Durch Artikel 30 des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes (AmtshilfeRLUmsG) vom 26. Juni 2013 ( BGBl. 2013 I S. 1809 ) sind § 13a Abs. 1 Satz 4, Abs. 4 Satz 5 und § 13b Abs. 2 Satz 2, 3 und 7 ErbStG geändert worden. Die geänderten Vorschriften sind auf Erwerbe anzuwenden, für die die Steuer nach dem 6. Juni 2013 entsteht (§ 37 Abs. 8 ErbStG ).

 1. Ermittlung der Lohnsummen und der Anzahl der Beschäftigten bei Beteiligungsbesitz

Die Änderung des § 13a Abs. 1 Satz 4 und Abs. 4 Satz 5  ErbStG stellt klar, dass bei der Ermittlung der Anzahl der Beschäftigten (§ 13a Abs. 1 Satz 4 ErbStG ) und bei der Lohnsummenermittlung (§ 13a Abs. 4 ErbStG ) die Beschäftigten und Lohnsummen nachgeordneter Gesellschaften nach Maßgabe der jeweiligen Beteiligungsquote berücksichtigt werden. Entsprechend R E 13a.4 Abs. 2 Satz 9 und Abs. 6 Satz 1 ErbStR 2011 gilt dies auch für Erwerbe, für die die Steuer vor dem 7. Juni 2013 entstanden ist.

 2. Zugehörigkeit von Finanzmitteln zum Verwaltungsvermögen

Zahlungsmittel, Geschäftsguthaben, Geldforderungen und andere Forderungen (Finanzmittel) gehören nach folgender Maßgabe zum Verwaltungsvermögen (§ 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4a Satz 1 ErbStG ).

2.1        Zu den Zahlungsmitteln, Geschäftsguthaben, Geldforderungen und anderen Forderungen zählen u. a.:

• Geld,
• Sichteinlagen,
• Sparanlagen,
• Festgeldkonten,
• Forderungen aus Lieferungen und Leistungen,
• Forderungen an verbundene Unternehmen,
• Ansprüche aus Rückdeckungsversicherungen,
• Forderungen im Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters einer Personengesellschaft, insbesondere Forderungen des Gesellschafters gegen die Personengesellschaft,
• Forderungen von Personen- oder Kapitalgesellschaften gegen ihre Gesellschafter,
• sonstige auf Geld gerichtete Forderungen aller Art, soweit sie nicht bereits § 13b Abs. 2 Nr. 4 ErbStG zuzuordnen sind (R E 13b.17 ErbStR 2011 ), insbesondere geleistete Anzahlungen, Steuerforderungen, Forderungen aus stillen Beteiligungen.

2.2        Der gemeine Wert des betrieblichen Bestands an Finanzmitteln wird um den gemeinen Wert der abzugsfähigen Schulden gemindert.

2.2.1   Zu den abzugsfähigen Schulden zählen:

• alle Schulden, die bei der ertragsteuerlichen Gewinnermittlung zum Betriebsvermögen gehören, nicht dagegen sonstige Abzüge, z. B. Rechnungsabgrenzungsposten,
• Rückstellungen, auch wenn für sie ein steuerliches Passivierungsverbot besteht (R B 11.3 Abs. 3 Satz 3, R B 109.1 Satz 3 ErbStR 2011 ).

2.2.2   Rücklagen gehören nicht zu den abzugsfähigen Schulden (vgl. § 103 Abs. 3 BewG ).

2.2.3   Darlehenskonten der Gesellschafter sind abzugsfähig, soweit sie ertragsteuerrechtlich als Fremdkapital zu qualifizieren sind.

2.3        Ist der Saldo positiv, bleibt davon ein Sockelbetrag in Höhe von 20 % des gemeinen Werts des Betriebsvermögens des Betriebs oder der Gesellschaft von der Zurechnung zum Verwaltungsvermögen ausgenommen; bei Beteiligungen an Personengesellschaften vgl. Tz. 3. Ist der Saldo negativ, liegt kein Verwaltungsvermögen i. S. d. § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4a ErbStG vor.

2.4        Der den Sockelbetrag übersteigende Wert zählt zum Verwaltungsvermögen. Wird der Sockelbetrag nicht ausgeschöpft, kann der nicht ausgeschöpfte Teil nicht mit anderem Verwaltungsvermögen verrechnet werden.

 Beispiele:

1. Der gemeine Wert des Betriebsvermögens beträgt 10 000 000 EUR.

 

Aktiva		Passiva
Maschinen	1 000 000 EUR	Eigenkapital	9 000 000 EUR
Finanzmittel	9 000 000 EUR	Schulden	1 000 000 EUR
	10 000 000 EUR		10 000 000 EUR

 

 

Finanzmittel
vor Schuldenabzug		9 000 000 EUR
nach Schuldenabzug	9 000 000 EUR – 1 000 000 EUR  =	8 000 000 EUR
20 % Sockelbetrag	20 % von 10 000 000 EUR  =	2 000 000 EUR
übersteigender Betrag	8 000 000 EUR – 2 000 000 EUR  =	6 000 000 EUR
Verwaltungsvermögen nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4a ErbStG		6 000 000 EUR

 

2. Der gemeine Wert des Betriebsvermögens beträgt 10 000 000 EUR.

 

Aktiva		Passiva
Maschinen	7 000 000 EUR	Eigenkapital	8 000 000 EUR
Finanzmittel	3 000 000 EUR	Schulden	2 000 000 EUR
	10 000 000 EUR		10 000 000 EUR

 

 

Finanzmittel
vor Schuldenabzug		3 000 000 EUR
nach Schuldenabzug	3 000 000 EUR – 2 000 000 EUR  =	1 000 000 EUR
20 % Sockelbetrag	20 % von 10 000 000 EUR  =	2 000 000 EUR
übersteigender Betrag	1 000 000 EUR – 2 000 000 EUR  =	– 1 000 000 EUR
Verwaltungsvermögen nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4a ErbStG		0 EUR

 

2.5        Finanzmittel gehören nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4a Satz 2 ErbStG nicht zum Verwaltungsvermögen, wenn sie dem Hauptzweck des Gewerbebetriebs eines Kreditinstitutes oder eines Finanzdienstleistungsinstitutes im Sinne des § 1 Abs. 1 und 1a des Kreditwesengesetzes oder eines Versicherungsunternehmens, das der Aufsicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 des Versicherungsaufsichtsgesetzes unterliegt, zuzurechnen sind.

2.6        Finanzmittel gehören nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4a Satz 3 ErbStG nicht zum Verwaltungsvermögen, wenn sie Gesellschaften zuzurechnen sind, deren Hauptzweck in der Finanzierung einer Tätigkeit im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG von verbundenen Unternehmen (§ 15 AktG ) besteht (konzerninterne Finanzierungsgesellschaften). Von dieser Bereichsausnahme werden solche Gesellschaften erfasst, die typischerweise Finanzierungsaufgaben im Konzernverbund ausüben und die Funktion einer „konzerninternen Bank” übernehmen. Der Hauptzweck liegt insbesondere dann in der Finanzierung, wenn sich die Umsätze fast ausschließlich auf die Finanzierungstätigkeit beschränken. Ein daneben bestehender Geschäftsbereich ist schädlich, soweit dieser nicht von untergeordneter Bedeutung ist.

Die Bereichsausnahme kommt insbesondere in Betracht, wenn der Wert der Finanzierungsgesellschaft gegenüber der Summe der Werte der verbundenen Unternehmen von untergeordneter Bedeutung ist. Das verbundene Unternehmen darf nicht lediglich deshalb Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielen, weil es gewerblich geprägt oder infiziert ist (§ 15 Abs. 3 EStG ). Handelt es sich bei dem finanzierten verbundenen Unternehmen um eine Kapitalgesellschaft, muss die Kapitalgesellschaft originär gewerblich tätig sein. Die Finanzierungsgesellschaft muss die originär gewerbliche Tätigkeit (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ) eines verbundenen Unternehmens (§ 15 AktG ) finanzieren. Die Finanzierung anderer Tätigkeiten des verbundenen Unternehmens erfüllt nicht die Voraussetzungen der Bereichsausnahme.

Die in § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4a ErbStG enthaltenen Sonderregelungen wie z. B. Sockelbetrag und Schuldenabzug gelten ausschließlich für die dort erfassten Finanzmittel, nicht aber für andere Arten von Verwaltungsvermögen. Insbesondere gehören die in § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 ErbStG aufgeführten Wirtschaftsgüter (Wertpapiere sowie vergleichbare Forderungen) weiterhin in vollem Umfang zum Verwaltungsvermögen. Legt mithin eine Finanzierungsgesellschaft im Sinne des § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4a Satz 3 ErbStG die von ihr verwalteten Finanzmittel in Wertpapiere oder diesen vergleichbaren Forderungen im Sinne des § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 ErbStG an, handelt es sich insoweit um Verwaltungsvermögen.

