Wann bleibt eine Personalgestellung durch Körperschaften des öffentlichen Rechts ohne Umsatzsteuer? Das FG Baden-Württemberg zeigt die Kriterien.

Rechtsstand: 25.08.2026 Hinweis: Das Zwischenurteil ist nicht rechtskräftig; die Revision ist beim BFH unter dem Aktenzeichen V R 16/25 anhängig.

Eine nicht steuerbare Personalgestellung kann für Körperschaften des öffentlichen Rechts erhebliche Umsatzsteuerfolgen haben. Das gilt besonders bei Kooperationen zwischen Gemeinden, Zweckverbänden, Kammern oder sonstigen öffentlich-rechtlichen Einrichtungen.

Das Finanzgericht Baden-Württemberg hat mit Zwischenurteil vom 26.03.2025 entschieden: Stellt eine Körperschaft des öffentlichen Rechts Personal auf öffentlich-rechtlicher Grundlage an eine öffentlich-rechtliche Einrichtung ohne eigene Rechtspersönlichkeit, kann diese Leistung trotz Kostenerstattung nicht umsatzsteuerbar sein. Entscheidend war, dass die Körperschaft nicht als Unternehmerin tätig wurde und kein Wettbewerb zu privaten Anbietern bestand.

Worum ging es in dem Verfahren?

Die Klägerin war eine Körperschaft des öffentlichen Rechts. Sie beschäftigte zwei Arbeitnehmer auf Grundlage des TVöD und stellte diese einer öffentlich-rechtlichen Einrichtung ohne Rechtspersönlichkeit zur Verfügung. Die Beschäftigten waren dort als Geschäftsführung und Projektkoordination tätig. Die Klägerin stellte der Einrichtung den Personalaufwand monatlich in Rechnung und wies zunächst Umsatzsteuer aus.

Später beantragte die Klägerin, die Personalgestellung nicht der Umsatzsteuer zu unterwerfen. Das Finanzamt lehnte dies ab. Es sah in der Kostenerstattung einen umsatzsteuerlichen Leistungsaustausch. Im finanzgerichtlichen Verfahren ging es deshalb um die vorgreifliche Frage, ob die Personalgestellung in den Streitjahren 2013 bis 2017 überhaupt steuerbare Umsätze auslöste.

Hat das FG einen Leistungsaustausch verneint?

Nein. Das ist der zentrale Punkt der Entscheidung: Das FG Baden-Württemberg bejahte einen Leistungsaustausch. Die öffentlich-rechtliche Einrichtung erhielt Personal, das Weisungsrecht wurde dort ausgeübt, und die Klägerin erhielt hierfür ein Entgelt beziehungsweise eine Kostenerstattung. Damit lag grundsätzlich eine sonstige Leistung gegen Entgelt nahe.

Für die Umsatzsteuer reicht ein Leistungsaustausch allein aber nicht aus. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG unterliegen nur Lieferungen und sonstige Leistungen der Umsatzsteuer, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt.

Warum war die Personalgestellung trotzdem nicht steuerbar?

Das FG kam zu dem Ergebnis, dass die Klägerin in den Streitjahren nicht als Unternehmerin tätig wurde. Für 2013 bis 2016 prüfte das Gericht die alte Rechtslage zu § 2 Abs. 3 UStG in Verbindung mit den Grundsätzen zu Betrieben gewerblicher Art. Für 2017 war § 2b UStG maßgeblich, weil die Klägerin keine Option zur Fortgeltung der alten Rechtslage ausgeübt hatte.

Nach Art. 13 MwStSystRL gelten Staaten, Länder, Gemeinden und sonstige Einrichtungen des öffentlichen Rechts nicht als Steuerpflichtige, soweit sie Tätigkeiten ausüben, die ihnen im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen. Das gilt jedoch nicht, wenn die Behandlung als Nichtsteuerpflichtige zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde.

Im Streitfall sah das FG beide Voraussetzungen als erfüllt an: Die Personalgestellung beruhte auf einem öffentlich-rechtlichen Vertrag, und private Unternehmen konnten keine vergleichbare Leistung erbringen. Deshalb fehlte es an einer größeren Wettbewerbsverzerrung.

