtspunkt rechtlich vertretbar –d.h. greifbar gesetzeswidrig– ist und das Vertrauen in die Rechtsprechung nur durch eine höchstrichterliche Korrektur wieder hergestellt werden kann. Greifbare Gesetzeswidrigkeit ist anzunehmen, wenn das Urteil jeglicher gesetzlicher Grundlage entbehrt und auf einer offensichtlich Wortlaut und Gesetzeszweck widersprechenden Gesetzesauslegung beruht (Senatsentscheidung vom 22. August 2012 X B 155/11, BFH/NV 2012, 2015). Diese besonderen Umstände sind in der Beschwerdeschrift aufzuführen (u.a. Senatsbeschluss vom 5. März 2013 X B 121/11, n.v., m.w.N.).
27
(2) Eine greifbare Gesetzeswidrigkeit der Entscheidung läge nicht schon vor, wenn das FG –aus Sicht der Kläger– die unter II.2.c aa(1) aufgeführten Entscheidungen des BFH falsch angewandt hätte. Grundsätze der finanzgerichtlichen Sachverhalts- und Beweiswürdigung sind revisionsrechtlich dem materiellen Recht zuzuordnen und deshalb der Prüfung des BFH im Revisionsverfahren entzogen (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 5. Mai 2004 VIII B 107/03, BFH/NV 2004, 1533). Gravierende Fehler sind weder behauptet noch erkennbar. Das FG hat vielmehr nachvollziehbar geschildert, auf Grund welcher tatsächlichen Umstände es den Klägern nicht glaubt.
28
d) Letztlich erschöpft sich die Beschwerdebegründung –trotz vordergründiger Heranziehung der Zulassungsgründe des § 115 Abs. 2 FGO– darin, die eigene Mitwirkungspflichtverletzung zu verneinen. Mit derartigen materiell-rechtlichen Einwendungen kann die Zulassung der Revision nicht erreicht werden (vgl. BFH-Beschluss vom 6. Februar 2013 X B 164/12, BFH/NV 2013, 694, m.w.N.).
Steuerrecht

Einkünfte aus Gewerbebetrieb bei Pflegevereinbarung und Grundstücksübergabevertrag

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 20.3.2013, X R 15/11

Einkünfte aus Gewerbebetrieb bei Pflegevereinbarung und Grundstücksübergabevertrag – Mindestanforderungen an die Ausübung des Wahlrechts zur Einnahmen-Überschuss-Rechnung als Gewinnermittlungsart – Gewinnverwirklichung bei Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich – Bindung des Finanzamts an eine von ihm abgegebene Erklärung – Antrag auf Erlass eines Anerkenntnisurteils ist keine Hauptsacheerledigungserklärung

Tatbestand

1
I. Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind Eheleute, die in den Streitjahren 2004 bis 2007 zur Einkommensteuer zusammenveranlagt wurden.
2
Die Klägerin schloss im Januar 2002 mit einem im Zeitpunkt des Vertragsschlusses 80 Jahre alten Nachbarn (N), der nicht mit ihr verwandt war, einen notariell beurkundeten „Übergabevertrag nebst Pflegevereinbarung“. In der Präambel heißt es, die Klägerin habe N seit Mitte 1997 versorgt und dafür bisher kein Entgelt erhalten. Die Parteien seien sich darüber einig, dass der Wert der von der Klägerin erbrachten Leistungen mindestens 500 DM monatlich betrage, für die vergangenen 4 ½ Jahre also 27.000 DM. Die Klägerin habe N versprochen, ihn auch weiterhin zu versorgen, so dass er erst in ein Pflegeheim aufgenommen werden müsse, wenn dies nach ärztlicher Beurteilung unerlässlich sei. Mit Rücksicht auf diese Zusage und die bisherige Pflege habe N sich entschlossen, sein mit einer Doppelhaushälfte bebautes Grundstück, dessen Verkehrswert er auf 90.000 DM schätze, der Klägerin unter Nießbrauchsvorbehalt zu übertragen. Nach § 1 des Vertrags sollte die Übertragung Gegenleistung für die bisher erbrachten und die künftig zu erbringenden –von den Parteien mit durchschnittlich 900 DM monatlich bewerteten– Versorgungs- und Pflegeleistungen sein. N behielt sich ein lebenslanges Nießbrauchsrecht vor, das allerdings ersatzlos enden sollte, wenn er auf Dauer in ein Alten- oder Pflegeheim aufgenommen werden müsse (§ 3 des Vertrags). Mit Beendigung des Nießbrauchs sollten der unmittelbare Besitz sowie die Nutzungen und Lasten des Grundstücks auf die Klägerin übergehen, wobei der mittelbare Besitz bereits mit Ablauf des 31. Dezember 2001 auf die Klägerin übergegangen sein sollte (§ 2 des Vertrags). Die Klägerin verpflichtete sich, N in dem Gebäude in kranken und alten Tagen zu pflegen und zu versorgen, längstens allerdings für die anderthalbfache Dauer der im Zeitpunkt des Vertragsschlusses gegebenen mittleren statistischen Lebenserwartung des N, d.h. für höchstens 6 ½ Jahre (§ 4 des Vertrags). Für den Fall, dass die Klägerin ihre Verpflichtung nicht erfüllen sollte, war sie zur Rückübertragung des Grundbesitzes verpflichtet.
3
Die Klägerin erbrachte in der Folgezeit die vereinbarten hauswirtschaftlichen und pflegerischen Leistungen für N. Nach dem  Vorbringen der Klägerin in der mündlichen Verhandlung vor dem Finanzgericht (FG) –das dem vorinstanzlichen Urteil zugrunde liegt– erlitt sie im Mai 2008 einen Unfall, so dass sie N nicht mehr versorgen konnte. Zunächst übernahm ihre Tochter „das Nötigste“, danach wurde ein Pflegedienst beauftragt. Etwa zur gleichen Zeit verschlechterte sich der Zustand des N, so dass die Pflegeversicherung ihn als pflegebedürftig einstufte und seine Tochter (T) zu seiner Betreuerin bestellt wurde. T erfuhr in diesem Zusammenhang erstmals von dem Übertragungsvertrag und hat die Klägerin nach deren Vorbringen daraufhin „praktisch entlassen“. Im November 2008 wurde N dauerhaft in ein Pflegeheim aufgenommen; am 27. Dezember 2008 händigte T der Klägerin die Löschungsbewilligung für das Nießbrauchsrecht aus.
4
Nachdem dieser Sachverhalt dem Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt –FA–) bekannt geworden war, erließ er gegen die Kläger geänderte Einkommensteuerbescheide für 2004 bis 2006 und einen erstmaligen Einkommensteuerbescheid für 2007. Darin setzte das FA bei der Klägerin Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von jährlich 5.521 EUR an (je 900 DM monatlich).
5
Im Einspruchs- und Klageverfahren vertrat die Klägerin die Auffassung, sie sei nicht als Gewerbetreibende anzusehen, weil sie weisungsgebunden gewesen sei, nur einen einzigen Auftraggeber gehabt habe und nicht am Markt aufgetreten sei. Vielmehr sei sie bei N im Rahmen eines geringfügigen Beschäftigungsverhältnisses angestellt gewesen. Der Zeitaufwand habe weniger als 15 Wochenstunden betragen; der Lohn habe unter den seinerzeit geltenden Geringfügigkeitsgrenzen (bis 31. März 2003  325 EUR, danach 400 EUR) gelegen. Daher sei die Vergütung nach § 3 Nr. 39 des Einkommensteuergesetzes (EStG) steuerfrei gewesen. Dies müsse auch nach Aufhebung des § 3 Nr. 39 EStG zum 1. April 2003 gelten.
6
Am 18. Januar 2011 –kurz nach Ergehen der Ladung zur mündlichen Verhandlung vor dem FG– richtete das FA ein Schreiben mit dem folgenden Inhalt an das FG: „In dem Rechtsstreit … wegen Einkommensteuer 2004 – 2008 Az. … verpflichte ich mich dahingehend, dass ich hinsichtlich Einkommensteuer 2004 – 2007 geänderte Steuerbescheide erlasse und die Einkünfte aus Gewerbebetrieb mit jeweils 0,- Euro berücksichtige. Ich erklärte den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt.“ Noch am selben Tag beantragten die –schon damals anwaltlich vertretenen– Kläger schriftsätzlich, das FA für die Jahre 2004 bis 2007 durch „Anerkenntnisurteil“ zu verurteilen. Im weiteren Verlauf des finanzgerichtlichen Verfahrens gingen weder die Beteiligten noch das FG auf diese Prozesserklärungen ein.
7
In der mündlichen Verhandlung vor dem FG beantragte die Klägerin hilfsweise –für den Fall, dass sie als Gewerbetreibende anzusehen sei–, ihren Gewinn durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung ermitteln zu können.
8
Das FG gab der Klage für die Streitjahre statt. Es folgte dem FA zwar darin, dass die Klägerin eine gewerbliche Tätigkeit ausgeübt habe. Jedoch habe sie wirksam ihr Wahlrecht ausgeübt, den Gewinn nach den Grundsätzen des § 4 Abs. 3 EStG zu ermitteln. Danach seien ihr in den Streitjahren keine Einnahmen zugeflossen. Denn ein Betrag in Höhe des Wertes des übertragenen Grundbesitzes abzüglich des Wertes des vorbehaltenen Nießbrauchs sei der Klägerin bereits vor den Streitjahren –im Jahr 2002– zugeflossen. Der Wert des weggefallenen Nießbrauchs sei demgegenüber erst in dem Zeitpunkt anzusetzen, als T die Klägerin im September 2008 –zeitlich nach den Streitjahren– aus ihrer Verpflichtung entlassen habe. Darin sei die Aufgabe des Gewerbebetriebs der Klägerin zu sehen, die in diesem Zeitpunkt gemäß § 16 Abs. 2 Satz 2 EStG zur Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich habe übergehen müssen.
9
Mit seiner Revision rügt das FA, das FG hätte den Gewinn auch in den Streitjahren durch Betriebsvermögensvergleich ermitteln müssen; ein Recht zur Wahl der Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung habe der Klägerin im Zeitpunkt der mündlichen Verhandlung nicht mehr zugestanden. § 4 Abs. 3 EStG finde nur Anwendung, wenn diese Gewinnermittlungsart bewusst gewählt werde und die Mindestanforderungen an eine Einnahmen-Überschuss-Rechnung durch Führung von Aufzeichnungen oder zumindest das Sammeln von Belegen erfüllt seien. Einem Steuerpflichtigen, der bestreite, ein Gewerbe auszuüben oder irrtümlich davon ausgehe, keinen Gewerbebetrieb zu unterhalten, fehle das für die Ausübung eines Wahlrechts notwendige Bewusstsein, eine Wahl zu treffen. Dementsprechend habe der Bundesfinanzhof (BFH) bereits mehrfach entschieden, dass ein Steuerpflichtiger, dem das Bewusstsein fehle, betriebliche Einkünfte zu erzielen und einen Gewinn zu ermitteln, keine Wahl zwischen den Gewinnermittlungsarten treffen könne und der Gewinn zwingend nach der Grundform des § 4 Abs. 1 EStG zu ermitteln sei.
10
Das FA beantragt sinngemäß,