 3. Finanzmittel bei Beteiligungen an Personengesellschaften

Bei Beteiligungen an Personengesellschaften sind sowohl die Finanzmittel als auch die abzugsfähigen Schulden im Gesamthandsvermögen und im Sonderbetriebsvermögen in die Berechnung des Verwaltungsvermögens im Sinne des § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4a ErbStG einzubeziehen. Forderungen und Schulden der Gesellschafter gegenüber der Personengesellschaft sowie der Personengesellschaft gegenüber den Gesellschaftern sind einzubeziehen, soweit sie nach § 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 BewG zum Betriebsvermögen gehören (R B 97.1 Abs. 2 ErbStR 2011 ). Die Finanzmittel und die abzugsfähigen Schulden des Gesamthandsvermögens sind dabei nach dem maßgebenden Gewinnverteilungsschlüssel dem jeweiligen Gesellschafter zuzurechnen (vgl. R E 13b.19 Abs. 3 Satz 3 ErbStR 2011 ). Bei der Ermittlung des Sockelbetrages ist der Wert der Beteiligung an der Gesellschaft zu Grunde zu legen.

 Beispiel:

Der gemeine Wert des Gesamthandsvermögens der A+B OHG beträgt 1 000 000 EUR. Zum Gesamthandsvermögen gehört ein Dritten zur Nutzung überlassenes Grundstück (Verwaltungsvermögen i. S. d. § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 ErbStG ) im Wert von 400 000 EUR. Die Finanzmittel betragen 600 000 EUR und die abzugsfähigen Schulden 200 000 EUR.

Zum Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters A gehören Finanzmittel im Wert von 100 000 EUR und eine abzugsfähige Schuld im Wert von 150 000 EUR.

A ist in Höhe von 50 % an der Gesellschaft beteiligt. Die Gewinn- und Verlustverteilung beträgt je ½. Der gemeine Wert der Beteiligung des A beträgt 530 000 EUR. A überträgt seine gesamte Beteiligung auf Sohn M.

 

		A
Finanzmittel im Gesamthandsvermögen	600 000 EUR
abzugsfähige Schulden im Gesamthandsvermögen	– 200 000 EUR
Saldo	400 000 EUR
Anteil des A (½)		200 000 EUR
Finanzmittel im
Sonderbetriebsvermögen des
A	100 000 EUR
abzugsfähige Schulden im
Sonderbetriebsvermögen des
A	– 150 000 EUR
Saldo	– 50 000 EUR	– 50 000 EUR
Saldo insgesamt		150 000 EUR
Sockelbetrag 20 % des gemeinen Wertes der Beteiligung des A	20 % von 530 000 EUR  =	106 000 EUR
	150 000 EUR –
übersteigender Betrag	106 000 EUR  =	44 000 EUR
Verwaltungsvermögen nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4a ErbStG		44 000 EUR
anderes Verwaltungsvermögen	400 000 EUR
Anteil des A (½)		+ 200 000 EUR
Verwaltungsvermögen insgesamt		244 000 EUR

 

Der Umfang des Verwaltungsvermögens berechnet sich wie folgt:

^{244 000 EUR} /  _{530 000 EUR} = 46,03 % < 50 %

Hinsichtlich der Beteiligung des A ist die Grenze von 50 % nicht überschritten.

 4. Junges Verwaltungsvermögen

Finanzmittel gehören zum jungen Verwaltungsvermögen, wenn sie innerhalb der letzten zwei Jahre vor dem Besteuerungszeitpunkt dem Betrieb zugeführt wurden (§ 13b Abs. 2 Satz 3 ErbStG ). Maßgebend ist der im Besteuerungszeitpunkt ermittelte Saldo zwischen Einlagen und Entnahmen von Finanzmitteln im Sinne des § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4a ErbStG . Der Ansatz erfolgt jedoch maximal mit dem Wert des Verwaltungsvermögens aus den Finanzmitteln nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4a ErbStG . Bei Personengesellschaften sind die Einlagen und Entnahmen aller Gesellschafter anzusetzen, soweit sie das Gesamthandsvermögen betreffen; diese Einlagen und Entnahmen sind nach dem maßgebenden Gewinnverteilungsschlüssel auf die Gesellschafter aufzuteilen (vgl. R E 13b. 19 Abs. 3 Satz 3 ErbStR 2011 ). Einlagen und Entnahmen in das Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters sind nur anzusetzen, soweit sie die übertragene Beteiligung betreffen. Dies gilt unabhängig davon, ob die eingelegten Finanzmittel am Besteuerungszeitpunkt noch vorhanden sind.

 Beispiel:

Fortsetzung des Beispiels zu Tz. 3.

Die Gesellschafter haben in das bzw. aus dem Gesamthandsvermögen getätigt:

 

Einlagen Finanzmittel	200 000 EUR
Entnahmen Finanzmittel	– 80 000 EUR
	120 000 EUR
Anteil des A nach der Gewinn- und Verlustverteilung (50 %)		60 000 EUR

 

A hat in sein bzw. aus seinem Sonderbetriebsvermögen getätigt:

 

Einlagen Finanzmittel	50 000 EUR
Entnahmen Finanzmittel	– 40 000 EUR
	10 000 EUR	+ 10 000 EUR
Junges Verwaltungsvermögen		70 000 EUR

 

Für A ergibt sich somit junges Verwaltungsvermögen nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4a i. V. m. Satz 3 ErbStG in Höhe von insgesamt (60 000 EUR + 10 000 EUR =) 70 000 EUR. Der Ansatz erfolgt jedoch maximal mit dem Wert des Verwaltungsvermögens nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4a ErbStG  = 44 000 EUR (siehe Beispiel zu Tz. 3).

Wegen der Entnahme jungen Verwaltungsvermögens vgl. R E 13a.8 Abs. 1 Satz 6 ErbStR 2011 .

Bei Ausschüttungen einer Kapitalgesellschaft an Gesellschafter und bei Einlagen von Gesellschaftern einer Kapitalgesellschaft gilt das Vorstehende sinngemäß (vgl. R E 13a.8 Abs. 6 ErbStR 2011 ).

 5. Anteil des jungen Verwaltungsvermögens bei Anteilen an Kapitalgesellschaften

Bei der rechnerischen Ermittlung der Quote des Verwaltungsvermögens erfolgt keine Beschränkung auf den Wert des Anteils (§ 13b Abs. 2 Satz 7 ErbStG ).

 Beispiel:

Gesellschafter M überträgt seine Anteile an der M-GmbH auf seine Tochter T.

Der gemeine Wert des Betriebsvermögens der M-GmbH beträgt 400 000 EUR.

Die M-GmbH hält 100 % der Anteile der T-GmbH.

 

Aktiva		Passiva
Maschinen	190 000 EUR	Eigenkapital	400 000 EUR
Finanzmittel	200 000 EUR
Anteile T-GmbH	10 000 EUR
	400 000 EUR		400 000 EUR

 

Der gemeine Wert des Betriebsvermögens der T-GmbH beträgt 10 000 EUR.

 

Aktiva		Passiva
Maschinen	10 000 EUR	Eigenkapital	10 000 EUR
Wertpapiere	200 000 EUR	Schulden	200 000 EUR
	210 000 EUR		210 000 EUR

 

Die T-GmbH hat die Wertpapiere 6 Monate vor dem Bewertungsstichtag erworben.

T-GmbH

a) Verwaltungsvermögen i. S. d. § 13b Abs. 2 Satz 2 ErbStG Wertpapiere 200 000 EUR

 

Verwaltungsvermögensquote

200 000 EUR /  10 000 EUR

= 2 000 % > 50 %

 

b) Junges Verwaltungsvermögen i. S. d. § 13b Abs. 2 Satz 3 ErbStG Wertpapiere 200 000 EUR

M-GmbH

 

a) Verwaltungsvermögen im Sinne des § 13b Abs. 2 Nr. 4a ErbStG
Finanzmittel		200 000 EUR
20 % Sockelbetrag	20 % von 400 000 EUR  =	80 000 EUR
übersteigender Betrag	200 000 EUR – 80 000 EUR  =	120 000 EUR
Verwaltungsvermögen		120 000 EUR
b) Verwaltungsvermögen im Sinne des § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 3 ErbStG
Beteiligung an der T-GmbH		10 000 EUR
c) Verwaltungsvermögen im Sinne des § 13b Abs. 2 Satz 7 ErbStG
Anteil an der T-GmbH (10 000 EUR × 100 %)
im Verhältnis des jungen Verwaltungsvermögens der T-GmbH
(Wertpapiere 200 000 EUR) zum gemeinen Wert der
T-GmbH (10 000 EUR)  =		200 000 EUR

 

Bei Ansatz des jungen Verwaltungsvermögens der nachgelagerten Beteiligungsstufe der T-GmbH als Verwaltungsvermögen der M-GmbH findet keine Beschränkung auf den Wert des Anteils an der T-GmbH statt (§ 13b Abs. 2 Satz 7 ErbStG ).

 

Summe Verwaltungsvermögen M-GmbH
(120 000 EUR + 10 000 EUR + 200 000 EUR =)		330 000 EUR
Verwaltungsvermögensquote M-	330 000 EUR /  400 000 EUR =  82,5 % > 50 %	GmbH

 

Die Anteile an der M-GmbH sind kein begünstigungsfähiges Vermögen.

