Urlaubsrückstellung berechnen

Für rückständige Urlaubsverpflichtungen sind sowohl nach Handelsrecht als auch Steuerrecht Rückstellungen als sog. Erfüllungsrückstand zu bilden.

Bilanzierungspflicht von Urlaubsrückstellungen in Handels- und Steuerbilanz

Für am Bilanzstichtag nicht genommenen Urlaub ist sowohl handels- als auch steuerrechtlich eine Rückstellung zu bilden.

In der Handelsbilanz sind nach § 249 Abs.1 Satz 1 HGB Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten zu bilden. Die Vorschrift enthält einen Grundsatz ordnungsmäßiger Bilanzierung und begründet eine handelsrechtliche Passivierungspflicht, die nach § 5 Abs.1 EStG auch steuerrechtlich zu beachten ist.

Rückständiger Urlaub begründet nach der Rechtsprechung des BFH einen Erfüllungsrückstand, der eine ungewisse Verbindlichkeit in der Steuerbilanz darstellt (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs vom 6. 12. 1995 I R 14/95, BStBl II 1996, 406). Dafür gemäß § 5 Abs. 1 EStG i. V. mit § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB eine Rückstellung zu bilden, setzt u. a. das Bestehen oder die Wahrscheinlichkeit des künftigen Entstehens einer Verbindlichkeit dem Grunde und / oder der Höhe nach voraus und dass der Schuldner mit seiner Inanspruchnahme ernsthaft rechnen muß (vgl. Urteil des BFH vom 19. 10. 1993 VIII R 14/92, BStBl II 1993, 891).

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Zur Berechnung der Urlaubsrückstellungen werden als Rechengrößen drei Faktoren benötigt:

• Urlaubsentgelt
• Zahl der Arbeitstage
• Zahl der noch offenen Urlaubstage

Bei der Berechnung des Urlaubsentgelts werden folgende Bestandteile berücksichtigt:

• Laufende Grundvergütung (Lohn bzw. Gehalt);
• Zulagen und Lohnzuschläge (z. B. für Sonn-, Feiertags- und Nachtarbeit)
• Sachbezüge
• Weihnachtsgeld oder 13. Monatsgehalt (nur soweit es sich dabei um einen festen Bestand der Bezüge handelt und nicht um eine jährlich vereinbarte Sondervergütung)
• Urlaubsgeld (nur wenn noch nicht ausbezahlt)
• Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung
• Beiträge zur Berufsgenossenschaft
• Zuführungen zur betrieblichen Altersversorgung (nur Handelsbilanz),
• Zuführungen zu Jubiläumsrückstellungen (nur Handelsbilanz).

Zur Berechnung der Rückstellung (je Mitarbeiter) ist das maßgebliche Urlaubsentgelt durch die Zahl der anzusetzenden Arbeitstage zu dividieren. Das Ergebnis ist mit der Zahl der Resturlaubstage zu multiplizieren.

Alle Urlaubstage, die am Bilanzstichtag vom Arbeitnehmer noch nicht in Anspruch genommen wurden und für die der Arbeitgeber zur Zahlung von Urlaubsentgelt verpflichtet ist, sind grundsätzlich in die Berechnung der Urlaubsrückstellung einzubeziehen.

Die Restlaufzeit der Urlaubsrückstellung beträgt i. d. R. weniger als 12 Monate. Deshalb kommt weder handelsrechtlich nach § 253 Abs. 2 Satz 1 HGB noch steuerrechtlich nach § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. e EStG eine Abzinsung in Betracht.

Nach Verwaltungsauffassung dürfen Rückstellungen (mit Ausnahme von Pensionsrückstellungen) in der Steuerbilanz nicht höher ausgewiesen werden als der zulässige Rückstellungsausweis in der Handelsbilanz.

Die Höhe der Rückstellung bestimmt sich nach dem Urlaubsentgelt, das der Arbeitgeber hätte aufwenden müssen, wenn er seine Zahlungsverpflichtung bereits am Bilanzstichtag erfüllt hätte. Die Höhe der Rückstellung bemisst sich nach dem Wert der den Arbeitnehmern gegenüber zu erbringenden Leistungen zum Bilanzstichtag, der der Höhe des Urlaubsentgelts entsprechen muss. Daher ist der maßgebliche Lohnaufwand im Falle einer Durchschnittsberechnung durch die Zahl der regulären Arbeitstage zu dividieren und mit der Zahl der offenen Urlaubstage zu vervielfachen.