das angefochtene Urteil aufzuheben, soweit es die Einkommensteuerbescheide 2004 bis 2007 betrifft, und die Klage in diesem Umfang abzuweisen.
11
Die Kläger beantragen,

die Revision zurückzuweisen.
12
Darüber hinaus haben sie sich im Revisionsverfahren nicht geäußert.

Entscheidungsgründe

13
II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils, soweit es die Einkommensteuer 2004 bis 2007 betrifft und auch insoweit zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).
14
Zwar hat das FG die Tätigkeit der Klägerin zu Recht als gewerblich angesehen (dazu unten 1.). Einer wirksamen Ausübung des –im Zeitpunkt der mündlichen Verhandlung vor dem FG grundsätzlich noch bestehenden– Wahlrechts, den Gewinn durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung zu ermitteln, steht aber entgegen, dass die Klägerin keine entsprechenden Aufzeichnungen vorgelegt hat (unten 2.). Die Höhe des vom FA danach zu Recht nach den Grundsätzen des Betriebsvermögensvergleichs geschätzten Gewinns lässt keinen Rechtsfehler zum Nachteil der Kläger erkennen (unten 3.). An der danach vorzunehmenden Klageabweisung ist der Senat auch durch die Erklärung des FA vom 18. Januar 2011 nicht gehindert (unter 4.).
15
1. Die Klägerin hat durch ihre hauswirtschaftliche und pflegerische Tätigkeit für N Einkünfte aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 Abs. 1 und 2 EStG erzielt.
16
a) Insbesondere war die Klägerin selbständig tätig.
17
Das FG hat zur Begründung seiner Würdigung, die Klägerin habe mit Unternehmerinitiative und Unternehmerrisiko gehandelt (vgl. zu den hierfür geltenden Grundsätzen ausführlich Senatsurteil vom 22. Februar 2012 X R 14/10, BFHE 236, 464, BStBl II 2012, 511, m.w.N.), zutreffend darauf abgestellt, dass der maßgebende Vertrag vom Januar 2002 keinen Hinweis auf eine Weisungsgebundenheit der Klägerin enthält. Auch hat das FG aus dem Vorbringen der Klägerin zu ihrer Vertretung im Krankheitsfall, die durch ihre Tochter sowie einen Pflegedienst vorgenommen worden ist, zu Recht gefolgert, dass sie einen Erfolg und nicht lediglich ihre Arbeitsleistung schuldete. Die Ungewissheit über den im Laufe der Entwicklung des Gesundheitszustands des N möglicherweise noch erforderlich werdenden zeitlichen Aufwand für dessen Pflege und Versorgung begründete zudem ein erhebliches Unternehmerrisiko auf Seiten der Klägerin.
18
b) Auch hat die Klägerin sich am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt.
19
Nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung wird die Eigenschaft als Marktteilnehmer nicht in Frage gestellt, wenn –in atypischen Fällen– die Leistungen an nur einen einzigen Abnehmer erbracht werden (vgl. Senatsurteile vom 2. Dezember 1998 X R 83/96, BFHE 188, 101, BStBl II 1999, 534, unter B.III.4., mit zahlreichen weiteren Nachweisen, und in BFHE 236, 464, BStBl II 2012, 511, unter II.3.). Das Merkmal der Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr dient dazu, solche Betätigungen aus dem Gewerbebegriff auszugrenzen, die zwar von einer Gewinnerzielungsabsicht getragen, aber nicht auf einen Güter- und Leistungsaustausch gerichtet sind (Senatsurteil in BFHE 188, 101, BStBl II 1999, 534, unter B.III.4.a).
20
Vorliegend ist die Klägerin tatsächlich zwar nur für einen einzigen Auftraggeber tätig geworden. Es ist aber weder vom FG festgestellt noch von den Klägern vorgetragen, dass sie nicht bereit gewesen wäre, zu vergleichbaren Bedingungen auch für andere Auftraggeber tätig zu werden. Das Verhalten der Klägerin war seit dem Abschluss des „Übergabevertrags nebst Pflegevereinbarung“ erkennbar auf einen Leistungsaustausch gerichtet.
21
c) Da diese rechtliche Beurteilung von den Klägern nicht mehr in Zweifel gezogen wird, sieht der Senat von weiteren Ausführungen hierzu ab.
22
2. Die hilfsweise in der mündlichen Verhandlung vor dem FG abgegebene Erklärung der Klägerin, den Gewinn durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung ermitteln zu wollen, war –entgegen der rechtlichen Beurteilung durch das FG– unwirksam.
23
a) Gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG „ist“ Gewinn der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen. Davon abweichend „können“ Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch tatsächlich keine Bücher führen und Abschlüsse machen, als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen (§ 4 Abs. 3 Satz 1 EStG). Wortlaut und Systematik dieser gesetzlichen Regelungen zeigen, dass die Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich die Grundregel ist, zumal die Einnahmen-Überschuss-Rechnung nur bei Erfüllung der im Gesetz bestimmten Voraussetzungen zulässig ist (BFH-Urteile vom 9. Februar 1999 VIII R 49/97, BFH/NV 1999, 1195, unter 2. vor a; vom 19. März 2009 IV R 57/07, BFHE 224, 513, BStBl II 2009, 659, unter II.2.a, und vom 21. Juli 2009 X R 28/06, BFH/NV 2009, 1979, unter II.5.a).
24
b) Zwar hat das FG im Ausgangspunkt zu Recht erkannt, dass die Klägerin ihr Wahlrecht auch im Zeitpunkt der mündlichen Verhandlung vor dem FG grundsätzlich noch hätte ausüben können. Die frühere Rechtsprechung, wonach das Wahlrecht bereits zu Beginn des Gewinnermittlungszeitraums ausgeübt werden müsse und nur die Mitteilung bzw. Offenlegung einer bereits getroffenen Wahl im Klageverfahren noch nachgeholt werden könne (so BFH-Urteile vom 1. Oktober 1996 VIII R 40/94, BFH/NV 1997, 403, unter II.2.b, und in BFH/NV 1999, 1195) hat der IV. Senat im Urteil in BFHE 224, 513, BStBl II 2009, 659 mit Zustimmung des VIII. Senats –anders als das FA möglicherweise meint– aufgegeben.
25
c) Allerdings genügt für die wirksame Ausübung des Wahlrechts eine bloße Erklärung des Steuerpflichtigen nicht. Denn die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG erfordert, dass die zur Wahl berechtigten Steuerpflichtigen als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben „ansetzen“. Soll dieses „Ansetzen“ nicht lediglich ein „Schätzen“ sein, müssen die Steuerpflichtigen für die Wahl der Einnahmen-Überschuss-Rechnung jedenfalls gewisse Mindestanforderungen erfüllen. Zwar darf die Frage der Wahl der Gewinnermittlungsart nicht mit derjenigen nach der Ordnungsmäßigkeit der Gewinnermittlung gleichgesetzt werden. Daher wird für eine wirksame Wahlrechtsausübung nicht in jedem Falle die Vorlage von Aufzeichnungen verlangt werden können. Zumindest das Erstellen und Sammeln von Einnahmen- und Ausgabenbelegen bleibt aber erforderlich. Fehlt es auch daran, kann nicht davon ausgegangen werden, dass der Steuerpflichtige eine Wahl zugunsten der Einnahmen-Überschuss-Rechnung getroffen hat. Das FA muss daher, nachdem der Steuerpflichtige erklärt hat, den Gewinn durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung ermitteln zu wollen, eine solche (zumindest kursorische) Rechnung auch tatsächlich erhalten (zum Ganzen grundlegend BFH-Urteil in BFHE 224, 513, BStBl II 2009, 659, unter II.2.b bb; im Anschluss daran Senatsurteil vom 21. Juli 2009 X R 46/08, BFH/NV 2010, 186, unter II.2.b bb, 3.b).