 6. Auswirkungen auf die Reinvestitionsklausel

Nach § 13a Abs. 5 Satz 3 und 4  ErbStG ist von einer Nachversteuerung abzusehen, wenn der Veräußerungserlös innerhalb von sechs Monaten in Vermögen investiert wird, das nicht zum Verwaltungsvermögen gehört. Keine schädliche Verwendung liegt bisher vor, wenn damit Liquiditätsreserven erhöht werden (R E 13a.11 Satz 5 ErbStR 2011 ). Da nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4a ErbStG in der ab dem 7. Juni 2013 geltenden Fassung auch Finanzmittel zum Verwaltungsvermögen gehören, ist damit eine unschädliche Reinvestition in Liquiditätsreserven grundsätzlich nicht mehr möglich. Aus Vereinfachungsgründen ist jedoch von einer Nachversteuerung abzusehen, wenn innerhalb der sechs Monate seit der schädlichen Verwendung eine Reinvestition in Vermögen erfolgt, das nicht zum Verwaltungsvermögen gehört. Für Erwerbe, für die die Steuer vor dem 7. Juni 2013 entstanden ist, bleibt das bisherige Recht unverändert maßgebend.

 7. Anwendung

Dieser Erlass ist auf alle Erwerbe anzuwenden, für die die Steuer nach dem 6. Juni 2013 entsteht.

Er wird als gleich lautender Erlass der obersten Finanzbehörden der Länder im BStBl II veröffentlicht.

Fundstelle(n): NWB DokID: RAAAE-48489

 

 Bei zusammenveranlagten Ehegatten bestimmt sich der Höchstbetrag für die sonstigen Vorsorgeaufwendungen aus der Summe der jedem Ehegatten unter seinen persönlichen Voraussetzungen zustehenden Höchstbeträge (§ 10 Abs. 4 Satz 3 EStG).

Beiliegende Übersicht weist häufig vorkommende Fallvarianten und die den Ehegatten jeweils zustehenden Höchstbeträge aus.

In diesem Zusammenhang weise ich insbesondere auf Folgendes hin:

Ist ein Ehegatte kostenlos in der Familienversicherung mitversichert, steht ihm nur der ermäßigte Höchstbetrag nach § 10 Abs. 4 Satz 2 EStG i. H. v. 1.900 € zu. Voraussetzung hierfür ist u. a., dass das Gesamteinkommen des mitzuversichernden Ehegatte 1/7 der Bezugsgröße nach § 18 SGB IV bzw. im Falle einer geringfügigen Beschäftigung 450 € im Monat nicht übersteigt (§10 Abs. 1 Nr. 5 SGB V). Die Übersicht enthält die Grenzwerte für die aktuellen Veranlagungszeiträume (VZ) 2011 und 2012.

Dem im VZ beihilferechtlich berücksichtigungsfähigen Ehegatten eines Beamten steht ebenfalls nur der ermäßigte Höchstbetrag nach § 10 Abs. 4 Satz 2 EStG zu (BFH-Urteil vom 23.01.2013 – X R 43/09 , BStBl 2013 II, 608 ; Rz. 101 des BMF-Schreibens vom 19.08.2013, BStBl 2013 I, 1087 ). Für das Bestehen eines Beihilfeanspruchs für den nicht selbst beihilfeberechtigten Ehegatten bestehen in den Beihilfeverordnungen unterschiedliche Einkommensgrenzen. In § 5 Abs. 6 Nr. 3 Satz 1 HBeihVO wurde festgelegt, dass der Gesamtbetrag der Einkünfte des zu berücksichtigenden Ehegatten im vorletzten Kalenderjahr vor der Stellung des Beihilfeantrags den steuerlichen Grundfreibetrag nach § 32a Abs. 1 Nr. 1 EStG (VZ 2010–2012: 8.004 €) nicht übersteigen darf.

 Höchstbeträge sonstige Vorsorgeaufwendungen

 

