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GmbH-Gesellschafter/-Geschäftsführer

Verzicht auf Finanzplandarlehen bei Sanierungsgewinnen

Verzicht auf Finanzplandarlehen bei Sanierungsgewinnen

Für Sanierungsgewinne gelten besondere Billigkeitsregelungen, die im Kern eine Steuerstundung und einen Steuererlass vorsehen. Das Finanzministerium Schleswig-Holstein erklärt, wann diese Regelungen auf Gewinne aus dem Darlehensverzicht von GmbH-Gesellschaftern angewandt werden können.

Um ein Unternehmen vor dem finanziellen Zusammenbruch zu retten, verzichten dessen Schuldner häufig auf Teile ihrer Forderungen, um so zur Sanierung beizutragen. Da durch den Schuldenerlass jedoch Gewinne entstehen (Erhöhung des Betriebsvermögens), würde ein regulärer Steuerzugriff darauf die Sanierungsbemühungen schnell konterkarieren. Um diese erhebliche Härte für das sanierungsbedürftige Unternehmen abzumildern, hat das Bundesfinanzministerium bereits mit Schreiben vom 27.3.2003 (sog. Sanierungserlass) besondere Billigkeitsregelungen aufgestellt, die im Kern eine Stundung und einen Erlass der auf Sanierungsgewinne entfallenden Steuern vorsehen.

Darlehensverzicht von Gesellschaftern
Wann der Darlehensverzicht eines GmbH-Gesellschafters gegenüber seiner Gesellschaft zu einem solchen begünstigten Sanierungsgewinn führen kann, hat das Finanzministerium Schleswig-Holstein mit Erlass vom 16.4.2014 näher beleuchtet. Nach der Weisung können die begünstigenden Billigkeitsregelungen des Bundesfinanzministeriums nur zur Anwendung kommen, wenn der Darlehensverzicht eigenbetrieblich und nicht gesellschaftsrechtlich veranlasst ist. Eine solche schädliche gesellschaftsrechtliche Veranlassung liegt dabei grundsätzlich vor, wenn das Darlehen als Finanzplandarlehen ausgereicht wurde – es von den Gesellschaftern also zur Finanzierung des Unternehmens („finanzplanmäßig“) gewährt worden ist.

Verzicht auf Finanzplandarlehen kann begünstigt sein
Nach der Weisung des Finanzministeriums können allerdings auch Gewinne aus dem Verzicht auf Finanzplandarlehen begünstigt sein, sofern nicht nur der Gesellschafter, sondern auch unbeteiligte Dritte auf Darlehen verzichten bzw. anderweitig zur Sanierung beitragen. In diesem Fall – der als Gläubigerakkord bezeichnet wird – handelt der Gesellschafter mit seinem Darlehensverzicht wie ein fremder Dritter und somit aus betrieblichen Gründen heraus, sodass die begünstigenden Regelungen für Sanierungsgewinne dann auf alle Darlehensformen – somit auch auf Finanzplandarlehen – angewandt werden können.

Nachträgliche Anschaffungskosten
Hat ein Gesellschafter im Zuge eines Gläubigerakkords auf sein Darlehen verzichtet und das Finanzamt einen begünstigten Sanierungsgewinn angenommen, so können nach der Weisung des Finanzministeriums bei einer späteren Veräußerung oder Auflösung der Gesellschaft gleichwohl nachträgliche Anschaffungskosten anzunehmen sein.

Einheitliche Betrachtungsweise
Beim Darlehensverzicht eines Gesellschafters darf keine Aufteilung in der Form erfolgen, dass der werthaltige Teil der Forderung als gesellschaftsrechtlich und der nicht werthaltige Teil als eigenbetrieblich angesehen wird. Stattdessen kann der Verzicht nur als Ganzes entweder als eigenbetrieblich oder gesellschaftsrechtlich veranlasst beurteilt werden. Nur wenn die Gesamtbetrachtung ergibt, dass der Verzicht eigenbetrieblich veranlasst ist, kann von einer Sanierungsabsicht des Gesellschafters ausgegangen werden, die Voraussetzung für die Annahme eines begünstigten Sanierungsgewinns ist. Liegt hingegen eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung vor, müssen die Grundsätze der Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 9.6.1997 zum Verzicht eines Gesellschafters auf eine nicht mehr vollwertige Forderung gegenüber seiner Kapitalgesellschaft beachtet werden.