26
d) Diese Mindestanforderungen an die Ausübung des Wahlrechts sind vorliegend nicht erfüllt. Die Klägerin hat weder Aufzeichnungen noch Belege über Einnahmen und Ausgaben vorgelegt.
27
Die Erfüllung dieser Mindestanforderungen war im Streitfall auch nicht deshalb entbehrlich, weil der Vertrag vom Januar 2002 vorliegt und dieser als ausreichende belegmäßige Grundlage angesehen werden könnte. Denn angesichts der Ungewissheit, ob der Klägerin neben der in diesem Vertrag für ihre hauswirtschaftlichen und pflegerischen Leistungen vereinbarten Gegenleistung (Übereignung des Hausgrundstücks) weitere Vergütungen durch N gewährt worden sind, wäre ein Mindestmaß an Aufzeichnungen bzw. Belegsammlungen unverzichtbar gewesen. Insbesondere die Zuwendung zusätzlicher Barbeträge durch N ist in der vom FG in Bezug genommenen Anzeige der T behauptet und von der Klägerin –jedenfalls dem Grunde nach– in der mündlichen Verhandlung vor dem FG eingeräumt worden („Ich habe aus diesem Grunde ab August [2008] nichts mehr von N an Geld bekommen.“). Ausweislich der von T eingereichten Anlagen zu ihrer Anzeige hat die Klägerin zudem eingeräumt, von N im Streitjahr 2006 zusätzlich zu der vertraglich vereinbarten Gegenleistung einen PKW übereignet bekommen zu haben, für den N auch in der Folgezeit weiterhin die Steuern und Versicherungsbeiträge gezahlt hat.
28
3. Der somit nach den Grundsätzen des § 4 Abs. 1 EStG zu ermittelnde Gewinn ist vom FA jedenfalls nicht zu hoch geschätzt worden.
29
a) Bei einer Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich ist der Gewinn nicht bereits mit dem rechtlichen Entstehen der Forderung auf die Gegenleistung realisiert –dies wäre schon mit dem Abschluss des entsprechenden schuldrechtlichen Vertrags der Fall–, sondern erst, wenn der zur Sach- oder Dienstleistung Verpflichtete den Vertrag wirtschaftlich erfüllt hat (BFH-Urteil vom 26. April 1989 I R 147/84, BFHE 157, 121, BStBl II 1991, 213, unter 2.). Diese Voraussetzung ist gegeben, wenn der Leistungsverpflichtete die von ihm geschuldete Erfüllungshandlung erbracht hat, so dass dem Schuldner der Gegenleistung die Einrede des nicht erfüllten Vertrags (§ 320 des Bürgerlichen Gesetzbuchs) nicht mehr zusteht (BFH-Urteil vom 3. August 2005 I R 94/03, BFHE 210, 398, BStBl II 2006, 20, unter II.2.).
30
b) Danach war im Zeitpunkt des Vertragsschlusses im Jahr 2002 –bzw. in dem hiermit in zeitlichem Zusammenhang stehenden Zeitpunkt der Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums an dem Hausgrundstück– der Gewinn nur insoweit realisiert, als er auf die von der Klägerin bereits vor dem Vertragsschluss erbrachten und von den Vertragsparteien einvernehmlich mit 27.000 DM bewerteten Leistungen entfiel.
31
Die weitere Gewinnrealisierung trat dann jeweils anteilig zu den Zeitpunkten ein, zu denen die Klägerin ihre geschuldeten Leistungen erbrachte, die von den Parteien im Vertrag mit 900 DM monatlich bewertet worden sind. Diesen Betrag hat das FA seinen angefochtenen Steuerfestsetzungen für die Streitjahre –in rechtlich zutreffender Weise– zugrunde gelegt.
32
c) Der Senat kann die Gewinnschätzung des FA selbst bestätigen, ohne die Sache zur weiteren Sachaufklärung an das FG zurückverweisen zu müssen. Denn das FG hat alle maßgebenden Tatsachen –insbesondere den Inhalt des Vertrags vom Januar 2002– festgestellt. Alle Feststellungen, die noch ergänzend zu treffen sein könnten, könnten –aus den vorstehend unter 2.d genannten Gründen– allenfalls zu einer Erhöhung der Gewinnschätzung führen und wären daher wegen des im finanzgerichtlichen Verfahren geltenden Verböserungsverbots (dazu BFH-Urteil vom 16. Dezember 2004 III R 38/00, BFHE 209, 62, BStBl II 2005, 554, unter II.5.) nicht entscheidungserheblich.
33
4. An der danach vorzunehmenden Abweisung der Klage ist der Senat nicht durch die Erklärung des FA vom 18. Januar 2011 –zu deren Hintergrund weder das FG Feststellungen getroffen hat noch die Beteiligten vorgetragen haben– gehindert.
34
a) Zwar hat sich das FA darin verpflichtet, für die Streitjahre Abhilfebescheide zu erlassen, und zugleich den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt. Diese Erklärung –zu deren Auslegung der erkennende Senat befugt ist, da es sich um eine prozessuale Willenserklärung handelt (vgl. BFH-Urteil vom 25. September 1985 IV R 180/83, BFH/NV 1986, 171, unter 1.b, m.w.N.)– ist jedoch nicht als verbindliche Zusage anzusehen. Es liegen weder die Voraussetzungen der §§ 204 ff. der Abgabenordnung vor noch ist zwischen den Beteiligten eine tatsächliche Verständigung zustande gekommen (vgl. zu einer ähnlichen Fallgestaltung auch Senatsbeschluss vom 19. September 2012 X B 138/11, BFH/NV 2013, 63, unter II.3.b).
35
b) Auch eine –in Ausnahmefällen anzunehmende– Bindungswirkung des FA nach den allgemeinen Grundsätzen von Treu und Glauben ist nicht eingetreten. Denn dies hätte eine Disposition beider Beteiligten vorausgesetzt, die im Regelfall darin zu sehen sein wird, dass diese unter Aufgabe ihrer unterschiedlichen Ausgangspositionen einvernehmlich auf weitere Ermittlungen in Bezug auf einen durch eine tatsächliche Verständigung festgelegten Sachverhalt verzichten (BFH-Urteil vom 31. Juli 1996 XI R 78/95, BFHE 181, 103, BStBl II 1996, 625). Dies ist vorliegend –wovon stillschweigend auch beide Beteiligten sowie das FG auszugehen scheinen, die sich zu der Erklärung des FA im weiteren Verlauf des Verfahrens nicht mehr geäußert haben– nicht der Fall.
36
Zwar haben die Kläger noch am Tage des Ergehens der Erklärung des FA beantragt, dieses durch „Anerkenntnisurteil“ zu verurteilen. Eine Bindung der zunächst einseitigen Erklärung des FA nach den Grundsätzen von Treu und Glauben konnte dieser Antrag mangels Disposition der Kläger aber ebenfalls nicht auslösen. Auch kann der Antrag auf Erlass eines Anerkenntnisurteils –jedenfalls im Fall der Vertretung des Beteiligten durch einen Rechtsanwalt– nicht als Hauptsacheerledigungserklärung ausgelegt werden, da das Begehren, einen Rechtsstreit durch Urteil –wenn auch in Form eines Anerkenntnisurteils– zu entscheiden, von der Erklärung, einen erledigten Rechtsstreit ohne Urteil beenden zu wollen, wesensverschieden ist.
Einkommen- und Lohnsteuer