Tätigkeit		Höchstbeträge in €		Begründung
Ehemann	Ehefrau	Ehemann	Ehefrau
Arbeiter, Angestellter	Arbeiterin, Angestellte	1.900,–	1.900,–	sowohl für den Ehemann als auch für die Ehefrau werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht
Arbeiter, Angestellter	Arbeitslose [Bezieherin von Arbeitslosengeld II (Hartz IV)]	1.900,–	1.900,–	für den Ehemann werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht; die Ehefrau ist kostenlos in der Familienversicherung mitversichert
Arbeiter, Angestellter	Arbeitslose [Bezieherin von Arbeitslosengeld]	1.900,–	1.900,–	für den Ehemann werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht; die Ehefrau als Bezieherin von Arbeitslosengeld ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt die Bundesagentur für Arbeit
Arbeiter, Angestellter	Arbeitslose, Teil einer Bedarfsgemeinschaft (kein Erhalt von Arbeitslosengeld II)	1.900,–	1.900,–	für den Ehemann werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht; die arbeitslose Ehefrau ist kostenlos in der Familienversicherung mitversichert
Arbeiter, Angestellter	Beamtin	1.900,–	1.900,–	für den Ehemann werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht; die Ehefrau hat einen Beihilfeanspruch
Arbeiter, Angestellter	Elternzeit	1900,–	1900,–	für den Ehemann werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht; Elternzeit ist nur bei einer vorherigen Beschäftigung möglich, so dass die Ehefrau entweder einen Beihilfeanspruch hat (vorher Beamtin) oder beitragsfrei in der gesetzlichen Krankenversicherung nach § 192 Abs. 1 Nr. 2 SGB V weiterversichert ist (vorher Arbeiterin/Angestellte)
Arbeiter, Angestellter	Geringfügig Beschäftigte	1.900,–	1.900,–	für den Ehemann werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht; der für die Ehefrau vom Arbeitgeber gezahlte Pauschalbeitrag zur gesetzlichen Krankenversicherung führt allein nicht zum Ansatz des verminderten Höchstbetrags, jedoch ist sie kostenlos in der Familienversicherung mitversichert
Arbeiter, Angestellter	Hausfrau	1.900,–	1.900,–	für den Ehemann werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht; die Ehefrau ist kostenlos in der Familienversicherung mitversichert oder die Ehefrau ist – bei freiwilliger Krankenversicherung des Ehemanns (wg. Überschreitens der Beitragsbemessungsgrenze) – privat krankenversichert; der Höchstbetrag von 2.800 € ist jedoch anzusetzen, wenn für sie keine Familienversicherung besteht (eigene Einkünfte von mehr als 4.380 € (VZ 2011) bzw. 4.500 € (VZ 2012) jährlich).
Arbeiter, Angestellter	Rentnerin	1.900,–	1.900,–	für den Ehemann werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht; bezieht die Ehefrau Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, ist sie i. d. R. nach § 5 Abs. 1 Nr. 11 SGB V pflichtversichert, die Hälfte der Beiträge (nach dem um 0,9 Beitragssatzpunkten verminderten allg. Beitragssatz) trägt der Träger der Rentenversicherung gem. § 249a SGB V
Arbeiter, Angestellter	Selbständige	1.900,–	2.800,–	für den Ehemann werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht; für die Ehefrau erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags; der Höchstbetrag von 1.900 € ist jedoch anzusetzen, wenn sie kostenlos in der Familienversicherung mitversichert ist (eigene Einkünfte von nicht mehr als 4.380 € (VZ 2011) bzw. 4.500 € (VZ 2012) jährlich).
Beamter	Arbeiterin, Angestellte	1.900,–	1.900,–	der Ehemann hat einen Beihilfeanspruch; für die Ehefrau werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht
Beamter	Arbeitslose [Bezieherin von Arbeitslosengeld II (Hartz IV)]	1.900,–	1.900,–	der Ehemann hat einen Beihilfeanspruch; die arbeitslose Ehefrau ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2a SGB V pflichtversichert (da nicht familienversichert), die Beiträge trägt die Bundesagentur für Arbeit
Beamter	Arbeitslose [Bezieherin von Arbeitslosengeld]	1.900,–	1.900,–	der Ehemann hat einen Beihilfeanspruch; die arbeitslose Ehefrau ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt die Bundesagentur für Arbeit
Beamter	Arbeitslose, Teil einer Bedarfsgemeinschaft (kein Erhalt von Arbeitslosengeld II)	1.900,–	1.900,–	der Ehemann hat einen Beihilfeanspruch; die arbeitslose Ehefrau ist zwar mangels Erhalt von Arbeitslosengeld II nicht pflichtversichert, der Ehemann hat jedoch auch einen Beihilfeanspruch für die Ehefrau
Beamter	Beamtin	1.900,–	1.900,–	sowohl der Ehemann als auch die Ehefrau haben jeweils einen eigenen Beihilfeanspruch
Beamter	Elternzeit	1500,–	1.900,–	der Ehemann hat einen Beihilfeanspruch; Elternzeit ist nur bei einer vorherigen Beschäftigung möglich, so dass die Ehefrau entweder einen Beihilfeanspruch hat (vorher Beamtin) oder beitragsfrei in der gesetzlichen Krankenversicherung nach § 192 Abs. 1 Nr. 2 SGB V weiterversichert ist (vorher Arbeiterin/Angestellte)
Beamter	Geringfügig Beschäftigte	1.900,–	1.900,–	der Ehemann hat einen Beihilfeanspruch; der für die Ehefrau vom Arbeitgeber gezahlte Pauschalbeitrag zur gesetzlichen Krankenversicherung führt zwar nicht zum Ansatz des verminderten Höchstbetrags, jedoch hat der Ehemann auch einen Beihilfeanspruch für die Ehefrau
Beamter	Hausfrau	1.900,–	1.900,–	der Ehemann hat einen Beihilfeanspruch; der Ehemann hat auch einen Beihilfeanspruch für die nicht berufstätige Ehefrau
Beamter	Rentnerin	1.900,–	1.900,–	der Ehemann hat einen Beihilfeanspruch; bezieht die Ehefrau Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, ist sie i. d. R. nach § 5 Abs. 1 Nr. 11 SGB V pflichtversichert, die Hälfte der Beiträge (nach dem um 0,9 Beitragssatzpunkten verminderten allg. Beitragssatz) trägt der Träger der Rentenversicherung gem. § 249a SGB V
Beamter	Selbständige	1.900,–	2.800,–	der Ehemann hat einen Beihilfeanspruch; für die Ehefrau erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags; der Höchstbetrag von 1.900 € ist jedoch anzusetzen, wenn der Ehemann für sie einen Beihilfeanspruch hat (Unterschreiten der Einkommensgrenze)
Rentner	Arbeiterin, Angestellte	1.900,–	1.900,–	bezieht der Ehemann Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, ist er i. d. R. nach § 5 Abs. 1 Nr. 11 SGB V pflichtversichert, die Hälfte der Beiträge (nach dem um 0,9 Beitragssatzpunkten verminderten allg. Beitragssatz) trägt der Träger der Rentenversicherung gem. § 249a SGB V; für die Ehefrau werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht
Rentner	Arbeitslose [Bezieherin von Arbeitslosengeld II (Hartz IV)]	1.900,–	1.900,–	bezieht der Ehemann Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, ist er i. d. R. nach § 5 Abs. 1 Nr. 11 SGB V pflichtversichert, die Hälfte der Beiträge (nach dem um 0,9 Beitragssatzpunkten verminderten allg. Beitragssatz) trägt der Träger der Rentenversicherung gem. § 249a SGB V; die Ehefrau ist kostenlos in der Familienversicherung mitversichert
Rentner	Arbeitslose [Bezieherin von Arbeitslosengeld]	1.900,–	1.900,–	bezieht der Ehemann Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, ist er i. d. R. nach § 5 Abs. 1 Nr. 11 SGB V pflichtversichert, die Hälfte der Beiträge (nach dem um 0,9 Beitragssatzpunkten verminderten allg. Beitragssatz) trägt der Träger der Rentenversicherung gem. § 249a SGB V; die Ehefrau als Bezieherin von Arbeitslosengeld ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt die Bundesagentur für Arbeit
Rentner	Arbeitslose, Teil einer Bedarfsgemeinschaft (kein Erhalt von Arbeitslosengeld II)	1.900,–	1.900,–	bezieht der Ehemann Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, ist er i. d. R. nach § 5 Abs. 1 Nr. 11 SGB V pflichtversichert, die Hälfte der Beiträge (nach dem um 0,9 Beitragssatzpunkten verminderten allg. Beitragssatz) trägt der Träger der Rentenversicherung gem. § 249a SGB V; die arbeitslose Ehefrau ist kostenlos in der Familienversicherung mitversichert
Rentner	Beamtin	1.900,–	1.900,–	bezieht der Ehemann Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, ist er i. d. R. nach § 5 Abs. 1 Nr. 11 SGB V pflichtversichert, die Hälfte der Beiträge (nach dem um 0,9 Beitragssatzpunkten verminderten allg. Beitragssatz) trägt der Träger der Rentenversicherung gem. § 249a SGB V; die Ehefrau hat einen Beihilfeanspruch
Rentner	Geringfügig Beschäftigte	1.900,–	1.900,–	bezieht der Ehemann Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, ist er i. d. R. nach § 5 Abs. 1 Nr. 11 SGB V pflichtversichert, die Hälfte der Beiträge (nach dem um 0,9 Beitragssatzpunkten verminderten allg. Beitragssatz) trägt der Träger der Rentenversicherung gem. § 249a SGB V; der für die Ehefrau vom Arbeitgeber gezahlte Pauschalbeitrag zur gesetzlichen Krankenversicherung führt allein nicht zum Ansatz des verminderten Höchstbetrags, sie ist jedoch kostenlos in der Familienversicherung mitversichert
Rentner	Hausfrau	1.900,–	1.900,–	bezieht der Ehemann Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, ist er i. d. R. nach § 5 Abs. 1 Nr. 11 SGB V pflichtversichert, die Hälfte der Beiträge (nach dem um 0,9 Beitragssatzpunkten verminderten allg. Beitragssatz) trägt der Träger der Rentenversicherung gem. § 249a SGB V; die Ehefrau ist kostenlos in der Familienversicherung mitversichert; der Höchstbetrag von 2.800 € ist anzusetzen, wenn für sie keine Familienversicherung besteht (eigene Einkünfte von mehr als 4.380 € (VZ 2011) bzw. 4.500 € (VZ 2012) jährlich).
Rentner	Rentnerin	1.900,–	1.900,–	beziehen sowohl der Ehemann als auch die Ehefrau Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, sind sie i. d. R. nach § 5 Abs. 1 Nr. 11 SGB V pflichtversichert, die Hälfte der Beiträge (nach dem um 0,9 Beitragssatzpunkten verminderten allg. Beitragssatz) trägt der Träger der Rentenversicherung gem. § 249a SGB V
Rentner	Selbständige	1.900,–	2.800,–	bezieht der Ehemann Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, ist er i. d. R. nach § 5 Abs. 1 Nr. 11 SGB V pflichtversichert, die Hälfte der Beiträge (nach dem um 0,9 Beitragssatzpunkten verminderten allg. Beitragssatz) trägt der Träger der Rentenversicherung gem. § 249a SGB V; für die Ehefrau erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags; der Höchstbetrag von 1.900 € ist jedoch anzusetzen, wenn sie kostenlos in der Familienversicherung mitversichert ist (eigene Einkünfte von nicht mehr als 4.380 € (VZ 2011) bzw. 4.500 € (VZ 2012) jährlich).
Selbständiger	Arbeiterin, Angestellte	2.800,–	1.900,–	für den Ehemann erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags; der Höchstbetrag von 1.900 € ist jedoch anzusetzen, wenn er kostenlos in der Familienversicherung mitversichert ist (eigene Einkünfte von nicht mehr als 4.380 € (VZ 2011) bzw. 4.500 € (VZ 2012) jährlich) für die Ehefrau werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht
Selbständiger	Arbeitslose [Bezieherin von Arbeitslosengeld II (Hartz IV)]	2.800,–	1.900,–	für den Ehemann erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags; die Ehefrau als Bezieherin von Arbeitslosengeld II ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2a SGB V mangels Familienversicherung pflichtversichert, die Beiträge trägt der Bund
Selbständiger	Arbeitslose [Bezieherin von Arbeitslosengeld]	2.800,–	1.900,–	für den Ehemann erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags; die Ehefrau als Bezieherin von Arbeitslosengeld ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt die Bundesagentur für Arbeit
Selbständiger	Arbeitslose, Teil einer Bedarfsgemeinschaft (kein Erhalt von Arbeitslosengeld II)	2.800,–	2.800,–	für den Ehemann und die Ehefrau erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags
Selbständiger	Beamtin	2.800,–	1.900,–	für den Ehemann erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags; der Höchstbetrag von 1.900 € ist jedoch anzusetzen, wenn die Ehefrau auch für den Ehemann einen Beihilfeanspruch hat (Unterschreiten der Einkommensgrenze); die Ehefrau hat einen Beihilfeanspruch
Selbständiger	Elternzeit	2.800,–	1.900,–	für den Ehemann erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags; Elternzeit ist nur bei einer vorherigen Beschäftigung möglich, so dass die Ehefrau entweder einen Beihilfeanspruch hat (vorher Beamtin) oder beitragsfrei in der gesetzlichen Krankenversicherung nach § 192 Abs. 1 Nr. 2 SGB V weiterversichert ist (vorher Arbeiterin/Angestellte)
Selbständiger	Geringfügig Beschäftigte	2.800,–	2.800,–	für den Ehemann erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags; der für die Ehefrau vom Arbeitgeber gezahlte Pauschalbeitrag zur gesetzlichen Krankenversicherung führt allein nicht zum Ansatz des verminderten Höchstbetrags
Selbständiger	Hausfrau	2.800,–	2.800,–	für den Ehemann und die Ehefrau erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags
Selbständiger	Rentnerin	2.800,–	1.900,–	für den Ehemann erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags; der Höchstbetrag ist jedoch mit 1.900 € anzusetzen, wenn er kostenlos in der Familienversicherung mitversichert ist (eigene Einkünfte von nicht mehr als 4.380 € (VZ 2011) bzw. 4.500 € (VZ 2012) jährlich) bezieht die Ehefrau Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, ist sie i. d. R. nach § 5 Abs. 1 Nr. 11 SGB V pflichtversichert, die Hälfte der Beiträge (nach dem um 0,9 Beitragssatzpunkten verminderten allg. Beitragssatz) trägt der Träger der Rentenversicherung gem. § 249a SGB V
Selbständiger	Selbständige	2.800,–	2.800,–	sowohl für den Ehemann als auch für die Ehefrau erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags
Arbeitsloser [Bezieher von Arbeitslosengeld]	Arbeiterin, Angestellte	1.900,–	1.900,–	der Ehemann als Bezieher von Arbeitslosengeld ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt die Bundesagentur für Arbeit; für die Ehefrau werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht
Arbeitsloser [Bezieher von Arbeitslosengeld]	Arbeitslose [Bezieherin von Arbeitslosengeld II (Hartz IV)]	1.900,–	1.900,–	der Ehemann als Bezieher von Arbeitslosengeld ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt die Bundesagentur für Arbeit; die Ehefrau ist kostenlos in der Familienversicherung mitversichert
Arbeitsloser [Bezieher von Arbeitslosengeld]	Arbeitslose [Bezieherin von Arbeitslosengeld]	1.900,–	1.900,–	der Ehemann und die Ehefrau als Bezieher von Arbeitslosengeld sind nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt die Bundesagentur für Arbeit
Arbeitsloser [Bezieher von Arbeitslosengeld]	Arbeitslose, Teil einer Bedarfsgemeinschaft (kein Erhalt von Arbeitslosengeld II)	1.900,–	1.900,–	der Ehemann als Bezieher von Arbeitslosengeld ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt die Bundesagentur für Arbeit; die arbeitslose Ehefrau ist kostenlos in der Familienversicherung mitversichert
Arbeitsloser [Bezieher von Arbeitslosengeld]	Beamtin	1.900,–	1.900,–	der Ehemann als Bezieher von Arbeitslosengeld ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt die Bundesagentur für Arbeit; die Ehefrau hat einen Beihilfeanspruch
Arbeitsloser [Bezieher von Arbeitslosengeld]	Geringfügig Beschäftigte	1.900,–	1.900,–	der Ehemann als Bezieher von Arbeitslosengeld ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt die Bundesagentur für Arbeit; der für die Ehefrau vom Arbeitgeber gezahlte Pauschalbeitrag zur gesetzlichen Krankenversicherung führt allein nicht zum Ansatz des verminderten Höchstbetrags, jedoch ist sie kostenlos in der Familienversicherung mitversichert
Arbeitsloser [Bezieher von Arbeitslosengeld]	Hausfrau	1.900,–	1.900,–	der Ehemann als Bezieher von Arbeitslosengeld ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt die Bundesagentur für Arbeit; die Ehefrau ist kostenlos in der Familienversicherung mitversichert; der Höchstbetrag von 2.800 € ist anzusetzen, wenn für sie keine Familienversicherung besteht (eigene Einkünfte von mehr als 4.380 € (VZ 2011) bzw. 4.500 € (VZ 2012) jährlich).
Arbeitsloser [Bezieher von Arbeitslosengeld]	Rentnerin	1.900,–	1.900,–	der Ehemann als Bezieher von Arbeitslosengeld ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt die Bundesagentur für Arbeit; bezieht die Ehefrau Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, ist sie i. d. R. nach § 5 Abs. 1 Nr. 11 SGB V pflichtversichert, die Hälfte der Beiträge (nach dem um 0,9 Beitragssatzpunkten verminderten allg. Beitragssatz) trägt der Träger der Rentenversicherung gem. § 249a SGB V
Arbeitsloser [Bezieher von Arbeitslosengeld]	Selbständige	1.900,–	2.800,–	der Ehemann als Bezieher von Arbeitslosengeld ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt die Bundesagentur für Arbeit; für die Ehefrau erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags
Arbeitsloser [Bezieher von Arbeitslosengeld II (Hartz IV)]	Arbeiterin, Angestellte	1.900,–	1.900,–	für die Ehefrau werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht; der Ehemann ist kostenlos in der Familienversicherung mitversichert
Arbeitsloser [Bezieher von Arbeitslosengeld II (Hartz IV)]	Arbeitslose [Bezieherin von Arbeitslosengeld II (Hartz IV)]	1.900,–	1.900,–	sowohl der Ehemann als auch die Ehefrau als Bezieher von Arbeitslosengeld II sind nach § 5 Abs. 1 Nr. 2a SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt der Bund
Arbeitsloser [Bezieher von Arbeitslosengeld II (Hartz IV)]	Arbeitslose [Bezieherin von Arbeitslosengeld]	1.900,–	1.900,–	die Ehefrau als Bezieherin von Arbeitslosengeld ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt die Bundesagentur für Arbeit; der Ehemann ist kostenlos in der Familienversicherung mitversichert
Arbeitsloser [Bezieher von Arbeitslosengeld II (Hartz IV)]	Beamtin	1.900,–	1.900,–	der Ehemann als Bezieher von Arbeitslosengeld II ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2a SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt der Bund; für die Ehefrau besteht ein Beihilfeanspruch
Arbeitsloser [Bezieher von Arbeitslosengeld II (Hartz IV)]	Rentnerin	1.900,–	1.900,–	bezieht die Ehefrau Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, ist sie i. d. R. nach § 5 Abs. 1 Nr. 11 SGB V pflichtversichert, die Hälfte der Beiträge trägt der Träger der Rentenversicherung gem. § 249a SGB V; der Ehemann ist kostenlos in der Familienversicherung mitversichert
Arbeitsloser [Bezieher von Arbeitslosengeld II (Hartz IV)]	Selbständige	1.900,–	2.800,–	der Ehemann als Bezieher von Arbeitslosengeld II ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2a SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt der Bund; für die Ehefrau erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags
Hausmann	Arbeiterin, Angestellte	1.900,–	1.900,–	für die Ehefrau werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht; der Ehemann ist kostenlos in der Familienversicherung mitversichert oder der Ehemann ist – bei freiwilliger Krankenversicherung der Ehefrau (wg. Überschreitens der Beitragsbemessungsgrenze) – privat krankenversichert; der Höchstbetrag von 2.800 € ist jedoch anzusetzen, wenn für sie keine Familienversicherung besteht (eigene Einkünfte von mehr als 4.380 € (VZ 2011) bzw. 4.500 € (VZ 2012) jährlich).
Hausmann	Arbeitslose [Bezieherin von Arbeitslosengeld]	1.900,–	1.900,–	die Ehefrau als Bezieherin von Arbeitslosengeld ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt die Bundesagentur für Arbeit; der Ehemann ist kostenlos in der Familienversicherung mitversichert; der Höchstbetrag von 2.800 € ist anzusetzen, wenn für ihn keine Familienversicherung besteht (eigene Einkünfte von mehr als 4.380 € (VZ 2011) bzw. 4.500 € (VZ 2012) jährlich)
Hausmann	Arbeitslose, Teil einer Bedarfsgemeinschaft (kein Erhalt von Arbeitslosengeld II)	2400,–	2.800,–	für den Hausmann, der eigene Einkünfte (z. B. aus Vermietung und Verpachtung) erzielt, erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags; für die Ehefrau erfolgt auch keine Kürzung
Hausmann	Beamtin	1.900,–	1.900,–	die Ehefrau hat einen Beihilfeanspruch; die Ehefrau hat auch einen Beihilfeanspruch für den nicht berufstätigen Ehemann
Hausmann	Elternzeit	2.800,–	1.900, –	für den Hausmann, der eigene Einkünfte (z. B. aus Vermietung und Verpachtung) erzielt, erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags; Elternzeit ist nur bei einer vorherigen Beschäftigung möglich, so dass die Ehefrau entweder einen Beihilfeanspruch hat (vorher Beamtin) oder beitragsfrei in der gesetzlichen Krankenversicherung nach § 192 Abs. 1 Nr. 2 SGB V weiterversichert ist (vorher Arbeiterin/Angestellte)
Hausmann	Geringfügig Beschäftigte	2.800,–	2.800,–	für den Hausmann, der eigene Einkünfte (z. B. aus Vermietung und Verpachtung) erzielt, erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags; der für die Ehefrau vom Arbeitgeber gezahlte Pauschalbeitrag zur gesetzlichen Krankenversicherung führt allein nicht zum Ansatz des verminderten Höchstbetrags
Hausmann	Rentnerin	1.900,–	1.900,–	bezieht die Ehefrau Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, ist sie i. d. R. nach § 5 Abs. 1 Nr. 11 SGB V pflichtversichert, die Hälfte der Beiträge (nach dem um 0,9 Beitragssatzpunkten verminderten allg. Beitragssatz) trägt der Träger der Rentenversicherung gem. § 249a SGB V; der Ehemann ist kostenlos in der Familienversicherung mitversichert; der Höchstbetrag von 2.800 € ist jedoch anzusetzen, wenn für ihn keine Familienversicherung besteht (eigene Einkünfte von mehr als 4.380 € (VZ 2011) bzw. 4.500 € (VZ 2012) jährlich)
Hausmann	Selbständige	2.800,–	2.800,–	für den Ehemann und die Ehefrau erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags
Arbeitsloser, Teil einer Bedarfsgemeinschaft (kein Erhalt von Arbeitslosengeld II)	Arbeiterin, Angestellte	1.900,–	1.900,–	für die Ehefrau werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht; der arbeitslose Ehemann ist kostenlos in der Familienversicherung mitversichert
Arbeitsloser, Teil einer Bedarfsgemeinschaft (kein Erhalt von Arbeitslosengeld II)	Arbeitslose [Bezieherin von Arbeitslosengeld]	1.900,–	1.900,–	die Ehefrau als Bezieherin von Arbeitslosengeld ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt die Bundesagentur für Arbeit; der arbeitslose Ehemann ist kostenlos in der Familienversicherung mitversichert
Arbeitsloser, Teil einer Bedarfsgemeinschaft (kein Erhalt von Arbeitslosengeld II)	Beamtin	1.900,–	1.900,–	die Ehefrau hat einen Beihilfeanspruch; die Ehefrau hat auch für den Ehemann einen Beihilfeanspruch
Arbeitsloser, Teil einer Bedarfsgemeinschaft (kein Erhalt von Arbeitslosengeld II)	Hausfrau	2.800,–	2.800,–	für die Hausfrau, die eigene Einkünfte (z. B. aus Vermietung und Verpachtung) erzielt, erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags; für den Ehemann erfolgt auch keine Kürzung
Arbeitsloser, Teil einer Bedarfsgemeinschaft (kein Erhalt von Arbeitslosengeld II)	Rentnerin	1.900,–	1.900,–	bezieht die Ehefrau Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, ist sie i. d. R. nach § 5 Abs. 1 Nr. 11 SGB V pflichtversichert, die Hälfte der Beiträge trägt der Träger der Rentenversicherung gem. § 249a SGB V; der arbeitslose Ehemann ist kostenlos in der Familienversicherung mitversichert
Arbeitsloser, Teil einer Bedarfsgemeinschaft (kein Erhalt von Arbeitslosengeld II)	Selbständige	2.800,–	2.800,–	sowohl für den Ehemann als auch für die Ehefrau erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags
Elternzeit	Arbeiterin, Angestellte	1.900,–	1.900,–	für die Ehefrau werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht; Elternzeit ist nur bei einer vorherigen Beschäftigung möglich, so dass der Ehemann entweder einen Beihilfeanspruch hat (vorher Beamter) oder beitragsfrei in der gesetzlichen Krankenversicherung nach § 192 Abs. 1 Nr. 2 SGB V weiterversichert ist (vorher Arbeiterin/Angestellte)
Elternzeit	Beamtin	1.900,–	1.900,–	die Ehefrau hat einen Beihilfeanspruch; Elternzeit ist nur bei einer vorherigen Beschäftigung möglich, so dass der Ehemann entweder einen Beihilfeanspruch hat (vorher Beamter) oder beitragsfrei in der gesetzlichen Krankenversicherung nach § 192 Abs. 1 Nr. 2 SGB V weiterversichert ist (vorher Arbeiter/Angestellter)
Elternzeit	Hausfrau	1.900,–	2.800,–	für die Haufrau, die eigene Einkünfte (z. B. aus Vermietung und Verpachtung) erzielt, erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags; Elternzeit ist nur bei einer vorherigen Beschäftigung möglich, so dass der Ehemann entweder einen Beihilfeanspruch hat (vorher Beamter) oder beitragsfrei in der gesetzlichen Krankenversicherung nach § 192 Abs. 1 Nr. 2 SGB V weiterversichert ist (vorher Arbeiter/Angestellter)
Elternzeit	Selbständige	1.900,–	2.800,–	für die Ehefrau erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags; Elternzeit ist nur bei einer vorherigen Beschäftigung möglich, so dass der Ehemann entweder einen Beihilfeanspruch hat (vorher Beamter) oder beitragsfrei in der gesetzlichen Krankenversicherung nach § 192 Abs. 1 Nr. 2 SGB V weiterversichert ist (vorher Arbeiter/Angestellter)
Geringfügig Beschäftigter	Arbeiterin, Angestellte	1.900,–	1.900,–	für die Ehefrau werden steuerfreie Leistungen/Zuschüsse i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht; der für den Ehemann vom Arbeitgeber gezahlte Pauschalbeitrag zur gesetzlichen Krankenversicherung führt allein nicht zum Ansatz des verminderten Höchstbetrags, jedoch ist er kostenlos in der Familienversicherung mitversichert
Geringfügig Beschäftigter	Arbeitslose [Bezieherin von Arbeitslosengeld]	1.900,–	1.900,–	die Ehefrau als Bezieherin von Arbeitslosengeld ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 SGB V pflichtversichert, die Beiträge trägt die Bundesagentur für Arbeit; der für den Ehemann vom Arbeitgeber gezahlte Pauschalbeitrag zur gesetzlichen Krankenversicherung führt allein nicht zum Ansatz des verminderten Höchstbetrags, jedoch ist er kostenlos in der Familienversicherung mitversichert
Geringfügig Beschäftigter	Beamtin	1.900,–	1.900,–	der für den Ehemann vom Arbeitgeber gezahlte Pauschalbeitrag zur gesetzlichen Krankenversicherung führt zwar nicht zum Ansatz des verminderten Höchstbetrags, jedoch hat die Ehefrau auch einen Beihilfeanspruch für den Ehemann die Ehefrau hat einen Beihilfeanspruch;
Geringfügig Beschäftigter	Hausfrau	2.800,–	2.800,–	für die Hausfrau, die eigene Einkünfte (z. B. aus Vermietung und Verpachtung) erzielt, erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags; der für den Ehemann vom Arbeitgeber gezahlte Pauschalbeitrag zur gesetzlichen Krankenversicherung führt allein nicht zum Ansatz des verminderten Höchstbetrags
Geringfügig Beschäftigter	Rentnerin	1.900,–	1.900,–	bezieht die Ehefrau Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, ist sie i. d. R. nach § 5 Abs. 1 Nr. 11 SGB V pflichtversichert, die Hälfte der Beiträge (nach dem um 0,9 Beitragssatzpunkten verminderten allg. Beitragssatz) trägt der Träger der Rentenversicherung gem. § 249a SGB V; der für den Ehemann vom Arbeitgeber gezahlte Pauschalbeitrag zur gesetzlichen Krankenversicherung führt allein nicht zum Ansatz des verminderten Höchstbetrags, er ist jedoch kostenlos in der Familienversicherung mitversichert
Geringfügig Beschäftigter	Selbständige	2.800,–	2.800,–	der für den Ehemann vom Arbeitgeber gezahlte Pauschalbeitrag zur gesetzlichen Krankenversicherung führt allein nicht zum Ansatz des verminderten Höchstbetrags; für die Ehefrau erfolgt keine Kürzung des Höchstbetrags