Welche Rolle spielte der öffentlich-rechtliche Vertrag?

Für das FG war nicht entscheidend, dass die Arbeitnehmer zivilrechtliche Arbeitsverträge mit der Klägerin hatten. Maßgeblich war vielmehr die Grundlage der Personalgestellung im Verhältnis zwischen Klägerin und Einrichtung. Diese beruhte auf einem koordinationsrechtlichen öffentlich-rechtlichen Vertrag. Danach musste das für die Geschäftsführung erforderliche Personal von einem Partner der öffentlich-rechtlichen Kooperation gestellt werden.

Damit handelte die Klägerin nach Auffassung des Gerichts im Rahmen öffentlicher Gewalt. Die Personalgestellung war nicht wie ein marktübliches Personalleasing organisiert, sondern Bestandteil der öffentlich-rechtlichen Zusammenarbeit.

Steuer-Tipp:
Prüfen Sie bei Personalgestellungen der öffentlichen Hand immer zuerst die Rechtsgrundlage. Ein öffentlich-rechtlicher Vertrag, eine Satzung oder eine gesetzliche Verpflichtung kann für die umsatzsteuerliche Einordnung entscheidend sein. Eine rein privatrechtliche Vereinbarung führt dagegen deutlich schneller in die Unternehmereigenschaft.

Warum lag kein Wettbewerb zu privaten Anbietern vor?

Das FG sah keinen Wettbewerb zu privaten Unternehmen, weil ein Privater die konkrete Leistung nicht hätte erbringen können. Zum einen traf die Verpflichtung zur Personalgestellung ausschließlich die Partner der öffentlich-rechtlichen Einrichtung. Zum anderen hatte die empfangende Einrichtung keine eigene Rechtspersönlichkeit und konnte daher keine entsprechenden Verträge mit privaten Anbietern schließen.

Zusätzlich berücksichtigte das Gericht, dass es sich um eine dauerhafte Personalgestellung im öffentlichen Dienst handelte. § 4 Abs. 3 TVöD beschreibt die Personalgestellung als auf Dauer angelegte Beschäftigung bei einem Dritten unter Fortsetzung des bestehenden Arbeitsverhältnisses. Demgegenüber ist Arbeitnehmerüberlassung nach dem AÜG grundsätzlich nur vorübergehend zulässig; für bestimmte Gestaltungen im öffentlichen Dienst enthält § 1 Abs. 3 Nr. 2b AÜG einen Privilegierungstatbestand.

Achtung – häufiger Fehler:
Nicht jede Kostenerstattung zwischen öffentlich-rechtlichen Körperschaften ist automatisch nicht steuerbar. Das FG hat gerade nicht gesagt, dass jeder Personalkostenersatz außerhalb der Umsatzsteuer bleibt. Entscheidend sind Rechtsgrundlage, hoheitlicher Aufgabenbezug und die konkrete Wettbewerbssituation.

Was bedeutet § 2b UStG für das Streitjahr 2017?

§ 2b Abs. 1 UStG regelt, dass juristische Personen des öffentlichen Rechts nicht als Unternehmer gelten, soweit sie Tätigkeiten ausüben, die ihnen im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen. Dies gilt nicht, wenn die Nichtbesteuerung zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde.

Für Leistungen an andere juristische Personen des öffentlichen Rechts enthält § 2b Abs. 3 UStG besondere Regelbeispiele. Größere Wettbewerbsverzerrungen liegen insbesondere dann nicht vor, wenn die Zusammenarbeit durch gemeinsame spezifische öffentliche Interessen bestimmt wird. Regelmäßig ist dies der Fall, wenn die Leistungen auf langfristigen öffentlich-rechtlichen Vereinbarungen beruhen, dem Erhalt öffentlicher Infrastruktur oder einer allen Beteiligten obliegenden öffentlichen Aufgabe dienen, ausschließlich gegen Kostenerstattung erbracht werden und der Leistende gleichartige Leistungen im Wesentlichen an andere juristische Personen des öffentlichen Rechts erbringt.