Die Höhe einer Urlaubsrückstellung bestimmt sich nach dem vom Arbeitgeber bei Urlaubsinanspruchnahme bis zum Bilanzstichtag aufzuwendenden Urlaubsentgelt. Soweit nicht durch Tarif- oder Einzelvertrag besondere Vereinbarungen getroffen sind, errechnet sich das Urlaubsentgelt nach § 11 Bundesurlaubsgesetz - BUrlG -; an die Stelle des Urlaubsbeginns tritt der Bilanzstichtag (BFH-Urteil vom 8. Juli 1992 XI R 50/89, a.a.O.).

Maßgeblicher Lohnaufwand ist derjenige Lohnaufwand, der in dem Fall, dass der Steuerpflichtige nicht genommenen Urlaub zu vergüten hat, der Vergütung zugrundezulegen ist. In Ermangelung tarifvertraglicher oder individualvertraglicher Abreden ist insoweit § 11 des Mindesturlaubsgesetzes für Arbeitnehmer (BUrlG) anzuwenden, nach dem sich die Höhe des Urlaubsentgelts nach dem Durchschnittsverdienst der letzten 13 Wochen vor dem Urlaubsantritt bemisst.

Nach § 11 BUrlG (Urlaubsentgelt) bemisst sich das Urlaubsentgelt nach dem durchschnittlichen Arbeitsverdienst, das der Arbeitnehmer in den letzten dreizehn Wochen vor dem Beginn des Urlaubs erhalten hat, mit Ausnahme des zusätzlich für Überstunden gezahlten Arbeitsverdienstes.

Werden der Berechnung die Verhältnisse der letzten 13 Wochen vor dem Bilanzstichtag zugrunde gelegt, sind demnach 62,5 Arbeitstage als Divisor zur Ermittlung des Tageswerts für das Urlaubsentgelt in Ansatz zu bringen.

Bei Verdiensterhöhungen nicht nur vorübergehender Natur, die während des Berechnungszeitraums oder des Urlaubs eintreten, ist von dem erhöhten Verdienst auszugehen.

Verdienstkürzungen, die im Berechnungszeitraum infolge von Kurzarbeit, Arbeitsausfällen oder unverschuldeter Arbeitsversäumnis eintreten, bleiben für die Berechnung des Urlaubsentgelts außer Betracht. Zum Arbeitsentgelt gehörende Sachbezüge, die während des Urlaubs nicht weitergewährt werden, sind für die Dauer des Urlaubs angemessen in bar abzugelten.

Die Höhe der Rückstellung bemisst sich nach dem den betroffenen Arbeitnehmern zustehenden Urlaubsentgelt einschließlich der Lohnnebenkosten. Im Einzelnen sind einzubeziehen das Bruttoarbeitsentgelt, die Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung, das Urlaubsgeld sowie weitere lohnabhängige Nebenkosten.

Nicht einzubeziehen sind dagegen jährlich vereinbarte Sondervergütungen - wie Weihnachtsgeld, Tantiemezahlungen, Zuführungen zu Pensions- und Jubiläumsrückstellungen oder Zahlungen, die nicht Bestandteil von Lohn und Gehalt sind (vgl. BFH-Urteil vom 8. Juli 1992 XI R 50/89, a.a.O., das Bezug nimmt auf das Urteil des Bundesarbeitsgerichtes vom 17. Januar 1991 8 AZR 644/89, BB 1991, 1412).

Bei abweichendem Wirtschaftsjahr ist die Rückstellung zeitanteilig zu bemessen, d.h. sie kann nur insoweit gebildet werden, als sie Urlaub betrifft, der auf den vor dem Bilanzstichtag liegenden Teil des Urlaubsjahres entfällt.

Die Zahl der zu berücksichtigenden Arbeitstage wird für Steuerbilanz und Handelsbilanz unterschiedlich ermittelt:

• Bei der Steuerbilanz werden die regulären Arbeitstage im Jahr berücksichtigt.
• Bei der Handelsbilanz werden die tatsächlichen Arbeitstage (reguläre Arbeitstage abzüglich Urlaubstage) berücksichtigt.

Bei der Abschlussbuchung ist zunächst der Vorjahreswert ertragswirksam aufzulösen. Anschließend ist die neu berechnete Urlaubsrückstellung einzubuchen.

Mehr Infos zu Rückstellungen im Steuerlexikon:

• Garantie
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• Mehrsteuern
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• ungewisse Verbindlickeiten
• tatsächliche Inanspruchnahme

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