 

Fundstelle(n): NWB DokID: IAAAE-48492

 

 1. Grundsätze

[1]  Einnahmen und Werbungskosten sind den Miteigentümern grundsätzlich im Verhältnis der nach bürgerlichem Recht anzusetzenden Anteile zuzurechnen. Ausnahmen hiervon sind nur möglich, wenn die Miteigentümer abweichende Vereinbarungen getroffen haben, die bürgerlich-rechtlich wirksam sind und für die wirtschaftlich vernünftige Gründe vorliegen, die grundstücksbezogen sind (R 21.6 EStR ).

 2. Eigennutzung durch Miteigentümer

 2.1 Entgeltliche Überlassung in Höhe des Miteigentumsanteils

[2]  Werden einem Miteigentümer (oder dessen Ehegatten) Räumlichkeiten von einem oder mehreren Miteigentümern entgeltlich überlassen, so ist das Mietverhältnis steuerlich nicht anzuerkennen, soweit die überlassene Fläche seinem Miteigentumsanteil entspricht (H 21.6 „Mietverhältnis zwischen GbR und Gesellschafter” EStH). Insoweit bleiben Einnahmen und Werbungskosten bei der Ermittlung der Einkünfte außer Ansatz. Treffen Angehörige als Miteigentümer eine vom zivilrechtlichen Beteiligungsverhältnis abweichende Vereinbarung über die Verteilung der Einnahmen und Ausgaben, muss darüber hinaus die Gestaltung und Durchführung dem zwischen fremden Dritten Üblichen entsprechen (H 21.6 EStH ).

 2.2 Entgeltliche Überlassung über dem Miteigentumsanteil

[3]  Übersteigt die überlassene Fläche den Miteigentumsanteil und erfolgt die Überlassung entgeltlich, so ist hinsichtlich des übersteigenden Teils das Mietverhältnis auch steuerlich anzuerkennen. Einnahmen inkl. Umlagen sowie Werbungskosten sind in die Ermittlung der Einkünfte einzubeziehen und einheitlich und gesondert festzustellen. Die Zurechnung dieser Einkünfte erfolgt bei den überlassenden Miteigentümern jeweils im Verhältnis des Miteigentumsanteils zur Summe der Anteile der betroffenen Mitunternehmer.