Fahrergestellung als Lohn

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 15.5.2013, VI R 44/11

Fahrergestellung als Lohn

Leitsätze

Überlässt der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte einen Fahrer, führt das dem Grunde nach zu einem lohnsteuerrechtlich erheblichen Vorteil. Der Vorteil bemisst sich grundsätzlich nach dem üblichen Endpreis am Abgabeort einer vergleichbaren von fremden Dritten erbrachten Leistung (§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG).

Tatbestand

1
I. Streitig ist, ob ein vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellter Dienstwagen samt Fahrer für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte als geldwerter lohnsteuerlicher Vorteil zu erfassen ist.
2
Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) war seit 1. Juli 2001 nichtselbständig tätig. Im Rahmen einer bei seinem Arbeitgeber durchgeführten Lohnsteuer-Außenprüfung wurde festgestellt, dass der Kläger in den Streitjahren (2001 bis 2003) ein Dienstfahrzeug mit Fahrer zur Verfügung hatte, das er auch für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nutzen konnte. Auf der Grundlage eines von der Lohnsteuer-Außenprüfung als mangelhaft beurteilten Fahrtenbuches gelangte der Prüfer zu der Überzeugung, dass der Kläger an vielen Tagen direkte Fahrten zwischen seinem Wohnort in A und seiner Tätigkeitsstätte in B durchgeführt habe. Die Lohnsteuer-Außenprüfung vertrat die Auffassung, dass der Nutzungsvorteil für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nach der so genannten 0,03 %-Zuschlagsregelung anzusetzen sowie für die Vorteile aus der Fahrergestellung entsprechend R 31 Abs. 10 Nr. 2 Buchst. a der Lohnsteuer-Richtlinien in den in den Streitjahren geltenden Fassungen um 50 % zu erhöhen sei. Die Lohnsteuer-Außenprüfung nahm jeweils eine Arbeitsstätte in C (6 km Entfernung) sowie B (34 km Entfernung) an und ermittelte so anhand einer durchschnittlichen Entfernung von 20 km und Anschaffungskosten des genutzten Dienstfahrzeugs in Höhe von 67.800 DM (34.665 EUR) einen bisher vom Arbeitgeber nicht versteuerten Arbeitslohn in Höhe von 1.220,40 DM (2001) und jeweils 3.736,80 EUR (2002, 2003).
3
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) schloss sich dem an und erhöhte mit jeweils nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung geänderten Einkommensteuerbescheiden vom 30. Juni 2005 die festgesetzten Einkommensteuern der Streitjahre.
4
Nach erfolglosem Einspruch änderte das FA im Klageverfahren mit weiteren Änderungsbescheiden die Einkommensteuerfestsetzungen der Streitjahre 2002 und 2003, berücksichtigte dabei mit der Entfernungspauschale Werbungskosten in Höhe von jeweils 1.802 EUR und setzte die Einkommensteuern dementsprechend herab. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) machten dagegen weiterhin geltend, dass für die Fahrten zwischen der Wohnung und den Arbeitsstätten in B und C kein geldwerter Vorteil anzusetzen sei, weil sie zur Erfüllung der Dienstpflichten durchgeführt worden seien. Dem Kläger habe auch kein personengebundenes Fahrzeug zur Verfügung gestanden, sondern ein Fahrzeug des Fuhrparks, mit dem auch andere Dienstgeschäfte erfüllt worden seien. Die geänderten Bescheide seien dementsprechend aufzuheben.
5
Das Finanzgericht (FG) hat die Klage mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 239 veröffentlichten Gründen abgewiesen.
6
Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts.
7
Sie beantragen sinngemäß,

das Urteil des FG Sachsen-Anhalt vom 19. April 2011  4 K 1690/05, den Einkommensteuerbescheid für 2001 vom 30. Juni 2005 sowie die Einkommensteuerbescheide für 2002 und für 2003 jeweils vom 30. Juni 2005 i.d.F. vom 4. Januar 2006 sowie die Einspruchsentscheidung vom 25. Oktober 2005 aufzuheben.
8
Das FA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