Unternehmer und Freiberufler

Ertragsteuerliche Behandlung von Sanierungsgewinnen

Ertragsteuerliche Behandlung von Sanierungsgewinnen

Grundlagen der Besteuerung von Sanierungsgewinnen

Nach der in 1998 erfolgten ersatzlosen Streichung einer einkommensteuerlichen Vorschrift, die eine generelle Steuerbefreiung von Sanierungsgewinnen vorsah, stellt die nunmehrige grundsätzliche Steuerpflicht von Sanierungsgewinnen ein häufiges Sanierungshindernis dar. Solche Sanierungsgewinne entstehen insbesondere beim (teilweisen) Erlass von Schulden seitens Darlehensgebern oder Lieferanten. Da die Besteuerung des Sanierungsgewinns häufig eine erhebliche Härte für den Unternehmer darstellt, lässt die Finanzverwaltung im Wege einer Billigkeitsregelung die Steuerstundung und den Steuererlass für den Unternehmer zu. Die Voraussetzungen hierfür sind dem Sanierungserlass des Bundesfinanzministeriums (BMF) aus 2003 zu entnehmen. In einem kürzlich aktualisierten Erlass hat das Finanzministerium (FM) Schleswig-Holstein zu verschiedenen Punkten des Sanierungserlasses sowie der zwischenzeitlich ergangenen Rechtsprechung Stellung genommen.

Begünstigung nur von unternehmensbezogenen Sanierungen

In Übereinstimmung mit dem Sanierungserlass sowie einem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) aus 2010 bestätigt das Finanzministerium Schleswig-Holstein, dass nur unternehmensbezogene Sanierungen, nicht aber unternehmerbezogene Sanierungen begünstigt sind. Erstere liegen vor, wenn die Sanierung darauf gerichtet ist, ein Unternehmen vor dem finanziellen Zusammenbruch zu bewahren und wieder ertragsfähig zu machen. Eine (nicht begünstigte) unternehmerbezogene Sanierung ist gegeben, soweit die Schulden erlassen werden, um dem Steuerpflichtigen einen schuldenfreien Übergang in sein Privatleben oder den Aufbau einer anderen Existenzgrundlage zu ermöglichen. Eine Ausnahme besteht für letztere nur, soweit sie auf einer erteilten Restschuldbefreiung bzw. einer Verbraucherinsolvenz beruhen. Diese Grundsätze wurden auch vom BFH bestätigt.

Verfahrensrechtliche Bestimmungen

Im Sanierungserlass 2003 wird ausgeführt, dass in denjenigen Fällen, in denen der Gewinn des zu sanierenden Unternehmens gesondert festgestellt wird, das Betriebsstättenfinanzamt den Sanierungsgewinn ermittelt und sodann dem Wohnsitzfinanzamt mitteilt. Letzteres entscheidet sodann über den Stundungs- und/oder Erlassantrag. Das Finanzministerium Schleswig-Holstein stellt hierzu fest, dass die „nachrichtliche“ Mitteilung des Sanierungsgewinns ein innerbehördlicher Vorgang und kein angreifbarer Verwaltungsakt sei. Lediglich die Aufhebung der Mitteilung des Betriebsstättenfinanzamts an den Steuerpflichtigen selbst, dass kein Sanierungsgewinn im Sinne des Sanierungserlasse vorliege, könne der Steuerpflichtige mit einer Klage erstreiten. Eine positive Feststellung eines Sanierungsgewinns sei hingegen nicht erstreitbar.

Empfehlungen für die Praxis

Die Unterscheidung zwischen unternehmens- und unternehmerbezogenen Sanierungen kann im Einzelfall zu erheblichen Schwierigkeiten führen. Die Frage des Steuererlasses in Sanierungsfällen sollte daher grundsätzlich im Wege einer verbindlichen Auskunft mit den Finanzbehörden abgestimmt werden. Alternativ kann auch über steuerneutrale Sanierungsinstrumente (z. B. Rangrücktritte etc.) nachgedacht werden.