 2.3 Unentgeltliche Überlassung über dem Miteigentumsanteil

[4]  Übersteigt die überlassene Fläche den Miteigentumsanteil und erfolgt die Überlassung unentgeltlich, so ist zu prüfen, ob aus privaten Erwägungen insoweit keine Einnahmeerzielungsabsicht besteht. Ist dies der Fall, so ist insoweit auch der Werbungskostenabzug ausgeschlossen (Hessisches FG vom 29.11.2001 – 12 K 3645/98 ).

 3. Eigennutzung durch Miteigentümer parallel zur Fremdvermietung

[5]   Erfolgt parallel zur Eigennutzung von Räumen durch Miteigentümer auch eine Fremdvermietung, so ist nach dem BFH-Urteil vom 18.05.2004 ( BStBl 2004 II, 929 ) wie folgt zu verfahren:

 3.1 Erster Prüfungsschritt: Wer erzielt Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung?

[6]  Zunächst zu prüfen, wer die entsprechenden Einkünfte erzielt. Die Klärung der Frage, wer den Tatbestand der Einkünfteerzielung erfüllt hat, ist nämlich vorrangig gegenüber der Frage nach der Zurechnung gemeinschaftlich erzielter Einkünfte. Diese stellt sich nicht mehr, wenn nur ein Miteigentümer allein die Einkünfte erzielt.

[7]   Den objektiven Tatbestand der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung verwirklicht, wer die rechtliche oder tatsächliche Macht hat, eines der in § 21 Abs. 1 EStG genannten Wirtschaftsgüter anderen entgeltlich auf Zeit zur Nutzung zu überlassen, und Träger der Rechte und Pflichten aus einem Miet- oder Pachtvertrag ist. Bei Miteigentümern muss dementsprechend zunächst geprüft werden, ob diese unbewegliches Vermögen gemeinschaftlich vermieten und somit den objektiven Tatbestand des § 21 Abs. 1 S. 1 EStG gemeinschaftlich verwirklicht haben oder ob dies nur für einen Teil der Miteigentümer zutrifft.

[8]   Vermieten die Miteigentümer gemeinsam das Vermietungsobjekt, haben sie den Einkunftstatbestand grundsätzlich gemeinschaftlich verwirklicht. Schließt hingegen nur ein Miteigentümer den Mietvertrag über eine Wohnung ab, hat nur er allein den Einkunftstatbestand des § 21 EStG realisiert.

 3.2 Zweiter Prüfungsschritt: Zurechnung der Einkünfte

[9]   Danach ist zu prüfen, wem die Einkünfte zuzurechnen sind. Vermieten die Miteigentümer gemeinschaftlich das Objekt, sind ihnen die Einkünfte entsprechend ihrer Miteigentumsanteile zuzurechnen. Erfolgt neben der Fremdvermietung durch die Miteigentümer auch eine Eigennutzung durch einzelne Miteigentümer, liegt hinsichtlich der Fremdvermietung eine Vermietung durch alle Miteigentümer vor. Das gilt unabhängig davon, ob und in welchem Umfang der bzw. die Miteigentümer andere Wohnungen selbst nutzen.

 4. Beispiele

Fall 1

A und B sind zu je ½ Miteigentümer eines Zweifamilienhauses.

 

	Nutzung	Mieteinkünfte
Obergeschoss	A und B vermieten an einen fremden Mieter	./. 1.000 €
Erdgeschoss	A und B vermieten an B für Bürozwecke	./. 1.000 €

 

Aus der Vermietung des Obergeschosses erzielen A und B – unabhängig von der Eigennutzung des EG durch B – gemeinschaftliche Einkünfte, die im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung A und B jeweils in Höhe von ./. 500 Euro zuzurechnen sind. Die Vermietung der EG -Wohnung an B stellt eine entgeltliche Überlassung einer Wohnung an einen Miteigentümer durch die Gemeinschaft dar. Das Mietverhältnis ist insoweit anzuerkennen, als die entgeltliche Überlassung den ideellen Miteigentumsanteil des B übersteigt, also zu 50 % (Anteil der „Mehrnutzung). Aus der Vermietung des Erdgeschosses erzielt nur A Vermietungseinkünfte in Höhe von ./. 500 Euro. Zwar kann B insoweit nicht selbst an sich vermieten, allerdings kann er die Aufwendungen für das Erdgeschoss (AfA, Schuldzinsen) entsprechend seinem Miteigentumsanteil im Rahmen seiner Einkünfte (z. B. § 18 EStG ) als Betriebsausgaben geltend machen. Soweit B an den A Miete zahlt, kann er auch diese Aufwendungen als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehen.

 Fall 1a (nach FG München, Urteil vom 05.07.2012, Az. 5 K 62/11 )

A, B, C und D sind mit je 25 % an der Erbengemeinschaft X beteiligt. Die Erbengemeinschaft ist Eigentümerin eines Wohnhauses mit mehreren Wohneinheiten, das sie zu 73 % an fremde Dritte vermietete. Einen Flächenanteil von 27 % des Wohnhauses vermietete X an A zu Wohnzwecken. Die Einnahmen der X betragen aus der Vermietung an fremde Dritte 28.604,64 €, aus der Vermietung an A 9.600 €. Den Einnahmen stehen direkt zuzuordnende Werbungskosten in Höhe von 128,59 € aus der Vermietung an Dritte sowie nicht zuzuordnende Werbungskosten in Höhe von 19.646,11 € entgegen.

 

Wohnungen	Nutzung	Mieteinkünfte
73 % des Gebäudes	X vermietet an fremde Mieter	28.604,64 €
		./. 128,59 €
		./. (19.646,11*0,73)
		14.341,66 €
		14.134,39 €
27 % des Gebäudes	X vemietet an A zu Wohnzwecken	9.600,00 €
		./. (19.646,11*0,27)
		5.304,45 €
		4.295,55 €

 

Aus der Vermietung an fremde Dritte erzielen A, B, C und D – unabhängig von der Eigennutzung der Restfläche durch A – gemeinschaftliche Einkünfte, die im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung A, B, C und D jeweils in Höhe von 3.533,60 € (jeweils 25 % von 14.134,39 €) zuzurechnen sind.

 

Mieteinkünfte	14.134,39 €
Anteil A, B, C und D (jeweils 25 %)	3.533,60 €

 

Die Vermietung der verbleibenden 27 % der Wohngebäudefläche an A stellt eine entgeltliche Überlassung einer Wohnung an einen Miteigentümer durch die Gemeinschaft dar. Hier erzielen lediglich B, C und D Vermietungseinkünfte.

Das Mietverhältnis ist auch grundsätzlich anzuerkennen, denn A nutzt das Gebäude über seinen ideellen Miteigentumsanteil hinaus. Ideell steht A ein Miteigentumsanteil am Gebäude in Höhe von 25 % zu. A nutzt 27 % des Gebäudes komplett sowie 25 % der 73 %igen Nutzung des Gebäudes, also insgesamt 45,25 % (=27 % + 73 % × 25 %).

Das Mietverhältnis ist bezogen auf die 27 %ige Fläche daher insoweit anzuerkennen, als die entgeltliche Überlassung den ideellen Miteigentumsanteil des A übersteigt. Ideell steht A ein Miteigentumsanteil an den eigen genutzten 27 % in Höhe von 25 % zu. A nutzt diese Fläche allerdings voll. Es liegt daher eine „Mehrnutzung” der Wohnung zu 75 % vor. A war zu dieser Mehrnutzung nicht aufgrund seines Miteigentumsanteils berechtigt. Zum Ausgleich dessen schlossen A, B, C und D die Entgeltvereinbarung, die insoweit steuerrechtlich anzuerkennen ist.

Das Mietverhältnis ist daher zu 75 % anzuerkennen.

 

anteilige Mieteinkünfte (75 %)	3.221,66 €
Weitere Einkünfte B, C und D (jeweils ⅓)	1.073,89 €

 

Gesamtergebnis:

 

Einkünfte A	3.533,60 €
Einkünfte B, C und D jeweils	4.607,49 €

 

Fall 2

A und B sind zu je ½ Miteigentümer eines Zweifamilienhauses.

 

	Nutzung	Mieteinkünfte
Obergeschoss	A vermietet an einen fremden Mieter	./. 1.000 €
Erdgeschoss	Nutzung durch B für Bürozwecke ohne Mietvertrag

 

Aus der Vermietung der Obergeschosswohnung erzielt A Vermietungseinkünfte. A kann die AfA, die auf die Obergeschosswohnung entfällt, in voller Höhe abziehen. Zur einen Hälfte, weil er Eigentümer ist; zur anderen Hälfte, weil er die Aufwendungen insoweit im eigenen Interesse getragen hat (Eigenaufwand, der wie ein materielles Wirtschaftsgut zu behandeln ist; vgl. BFH-Beschluss vom 23. August 1999 –   BStBl 1999 II S. 774 ; H 4.7 EStH , Stichwort „Eigenaufwand für ein fremdes Wirtschaftsgut). B kann die Aufwendungen für das Erdgeschoss (AfA, Schuldzinsen) im Rahmen seiner Einkünfte (z. B. § 18 EStG ) als Betriebsausgaben abziehen. Die Abzugsberechtigung ergibt sich zur Hälfte auf Grund zivilrechtlichen Eigentums. Hinsichtlich der anderen Hälfte auf Grund der Tatsache, dass er die Aufwendungen insoweit aus eigenem betrieblichen Interesse getragen hat (Eigenaufwand, der wie ein materielles Wirtschaftsgut zu behandeln ist – BFH a. a. O)

Fall 2a

A und B sind mit je 50 % an der Erbengemeinschaft X beteiligt. Die Erbengemeinschaft ist Eigentümerin eines Wohnhauses. A und B vereinbaren schriftlich, dass B die Verwaltung des Wohnhauses übernimmt, alle Kosten trägt und ihm die Überschüsse zustehen sollen. B schließt daraufhin im eigenen Namen die Mietverträge, vereinnahmt die Miete und zahlt alle Ausgaben.