Das FG wandte diesen Rechtsgedanken auch auf die Einrichtung ohne eigene Rechtspersönlichkeit an. Bei unionsrechtskonformer Auslegung könne sie als „sonstige Einrichtung des öffentlichen Rechts“ im Sinne von Art. 13 MwStSystRL eingeordnet werden.

Was gilt bei bereits ausgewiesener Umsatzsteuer?

Besonders praxisrelevant ist der Fall, dass die Körperschaft zunächst Umsatzsteuer in ihren Rechnungen ausgewiesen hat. Ein unberechtigter Steuerausweis kann nach § 14c Abs. 2 UStG dazu führen, dass der ausgewiesene Betrag geschuldet wird. Eine Berichtigung kommt aber in Betracht, wenn die Gefährdung des Steueraufkommens beseitigt ist. Das ist insbesondere der Fall, wenn der Rechnungsempfänger keinen Vorsteuerabzug vorgenommen hat oder die geltend gemachte Vorsteuer zurückgezahlt wurde.

Im Streitfall war unstreitig, dass die öffentlich-rechtliche Einrichtung aus den Rechnungen keine Vorsteuern geltend gemacht hatte. Gerade deshalb war die Klärung der Steuerbarkeit für das Berichtigungsverfahren nach § 14c Abs. 2 UStG vorgreiflich.

Praxis-Checkliste für Körperschaften des öffentlichen Rechts

• Prüfen Sie, ob die Personalgestellung auf öffentlich-rechtlicher oder privatrechtlicher Grundlage erfolgt.
• Dokumentieren Sie die öffentliche Aufgabe, der die Personalgestellung dient.
• Halten Sie fest, warum ein privater Anbieter die konkrete Leistung nicht oder nicht vergleichbar erbringen könnte.
• Prüfen Sie bei Leistungen ab 2017 die Anwendung von § 2b UStG und mögliche Übergangsregelungen nach § 27 Abs. 22 und Abs. 22a UStG.
• Kontrollieren Sie bestehende Rechnungen: Wurde Umsatzsteuer ausgewiesen, obwohl möglicherweise kein steuerbarer Umsatz vorliegt?
• Klären Sie vor einer Rechnungskorrektur nach § 14c Abs. 2 UStG, ob der Leistungsempfänger Vorsteuer geltend gemacht hat.
• Markieren Sie den Vorgang als „zu prüfen“, solange der BFH im Revisionsverfahren V R 16/25 noch nicht entschieden hat.

Beispiel aus der Praxis

Eine Körperschaft des öffentlichen Rechts ist Mitträgerin einer öffentlich-rechtlichen Kooperation ohne eigene Rechtspersönlichkeit. Der öffentlich-rechtliche Vertrag verpflichtet die Träger, Personal für die gemeinsame Aufgabenerfüllung bereitzustellen. Das Personal bleibt bei der Körperschaft angestellt, arbeitet aber dauerhaft für die Kooperation.

Nach der Argumentation des FG Baden-Württemberg kann eine solche Personalgestellung nicht steuerbar sein, wenn sie auf öffentlich-rechtlicher Grundlage erfolgt, einer gemeinsamen öffentlichen Aufgabe dient und private Anbieter keine vergleichbare Leistung erbringen könnten. Wegen der anhängigen Revision sollte die Einordnung aber nicht schematisch übernommen, sondern im Einzelfall geprüft werden.

FAQ zur nicht steuerbaren Personalgestellung

Ist jede Personalgestellung durch eine Körperschaft des öffentlichen Rechts umsatzsteuerfrei?

Nein. Es geht nicht um eine Steuerbefreiung, sondern um die vorgelagerte Frage, ob überhaupt ein steuerbarer Umsatz vorliegt. Entscheidend ist unter anderem, ob die Körperschaft als Unternehmerin handelt und ob Wettbewerb zu privaten Anbietern besteht.

Reicht eine Kostenerstattung aus, um Umsatzsteuer auszulösen?