9
II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung). Die bisherigen Feststellungen des FG tragen nicht dessen Entscheidung, dass der Kläger mit dem ihm überlassenen Dienstwagen arbeitstäglich Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte durchgeführt hat.
10
1. Ob eine Fahrt zwischen Wohnung und Arbeitsstätte i.S. des § 8 Abs. 2 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) vorliegt, beurteilt sich nach den Grundsätzen, die für den Werbungskostenabzug für Fahrten zwischen Wohnung und (regelmäßiger) Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG gelten (Senatsurteil vom 4. April 2008 VI R 85/04, BFHE 221, 11, BStBl II 2008, 887).
11
a) Regelmäßige Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG ist nur der ortsgebundene Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit des Arbeitnehmers und damit der Ort, an dem der Arbeitnehmer seine aufgrund des Dienstverhältnisses geschuldete Leistung zu erbringen hat. Dies ist im Regelfall der Betrieb oder eine Betriebsstätte des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, also fortdauernd und immer wieder aufsucht (ständige Rechtsprechung, z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 28. März 2012 VI R 48/11, BFHE 237, 82, BStBl II 2012, 926; vom 22. September 2010 VI R 54/09, BFHE 231, 127, BStBl II 2011, 354; jeweils m.w.N.).
12
b) Nach früherer Rechtsprechung des BFH konnte ein Arbeitnehmer auch mehrere regelmäßige Arbeitsstätten nebeneinander innehaben. Diese Rechtsprechung hat der Senat jedoch zwischenzeitlich aufgegeben (Urteile vom 19. Januar 2012 VI R 23/11, BFHE 236, 351, BStBl II 2012, 472; VI R 36/11, BFHE 236, 353, BStBl II 2012, 503; VI R 32/11, BFH/NV 2012, 936; vom 9. Juni 2011 VI R 36/10, BFHE 234, 160, BStBl II 2012, 36; VI R 55/10, BFHE 234, 164, BStBl II 2012, 38; VI R 58/09, BFHE 234, 155, BStBl II 2012, 34). Denn dieser ortsgebundene Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit des Arbeitnehmers kann nur an einem Ort liegen. Nur insoweit kann sich der Arbeitnehmer auf die immer gleichen Wege einstellen und so (etwa durch Fahrgemeinschaften, öffentliche Verkehrsmittel oder eine zielgerichtete Wohnsitznahme in der Nähe der regelmäßigen Arbeitsstätte) auf eine Minderung der Wegekosten hinwirken.
13
c) Ist der Arbeitnehmer in mehreren betrieblichen Einrichtungen des Arbeitgebers tätig, sind deshalb die Umstände des Einzelfalles zu würdigen und der ortsgebundene Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit zu bestimmen. Hierbei ist insbesondere zu berücksichtigen, welcher Tätigkeitsstätte der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber zugeordnet worden ist, welche Tätigkeit er an den verschiedenen Arbeitsstätten im Einzelnen wahrnimmt oder wahrzunehmen hat und welches konkrete Gewicht dieser Tätigkeit zukommt. Allein der Umstand, dass der Arbeitnehmer eine Tätigkeitsstätte im zeitlichen Abstand immer wieder aufsucht, reicht für die Annahme einer regelmäßigen Arbeitsstätte jedenfalls dann nicht aus, wenn der Steuerpflichtige fortdauernd und immer wieder verschiedene Betriebsstätten seines Arbeitgebers aufsucht. Der regelmäßigen Arbeitsstätte muss vielmehr hinreichend zentrale Bedeutung gegenüber den weiteren Tätigkeitsorten zukommen.
14
2. Das FG ist teilweise von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Zutreffend hat es zwar entschieden, dass unabhängig von der 1 %-Regelung die 0,03 %-Regelung dann zur Anwendung kommt, wenn das Kfz ausschließlich für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, nicht aber für eine sonstige private Nutzung überlassen wird (BFH-Urteile in BFHE 231, 127, BStBl II 2011, 354; vom 6. Oktober 2011 VI R 56/10, BFHE 235, 383, BStBl II 2012, 362). Es hat allerdings nicht beachtet, dass ein Arbeitnehmer nicht mehr als eine regelmäßige Arbeitsstätte innehaben kann, auch wenn er fortdauernd und immer wieder verschiedene Betriebsstätten seines Arbeitgebers aufsucht. Die Vorentscheidung ist daher aufzuheben. Die Sache ist allerdings nicht spruchreif. Denn die bisher getroffenen Feststellungen lassen keine Beurteilung zu, ob und gegebenenfalls wo der Kläger eine regelmäßige Arbeitsstätte innehatte und wie oft er diese mit dem Dienstwagen aufgesucht hat.
15
a) Das FG wird im zweiten Rechtsgang insbesondere aufzuklären haben, ob der Kläger überhaupt eine regelmäßige Arbeitsstätte innehatte. Dazu wird zu prüfen sein, ob und gegebenenfalls welcher der Tätigkeitsstätten des Klägers eine hinreichend zentrale Bedeutung gegenüber den weiteren Tätigkeitsorten zukommt. Dabei ist vor allem zu berücksichtigen, ob und welcher betrieblichen Einrichtung seines Arbeitgebers der Kläger zugeordnet war, welche Tätigkeit er an den verschiedenen Arbeitsstätten im Einzelnen wahrnahm oder wahrzunehmen hatte und welches Gewicht diesen Tätigkeiten jeweils zukam (z.B. BFH-Urteil in BFHE 234, 164, BStBl II 2012, 38).
16
b) Sollte das FG zu dem Ergebnis gelangen, dass der Kläger an einer regelmäßigen Arbeitsstätte tätig gewesen war, wird weiter zu berücksichtigen sein, dass nach der Rechtsprechung des erkennenden Senats die 0,03 %-Zuschlagsregelung nur soweit zur Anwendung kommt, wie der Arbeitnehmer den Dienstwagen tatsächlich für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nutzt (Urteil vom 22. September 2010 VI R 57/09, BFHE 231, 139, BStBl II 2011, 359). Es wird deshalb festzustellen sein, wann der Kläger jeweils diese eine regelmäßige Tätigkeitsstätte aufgesucht hat. Weiter wird zu beachten sein, dass die 0,03 %-Regelung als Korrekturvorschrift zwar die Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte erfasst, aber nicht zur Anwendung kommt, soweit der Kläger Dienstreisen unmittelbar von der Wohnung aus angetreten hat (Urteil in BFHE 231, 127, BStBl II 2011, 354, Rz 26).
17
c) Soweit der Kläger für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nicht nur einen Dienstwagen, sondern auch einen Fahrer zur Verfügung hatte, führt das dem Grunde nach zu einem lohnsteuerrechtlich erheblichen Vorteil.
18
aa) Der Senat hält die in seinem Urteil in BFHE 231, 127, BStBl II 2011, 354, Rz 28 geäußerten Zweifel an seiner bisherigen Rechtsprechung (Urteil vom 27. September 1996 VI R 84/95, BFHE 181, 181, BStBl II 1997, 147) im Ergebnis nicht für durchgreifend. Für die Annahme eines Vorteils kommt es nicht darauf an, ob der Arbeitnehmer in dem mit Fahrer überlassenen Fahrzeug bereits auf dem Weg zur regelmäßigen Arbeitsstätte büromäßige Tätigkeiten tatsächlich ausübt oder ausüben könnte. Entscheidend ist vielmehr, dass der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer für eine Aufgabe, die Angelegenheit des Arbeitnehmers ist, eine Dienstleistung in Form der Personalüberlassung zur Verfügung stellt, die für sich betrachtet einen Wert hat. Diese Personalüberlassung betrifft auch nicht den unmittelbaren betrieblichen Bereich des Arbeitgebers, den er mit Arbeitsmitteln und Personal auszustatten hat, um den eigentlichen Arbeitsprozess zu fördern. Die vom Arbeitgeber erbrachte Leistung der Beförderung des Arbeitnehmers von der Wohnung zur Arbeitsstätte ist weiter keine bloße nicht einkommensteuerbare Aufmerksamkeit, sondern grundsätzlich einkommensteuerbar, sofern nicht die Steuerbefreiung des § 3 Nr. 32 EStG greift (vgl. Pflüger in Herrmann/Heuer/Raupach, § 19 EStG Rz 135). Insofern ist eine solche Personalüberlassung ein vom Arbeitgeber zugewendeter Vorteil, dem ein Entlohnungscharakter für das Zurverfügungstellen der Arbeitskraft zukommt.
19
Anders als in dem vom Senat mit Urteil in BFHE 231, 127, BStBl II 2011, 354 entschiedenen Streitfall führt der hier als Arbeitslohn zu erfassende Vorteil aus der arbeitgeberseitigen Gestellung eines Fahrers zu einem höheren Ansatz der Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit. Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte sind nach der in den Streitjahren (2001 bis 2003) geltenden und bis zum gegenwärtigen Zeitpunkt unveränderten Rechtslage zwar beruflich veranlasste Fahrten, die nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG grundsätzlich zum Werbungskostenabzug berechtigen. Aber der Kläger kann diese Aufwendungen nur im Rahmen der für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte geltenden Höchstbeträge abziehen. Nach § 9 Abs. 2 EStG sind indessen durch die Entfernungspauschale sämtliche Aufwendungen abgegolten, die durch die Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte veranlasst sind. Insoweit saldieren sich Einnahmen und Erwerbsaufwendungen des Klägers nicht.
20
bb) Der Wert des vom Arbeitgeber erlangten Vorteils ist, wie alle nicht in Geld bestehenden Einnahmen, mit dem um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreis am Abgabeort anzusetzen (§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG). Zutreffend hat deshalb das FG dazu ausgeführt, dass der für eine Fahrergestellung zusätzlich erlangte geldwerte Vorteil zu schätzen ist und dass für diese Schätzung der Listenpreis des gefahrenen Fahrzeugs nicht sachgerecht ist. Maßstab zur Bewertung des Vorteils ist der Wert einer von einem fremden Dritten bezogenen vergleichbaren Dienstleistung; dieser Wert kann, muss aber nicht den zeitanteiligen Personalkosten des Arbeitgebers entsprechen. Denn der Wert eines vom Arbeitgeber erlangten Vorteils bildet sich nicht stets und unmittelbar in den Kosten ab, die der Arbeitgeber selbst dafür aufgewendet hat. Angesichts dessen wird das FG den Wert der vom Arbeitgeber erlangten Dienstleistung zu schätzen und anzusetzen haben.
Steuerrecht