Nicht zwingend. Eine Kostenerstattung kann Teil eines Leistungsaustauschs sein. Umsatzsteuer entsteht aber nur, wenn die weiteren Voraussetzungen erfüllt sind, insbesondere die Unternehmereigenschaft des Leistenden.

Was ist der Unterschied zwischen § 2 Abs. 3 UStG a. F. und § 2b UStG?

§ 2 Abs. 3 UStG a. F. knüpfte bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts an Betriebe gewerblicher Art an. § 2b UStG stellt stärker auf Tätigkeiten im Rahmen öffentlicher Gewalt und mögliche größere Wettbewerbsverzerrungen ab. Die Übergangsregeln finden sich in § 27 Abs. 22 und Abs. 22a UStG.

Was passiert, wenn Umsatzsteuer bereits offen ausgewiesen wurde?

Dann ist § 14c UStG zu prüfen. Ein unberechtigt ausgewiesener Steuerbetrag kann geschuldet werden. Eine Berichtigung ist möglich, wenn die Gefährdung des Steueraufkommens beseitigt ist, etwa weil kein Vorsteuerabzug vorgenommen wurde.

Können Kommunen das FG-Urteil sofort auf alle Kooperationen übertragen?

Nein. Das Urteil betrifft eine konkrete Personalgestellung auf öffentlich-rechtlicher Grundlage ohne Wettbewerb zu privaten Unternehmen. Außerdem ist die Revision beim BFH anhängig. Kommunen und andere Körperschaften sollten vergleichbare Fälle dokumentieren und steuerlich prüfen lassen.

Fazit

Das Zwischenurteil des FG Baden-Württemberg ist ein wichtiges Signal für die öffentliche Hand. Eine Personalgestellung zwischen öffentlich-rechtlichen Einrichtungen kann trotz Kostenerstattung nicht steuerbar sein, wenn sie auf öffentlich-rechtlicher Grundlage erfolgt und private Wettbewerber keine vergleichbare Leistung erbringen können.

Für die Praxis bedeutet das: Bestehende Personalgestellungen sollten nicht pauschal als steuerpflichtig oder nicht steuerbar behandelt werden. Entscheidend ist die konkrete Struktur. Besonders wichtig sind öffentlich-rechtliche Vertragsgrundlage, Aufgabenbezug, Wettbewerbssituation und Rechnungsausweis.

Interne Verlinkungsvorschläge:

• Umsatzsteuer bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts nach § 2b UStG
• Rechnungskorrektur bei unberechtigtem Steuerausweis nach § 14c UStG
• Steuerliche Prüfung interkommunaler Zusammenarbeit

Disclaimer:
Dieser Beitrag stellt keine individuelle steuerliche Beratung dar und ersetzt nicht das Gespräch mit einem Steuerberater.

Quellenverzeichnis

1. FG Baden-Württemberg, Zwischenurteil vom 26.03.2025, Az. 14 K 1953/20, zur Umsatzsteuerbarkeit der Personalgestellung einer Körperschaft des öffentlichen Rechts an eine öffentlich-rechtliche Einrichtung ohne Rechtspersönlichkeit; Revision anhängig beim BFH unter V R 16/25.
2. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, steuerbare Umsätze.
3. § 2b UStG, juristische Personen des öffentlichen Rechts; insbesondere Abs. 1 und Abs. 3 Nr. 2.
4. § 14c Abs. 2 UStG, unberechtigter Steuerausweis und Berichtigung.
5. § 27 Abs. 22 und Abs. 22a UStG, Übergangsregelungen zur Anwendung von § 2 Abs. 3 UStG a. F. und § 2b UStG.
6. Art. 13 Abs. 1 Richtlinie 2006/112/EG, Einrichtungen des öffentlichen Rechts und Steuerpflichtigeneigenschaft.
7. § 1 AÜG, Arbeitnehmerüberlassung und vorübergehende Überlassung; § 1 Abs. 3 Nr. 2b AÜG als Privilegierungstatbestand im öffentlichen Dienst.
8. § 99 Abs. 2 FGO, Zwischenurteil über entscheidungserhebliche Sach- oder Rechtsfragen.