Besteuerung der Abfindung für den Verzicht auf einen künftigen Pflichtteilsanspruch

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 16.5.2013, II R 21/11

Besteuerung der Abfindung für den Verzicht auf einen künftigen Pflichtteilsanspruch

Leitsätze

Die Abfindung, die ein künftiger gesetzlicher Erbe an einen anderen Erben für den Verzicht auf einen künftigen Pflichtteilsanspruch zahlt, ist eine freigebige Zuwendung des künftigen gesetzlichen Erben an den anderen und kann nicht als fiktive freigebige Zuwendung des künftigen Erblassers an diesen besteuert werden.

Tatbestand

1
I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) verzichtete durch den notariell beurkundeten Erbschaftsvertrag vom 14. Februar 2006 gegenüber seinen drei Brüdern für den Fall, dass er durch letztwillige Verfügung von der Erbfolge seiner Mutter (M) ausgeschlossen sein sollte, auf die Geltendmachung seines Pflichtteilsanspruchs einschließlich etwaiger Pflichtteilsergänzungsansprüche gegen eine von den Brüdern zu zahlende Abfindung von je 150.000 EUR. Die Vertragsparteien waren sich darüber einig, dass der Vertrag auch dann Bestand haben soll und die gezahlten Abfindungen nicht zurückzugewähren sind, wenn der Kläger nach dem Tod der M nicht Erbe wird und keinen Pflichtteilsanspruch erwirbt.
2
Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt –FA–) war im Hinblick auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 25. Januar 2001 II R 22/98 (BFHE 194, 440, BStBl II 2001, 456) der Ansicht, die Zahlung der Abfindungen an den Kläger sei als Schenkung der M an diesen zu besteuern, und setzte dementsprechend gegen den Kläger Schenkungsteuer fest. Der Einspruch blieb erfolglos.
3
Das Finanzgericht (FG) hob durch das in Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 1267 veröffentlichte Urteil den Schenkungsteuerbescheid und die Einspruchsentscheidung mit der Begründung auf, die von den Brüdern an den Kläger gezahlten Abfindungen könnten nicht als Schenkung der M an den Kläger besteuert werden.
4
Mit der Revision vertritt das FA die Auffassung, es habe die Abfindungszahlungen zu Recht als Schenkung der M an den Kläger besteuert. Der Kläger sei zwar nicht aus dem Vermögen der M bereichert worden, es liege aber ein fiktiver Erwerb des Klägers von M vor. Es gehe nämlich um eine wertmäßige Teilhabe des Klägers am Vermögen der M. Beim Eintritt des Erbfalls seien demgemäß die Abfindungszahlungen gemäß § 10 Abs. 5 Nr. 3 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) als Kosten zur Erlangung des Erwerbs der Brüder des Klägers als Erben abzuziehen.
5
Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.
6
Der Kläger beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

7
II. Die Revision ist unbegründet und war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG hat zu Recht angenommen, dass die Abfindungszahlungen der Brüder an den Kläger nicht als Schenkung der M an diesen besteuert werden können.
8
1. Gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gilt als Schenkung unter Lebenden jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird.
9
a) Eine freigebige Zuwendung setzt in objektiver Hinsicht voraus, dass die Leistung zu einer Bereicherung des Bedachten auf Kosten des Zuwendenden führt und die Zuwendung (objektiv) unentgeltlich ist (BFH-Urteile vom 23. November 2011 II R 33/10, BFHE 237, 179, BStBl II 2012, 473, Rz 20, und vom 30. Januar 2013 II R 6/12, BFH/NV 2013, 846, Rz 11), und in subjektiver Hinsicht den Willen des Zuwendenden zur Freigebigkeit (BFH-Urteile vom 15. Dezember 2010 II R 41/08, BFHE 232, 210, BStBl II 2011, 363, Rz 9, und in BFH/NV 2013, 846, Rz 11).
10
b) Schließen künftige gesetzliche Erben einen Vertrag gemäß § 311b Abs. 5 des Bürgerlichen Gesetzbuchs –BGB– (früher § 312 Abs. 2 BGB), wonach der eine auf seine künftigen Pflichtteils(ergänzungs)ansprüche gegen Zahlung eines Geldbetrages verzichtet, stellt die Zahlung eine freigebige Zuwendung des Zahlenden i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG dar. Die Steuerklasse richtet sich indes nicht nach dem Verhältnis des Zuwendungsempfängers (Verzichtenden) zum Zahlenden, sondern zum künftigen Erblasser (BFH-Urteil in BFHE 194, 440, BStBl II 2001, 456; insoweit a.A. Hartmann, Umsatzsteuer- und Verkehr-steuer-Recht 2001, 255, 258 f.).
11
Da die Abfindung in einem solchen Fall aus dem Vermögen des künftigen gesetzlichen Erben geleistet wird, liegt eine freigebige Zuwendung von diesem an den Empfänger der Abfindung vor. Es ist nicht möglich, stattdessen eine fiktive freigebige Zuwendung des künftigen Erblassers an den Empfänger der Abfindungszahlung zu besteuern. Für die Beurteilung dieser Abfindungsleistung als freigebige Zuwendung des künftigen Erblassers, die auch dazu führen würde, dass dieser gemäß § 20 Abs. 1 Satz 1 ErbStG neben dem Zuwendungsempfänger Schuldner der Schenkungsteuer ist, gibt es keine gesetzliche Grundlage. Wie der BFH bereits im Urteil in BFHE 194, 440, BStBl II 2001, 456 ausgeführt hat, ist der Sondertatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 5 ErbStG nicht anwendbar, wenn ein künftiger gesetzlicher Erbe gegenüber einem anderen gegen Zahlung eines Geldbetrages auf seine künftigen Pflichtteils(ergänzungs)ansprüche verzichtet. § 3 Abs. 2 Nr. 4 ErbStG ist ebenfalls nicht einschlägig. Die Vorschrift betrifft lediglich bestimmte Abfindungen nach Eintritt des Erbfalls.
12
Dass ein künftiger gesetzlicher Erbe die Abfindung, die er an einen anderen für den Verzicht auf einen künftigen Pflichtteils(ergänzungs)anpruch zahlt, beim Eintritt des Erbfalls gemäß § 10 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG als Nachlassverbindlichkeit vom Erwerb abziehen kann (BFH-Urteil in BFHE 194, 440, BStBl II 2001, 456, unter II.2.d), beruht darauf, dass die Abfindung aus seinem Vermögen geleistet wur-de, und lässt nicht den Schluss zu, dass sie als fiktive freigebige Zuwendung des Erblassers an deren Empfänger zu besteuern ist.
13
2. Das FA hat demnach zu Unrecht die Abfindungszahlungen der Brüder als Schenkung der M an den Kläger besteuert. Die von den Brüdern gezahlten Abfindungen stellen vielmehr drei getrennt zu besteuernde freigebige Zuwendungen der Brüder an den Kläger dar. Wie diese Besteuerung im Einzelnen zu erfolgen hat, kann im Streitfall auf sich beruhen.
Einkommen- und Lohnsteuer

Stellungnahme der Bundessteuerberaterkammer zu dem Entwurf eines Einführungsschreibens zur Reform des steuerlichen Reisekostenrechts ab 1. Januar 2014

20.08.2013

 

Sehr geehrte Damen und Herren,

wir bedanken uns für die Übersendung des o. g. Entwurfs und nehmen die Gelegenheit zur Stellungnahme gern wahr.

Unsere Ausführungen im Einzelnen finden Sie anliegend.

Mit freundlichen Grüßen
i. V.

Jörg Schwenker
Geschäftsführer

Anlage

Stellungnahme der Bundessteuerberaterkammer zu dem Entwurf einesEinführungsschreibens zur Reform des steuerlichen Reisekostenrechts ab 1. Januar 2014

Vorbemerkungen

Die bisherigen Regelungen zum steuerlichen Reisekostenrecht wurden mit dem Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts vom 20. Februar 2013 umgestaltet. Die Neuregelungen treten zum 1. Januar 2014 in Kraft.

Die vorgeschlagenen Vereinfachungen im steuerlichen Reisekostenrecht sind grundsätzlich positiv zu bewerten. Die gesetzliche Definition der ersten Tätigkeitsstätte kann dazu beitragen, Streitigkeiten zu vermeiden, zumal in erster Linie auf die arbeits- und dienstrechtliche Vereinbarung abgestellt wird. Der Arbeitgeber hat damit die Möglichkeit, seine Arbeitnehmer, soweit möglich, einer Tätigkeitsstätte zuzuordnen. Zu begrüßen ist auch die zweistufige Staffelung bei den Verpflegungsmehraufwendungen, die zu einer Erleichterung bei der Erfassung der Abwesenheitszeiten führt.

Wir halten es für sehr wichtig, eine rechtzeitige Veröffentlichung des Anwendungsschreibens durch das Bundesministerium der Finanzen anzustreben. Eine grundlegende Reform des Reisekostenrechts erfordert zwangsläufig erheblichen Umstellungsaufwand bei Unternehmen und Steuerberatern. Angepasst werden müssen neben den Prozessen in den Unternehmen auch interne Reisekostenrichtlinien sowie die Abrechnungsprogramme und Reisekostenvordrucke.

Wir bedauern es sehr, dass die Zeit nicht für eine Erprobung der Neuregelungen in einer kurzen Testphase ausgereicht hat. Es wird sich erst in den nächsten Monaten zeigen, ob die Regelungen praxistauglich ausgestaltet worden sind.

Nach kritischer Durchsicht des Einführungsschreibens durch die Bundessteuerberaterkammer ist das Anwendungsschreiben nach unserer Auffassung grundsätzlich gelungen, da viele Dinge klargestellt wurden und die Neuregelungen ausführlich anhand von vielen Beispielen erläutert worden sind.

Folgende grundlegende Punkte möchten wir an dieser Stelle ansprechen:

Wir halten es für erforderlich für die Fälle, in denen sich Regelungen in den Lohnsteuerrichtlinien und im Anwendungsschreiben widersprechen, klarzustellen, dass die Regelungen im Anwendungsschreiben grundsätzlich Vorrang haben. Eine solche Klarstellung fehlt bisher und ist bis zur Einarbeitung der neuen Regelungen in die Lohnsteuerrichtlinien dringend vorzunehmen.

Des Weiteren ist nach Auffassung der Bundessteuerberaterkammer die Orientierung an betragsmäßig fest vorgeschriebene Höchstgrenzen an einigen Stellen im Gesetz und im Anwendungsschreiben als problematisch einzustufen. So wurde im Gesetz beispielsweise eine Beitragsgrenze für übliche Mahlzeiten i. H. v. 60,00 € oder eine Höchstgrenze von 1.000,00 € zur Erstattung von Unterkunftskosten im Rahmen der doppelten Haushaltsführung festgelegt. Nach unserer Auffassung wäre es sachgerecht, eine im Gesetz vorgesehene automatische Anpassung an zukünftige Preissteigerungen vorzunehmen.

Dies könnte z. B. bei der Höchstgrenze zur Erstattung der Unterkunftskosten durch einen Bezug (fünffacher Sachbezugswert = 1.060,00 €) zur Sozialversicherungsentgeltverordnung (SvEV) erreicht werden, die regelmäßig angepasst wird. Das hätte gegenüber einem festen Betrag den Vorteil, dass zukünftig in § 8 ff. EStG keine Beträge geändert werden müssten. Es würde zudem der erwartenden hohen Inflationsrate Rechnung tragen und der neue Verrechnungssatz würde schon frühzeitig vor Beginn eines neuen Jahres feststehen.

In Bezug auf die Details des Anwendungsschreibens sehen wir an einigen Stellen noch Klarstellungsbedarf, den wir nachfolgend erläutern möchten:

1.    Erste Tätigkeitsstätte Rz. 5 bis 12

Im Gesetz heißt es in § 9 Abs. 4 Satz 5 EStG :

„Je Dienstverhältnis hat der Arbeitnehmer höchstens eine erste Tätigkeitsstätte“sowie in § 9 Abs. 4a Satz 4 EStG „ Hat der Arbeitnehmer keine erste Tätigkeitsstätte.“

Anhand dieser Formulierungen und auch anhand der Beispiele 14 bis 17 in Rz. 37 ist es auch möglich, dass der Arbeitnehmer keine erste Tätigkeitsstätte hat.

Zur Klarstellung und zur Vermeidung von Missverständnissen sollte dies auch nochmal im Anwendungsschreiben in Rz. 5 bis 12 eindeutig formuliert werden. Wir schlagen folgende Formulierung vor:

Wenn die Voraussetzungen nach § 9 Abs. 4 Satz 1 bis 4 EStG nicht vorliegen, liegt keine erste Tätigkeitsstätte vor.

Eine große Anzahl an Arbeitnehmern ist typischerweise an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten oder auf einem Fahrzeug tätig (früherer Begriff der Einsatzwechseltätigkeit). In diesem Zusammenhang halten wir es für sinnvoll, entsprechend R 9.4 Abs. 2 LStR an dieser Stelle klarstellend zu formulieren, dass eine Auswärtstätigkeit vorliegt, wenn der Arbeitnehmer bei seiner individuellen beruflichen Tätigkeit typischerweise nur an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten oder auf einem Fahrzeug tätig wird.

2.    Tätigwerden „auch nicht in geringem Umfang“, Rz. 6

In Rz. 6 heißt es:

„Die Zuordnung eines Arbeitnehmers zu einer betrieblichen Einrichtung allein aus tarifrechtlichen, mitbestimmungsrechtlichen oder organisatorischen Gründen (z. B. Personalaktenführung) ohne dass der Arbeitnehmer in dieser Einrichtung – auch nicht in geringem Umfang – tätig werden soll, ist keine Zuordnung i. S. d. § 9 Abs. 4 EStG.“

In der Praxis wird die Abgrenzung, ob der Arbeitnehmer in dieser Einrichtung im geringen Umfang tätig ist oder nicht, kaum oder nur sehr schwer möglich sein. An dieser Stelle fehlen noch Ausführungen bzw. Beispiele, was mit dieser Formulierung gemeint ist.

Es stellt sich die Frage, ob allein ein regelmäßiges Aufsuchen der betrieblichen Einrichtung, z. B. um ein Kundendienstfahrzeug, Material, Auftragsbestätigungen, Stundenzettel, Krankmeldungen oder ähnliches abzuholen oder abzugeben, als in geringem Umfang tätig werden beurteilt wird oder nicht. An dieser Stelle möchten wir ein Beispiel aus dem Anwendungsschreiben herausgreifen und in modifizierter Form wie folgt darstellen:

Modifiziertes Beispiel 9

Ein Kundendienstmonteur, der von seinem Arbeitgeber einer betrieblichen Einrichtung aus organisatorischen Gründen zugeordnet ist, sucht den Betrieb seines Arbeitgebers regelmäßig auf, um den Firmenwagen samt Material zu übernehmen, die Auftragsbestätigungen in Empfang zu nehmen und die Stundenzettel vom Vortag abzugeben.

Fraglich ist, ob die betriebliche Einrichtung als erste Tätigkeitsstätte gewertet werden kann. Es ist nicht klar, ob allein das regelmäßige Aufsuchen der betrieblichen Einrichtung als in geringem Umfang tätig werden eingestuft werden kann oder nicht.

Um hier Abgrenzungsprobleme zu vermeiden, muss klargestellt werden, was mit dieser Formulierung gemeint ist. Ein Bezug zu Rz. 26 wäre hier sinnvoll.

3.    Übliche Mahlzeit – 60,00 €-Grenze

Unseren Bemerkungen möchten wir voranstellen, dass die Grenze um 20,00 € angehoben wurde. Diese Maßnahme war notwendig, weil solche Werte regelmäßig an die Preissteigerungen in Deutschland angepasst werden sollten. Daher unterstützen wir diese Maßnahme in vollem Umfang. Dennoch gibt es bei dieser Regelung noch Klarstellungsbedarf.

In Rz. 62 heißt es:

„Für die Prüfung der 60,00 €-Grenze kommt es auf den Preis (einschließlich Umsatzsteuer) an, den der Dritte dem Arbeitgeber in Rechnung stellt.“

Es ist nicht klar, ob ein freiwillig gezahltes Trinkgeld oder Garderobengelder in die 60,00 €-Grenze einzubeziehen sind oder nicht. Aus Vereinfachungsgründen sollte klargestellt werden, dass Trinkgelder und Garderobengelder nicht in die 60,00 €-Grenze einzubeziehen sind.

Weiter heißt es in Rz. 62:

„Ist der Preis der Mahlzeit in der Rechnung eines Dritten nicht beziffert, weil die Mahlzeit im Rahmen eines Gesamtpreises z. B. mit einer Fortbildungsveranstaltung berechnet wird, ist nach dem Gesamtbild der Verhältnisse im Einzelfall zu beurteilen, ob es sich um eine „übliche“ Beköstigung i. S. d. § 8 Abs. 2 Satz 8 EStG gehandelt hat oder ob ein höherer Wert der Mahlzeit als 60,00 € anzunehmen ist.“

Nach unserer Auffassung führt diese Regelung in der Praxis immer zu Nachforschungs- und Diskussionsbedarf. Vor dem Hintergrund des Vereinfachungsgedankens, der die Reisekostenreform geprägt hat, regen wir Folgendes an: Wenn die Mahlzeit im Rahmen eines Gesamtpreises berechnet wird, soll aus Vereinfachungsgründen davon ausgegangen werden, dass die 60,00 €-Grenze nicht überschritten wurde.

4.    Rz. 63 – Ausstellung der Bewirtungsrechnung auf den Arbeitgeber

Die Gestellung einer Mahlzeit ist vom Arbeitgeber veranlasst, wenn die Rechnung auf den Arbeitgeber ausgestellt ist. In der Praxis wird zumindest bei Kleinbetragsrechnungen (bis 150,00 €) der Name und die Anschrift des Arbeitgebers auf der Rechnung fehlen. Erst kürzlich hat der Bundesfinanzhof (Urteil vom 18. April 2012, Az. X R 57/09) Folgendes entschieden:

„Die über Bewirtungen in einer Gaststätte ausgestellten Rechnungen i. S. d. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 Satz 3 EStG müssen, sofern es sich nicht um Rechnungen über Kleinbeträge i. S. d. UStDV handelt, den Namen des bewirtenden Steuerpflichtigen enthalten (Anschluss an das BFH-Urteil vom 27. Juni 1990, Az. I R 168/85).“

Um hier eine einheitliche Behandlung auch aus Praktikabilitätsgründen bei unterschiedlichen Steuerarten sicherzustellen, sollte formuliert werden, dass bei Kleinbetragsrechnungen die Rechnung nicht auf den Arbeitgeber ausgestellt werden muss. Die Erstattung der Verpflegungskosten und die Vorlage des Beleges sollten ausreichen, um die Gestellung der Mahlzeit als vom Arbeitgeber veranlasst anzusehen.

 

Einkommen- und Lohnsteuer

Hessen beginnt mit der Umsetzung des Splittingtarifs im Interesse der Betroffenen so schnell wie möglich

Die hessische Steuerverwaltung startet diese Woche die Umsetzung der Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts zur steuerlichen Gleichbehandlung von Verheirateten und eingetragenen Lebenspartnern beim Splittingtarif. „Das geschieht im Interesse der Betroffenen so schnell wie möglich“, sagte Finanzminister Dr. Thomas Schäfer am 20.08.2013 in Wiesbaden. Das Hessische Finanzministerium hat am 19.08.2013 einen Erlass an alle hessischen Finanzämter versandt, in dem die Verfahrensweise zur Umsetzung erläutert wird: Jetzt können die Finanzämter damit beginnen, auch eingetragenen Lebenspartnern bei den Steuerfestsetzungen den Splittingtarif zu gewähren, wenn die Voraussetzungen der Zusammenveranlagung vorliegen. Dies gilt in allen noch nicht bestandskräftigen Fällen rückwirkend ab dem Jahr 2001 – dem Zeitpunkt des Inkrafttretens des Lebenspartnerschaftsgesetzes.

Für die Zusammenveranlagung von Partnern einer eingetragenen Lebenspartnerschaft müssen nur noch rein technische Details angepasst werden. Bis zur Realisierung einer bundeseinheitlichen programmtechnischen Lösung wird die Finanzverwaltung zunächst mit den vorhandenen Programmen für die Zusammenveranlagung von Ehegatten arbeiten. Die Steuerbescheide werden daher personell nachbearbeitet, um insbesondere die Bezeichnungen Ehemann und Ehefrau durch Lebenspartner bzw. Lebenspartnerin zu ersetzen.

Die hessische Steuerverwaltung hat speziell hierfür eine automationsgestützte Übergangslösung entwickelt, mit der die Steuerbescheide für Lebenspartner in Fällen der Zusammenveranlagung optisch und im Aufbau mit Steuerbescheiden für Eheleute nahezu identisch sind. Trotz der technischen Hürden ist mit den ersten Steuerbescheiden auf der Grundlage des Splittingtarifs im Laufe des Monats September zu rechnen.

Quelle: FinMin Hessen, Pressemitteilung vom 20.08.2013

Einkommen- und Lohnsteuer

Volle Fahrtkosten bei Kundenbesuchen (BdSt NRW)

Der Bund der Steuerzahler unterstützt ein Musterverfahren zum vollen Fahrtkostenansatz für Selbständige.

Selbstständige und Unternehmer sollten sich nicht mit der niedrigeren Entfernungspauschale abspeisen lassen, wenn es um Fahrten zum Kunden geht. Wird nämlich ein Arbeitnehmer beim Kunden tätig, können die Fahrtkosten für Hin- und Rückfahrt steuerlich geltend gemacht werden. Bei Unternehmern will die Finanzverwaltung hingegen oft nur die Entfernungspauschale für den einfachen Weg anerkennen, wenn sie einen Kunden regelmäßig besuchen.

  • Durch ein Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf bekommen Unternehmer und Selbstständige nun Rückenwind: Das Gericht erlaubte den vollen Fahrtkostenansatz (Az. 10 K 829/11 E, vgl. hierzu unsereNews v. 12.4.2013). Das Finanzamt hat gegen diese steuerzahlerfreundliche Rechtsprechung Revision beim BFH eingelegt. Der Bund der Steuerzahler unterstützt das Revisionsverfahren, das dort unter dem Aktenzeichen X R 13/13 anhängig ist, als Musterverfahren.
  • Betroffene Unternehmer sollten sich auf dieses Verfahren berufen und den niedrigeren Ansatz der Entfernungspauschale bei Kundenbesuchen nicht akzeptieren, rät der Bund der Steuerzahler. Folgt der BFH der Vorinstanz, steht den Unternehmern der volle Fahrtkostenansatz zu. Unternehmer, die ihren Steuerbescheid mit einem Einspruch offenhalten, bekommen dann ggf. zu viel gezahlte Steuern zurück. Ein Einspruch muss binnen eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheids eingelegt werden.

Quelle: Bund der Steuerzahler NRW, Pressemitteilung v. 19.8.2013