 

	Nutzung	Mieteinkünfte
Wohnhaus	B vermietet an fremde Mieter	./. 1.000 €

 

Aus der Vermietung der Obergeschosswohnung erzielt nur B Vermietungseinkünfte. B kann die AfA, die auf das Wohnhaus entfällt, in voller Höhe abziehen. Zur einen Hälfte, weil er Eigentümer ist; zur anderen Hälfte, weil er die Aufwendungen insoweit im eigenen Interesse getragen hat (Eigenaufwand, der wie ein materielles Wirtschaftsgut zu behandeln ist; vgl. BFH-Beschluss vom 23. 08 1999 –  BStBl 1999 II, 774 ; H 4.7 EStH , Stichwort „Eigenaufwand für ein fremdes Wirtschaftsgut).

Fall 3

A und B sind zu je ½ Miteigentümer eines Zweifamilienhauses

 

	Nutzung	Mieteinkünfte
Obergeschoss	Nutzung durch A für Bürozwecke ohne Mietvertrag
Erdgeschoss	Nutzung durch B für Bürozwecke ohne Mietvertrag

 

A und B können jeweils die Aufwendungen für die von ihnen genutzten Gebäudeteile (AfA, Schuldzinsen) im Rahmen ihrer Einkünfte (z. B. § 18 EStG ) jeweils in voller Höhe als Betriebsausgaben abziehen (Abzugsberechtigung vgl. Fall 2).

Fall 4

A und B sind zu je ½ Miteigentümer eines Zweifamilienhauses

 

	Nutzung	Mieteinkünfte
Obergeschoss	A und B vermieten an einen fremden Mieter	./. 1000 €
Erdgeschoss	Nutzung durch B für Bürozwecke ohne Mietvertrag

 

Aus der Vermietung des Obergeschosses erzielen A und B gemeinschaftliche Einkünfte, die im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung A und B jeweils in Höhe von ./. 500 € zuzurechnen sind. Trägt B für das EG die vollen Aufwendungen (Schuldzinsen, AfA), kann er neben denen, die er als zivilrechtlicher Eigentümer geleistet hat, auch die darüber hinausgehenden Aufwendungen für diesen Gebäudeteil als Betriebsausgaben abziehen. Dass A auf Grund seiner Eigentumsstellung grundsätzlich zur Kostentragung verpflichtet ist, ist nicht von Bedeutung. Maßgebend ist allein, dass B tatsächlich die Aufwendungen getragen hat und das Nettoprinzip gebietet, dass der Steuerpflichtige Aufwendungen, die er im eigenen betrieblichen Interesse getragen hat, bei der Ermittlung seiner Einkünfte abziehen kann.

Fall 5

A und B sind zu je ½ Miteigentümer eines Grundstücks mit zwei Eigentumswohnungen. Das Obergeschoss gehört A. Das Erdgeschoss gehört B. Beide Wohnungen sind gleich groß und entsprechend ausgestattet.

 

	Nutzung	Mieteinkünfte
Obergeschoss	A vermietet an B zu eigenen Wohnzwecken	./. 1.000 €
Erdgeschoss	B vermietet an A zu eigenen Wohnzwecken	./. 1.000 €

 

Die Mietverhältnisse sind steuerrechtlich nicht anzuerkennen. Die  Überkreuzvermietung  stellt einen Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten dar.

Fall 6

A und B sind zu je ½ Miteigentümer eines Zweifamilienhauses. Eine Aufteilung in Eigentumswohnungen liegt nicht vor.

 

	Nutzung	Mieteinkünfte
Obergeschoss	A und B vermieten an B für eigene Wohnzwecke	./. 1.000 €
Erdgeschoss	A und B vermieten an A für eigene Wohnzwecke	./. 1.000 €

 

Die Mietverhältnisse sind steuerrechtlich nicht anzuerkennen, da nach dem BFH-Urteil vom 18. Mai 2004 eine Vermietung unter Miteigentümern steuerrechtlich nur anzuerkennen ist, wenn die Nutzung des gemeinschaftlichen Gegenstands durch einen Miteigentümer über seinen Miteigentumsanteil hinausreicht. Im vorliegenden Fall nutzen A und B das Gebäude jedoch lediglich jeweils im Rahmen ihres hälftigen Miteigentumsanteils. Dass A und B hinsichtlich ihrer Selbstnutzung auf Grund ihrer Miteigentumsstellung lediglich Anspruch auf die hälftige Eigenheimzulage haben, ändert an der steuerrechtlichen Würdigung des Falls hinsichtlich der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nichts.

Fall 7

A und B sind zu je ½ Miteigentümer eines Zweifamilienhauses. Eine Aufteilung in Eigentumswohnungen liegt nicht vor.

 

	Nutzung	Mieteinkünfte
Obergeschoss	A vermietet an B 50 % der Wohnung für Bürozwecke	500 €
Erdgeschoss	B vermietet an A 50 % der Wohnung für Bürozwecke	500 €

 

Die Mietverhältnisse sind steuerrechtlich nicht anzuerkennen, da die Nutzung des gemeinschaftlichen Gegenstandes durch die Miteigentümer jeweils ihrem Eigentumsanteil entspricht. Jedem Eigentümer wird entsprechend § 743 Abs. 2 BGB ein seinem Miteigentumsanteil entsprechender Gebrauch der gemeinschaftlichen Sache eingeräumt.

Fall 8

A und B sind zu je ½ Miteigentümer eines Zweifamilienhauses.

 

	Nutzung	Mieteinkünfte
Obergeschoss	Unentgeltliche Überlassung an die Eltern von A und B
Erdgeschoss	Unentgeltliche Nutzung durch B zu Wohnzwecken

 

Für die Wohnungen im EG und OG besteht keine Einnahmeerzielungsabsicht, so dass der Werbungskostenabzug in vollem Umfang entfällt.

Fall 9

Eheleute M und F sind zu je ½ Miteigentümer eines Einfamilienhauses

 

	Nutzung	Einkünfte
Erdgeschoss	Nutzung als gemeinsame Familienwohnung
Arbeitszimmer im Kellergeschoss	Nutzung durch M für Bürozwecke ohne Mietvertrag

 

M kann die Aufwendungen für das häusliche Arbeitszimmer (AfA, Schuldzinsen) im Rahmen seiner Einkünfte (z. B. § 18 EStG ) als Betriebsausgaben geltend machen (Abzugsberechtigung vgl. Fall 2). Die Abzugsbeschränkung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG ist zu berücksichtigen.

Fall 10

Eheleute M und F sind zu je ½ Miteigentümer eines Einfamilienhauses

 

	Nutzung	Mieteinkünfte
Erdgeschoss	Nutzung als gemeinsame Familienwohnung
Arbeitszimmer im Kellergeschoss	M und F vermieten an M für Bürozwecke	./. 1.000 €

 

Das Mietverhältnis für das Arbeitszimmer ist auf Grund des Missbrauchs rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten gemäß § 42 AO steuerrechtlich nicht anzuerkennen, da keine wirtschaftlichen oder sonst beachtliche nichtsteuerliche Gründe zu erkennen sind, die ein solches Mietverhältnis rechtfertigen würden. Da Eheleute bei Familienwohnungen die Einrichtung eines Arbeitszimmers entsprechend Fall 9 rechtlich ausgestalten, dient die Vermietung des Arbeitszimmers lediglich zur Umgehung der Abzugsbeschränkung nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG .

 5. Abweichende Verteilung von Werbungskosten

 5.1 Aufwendungen im originären Interesse eines Beteiligten

[10]  Aufwendungen, die wirtschaftlich durch die Beteiligung des Miteigentümers an der Gemeinschaft verursacht sind und in dessen eigenem originären Interesse von diesem allein getragen werden, z. B. Finanzierungskosten für den Erwerb der Beteiligung, finden keinen Eingang in die Einkünfteermittlung der Gemeinschaft. Sie sind im Rahmen der Verteilung des festzustellenden Ergebnisses als Sonderwerbungskosten allein dem betreffenden Miteigentümer zuzurechnen.

 5.2 Aufwendungen der Gemeinschaft

[11]  Aufwendungen, die Verbindlichkeiten der Gemeinschaft als solche betreffen bzw. durch diese veranlasst sind, stellen keine Sonderwerbungskosten dar, sondern sind in die Einkünfteermittlung der Gemeinschaft einzubeziehen und entsprechend dem Miteigentumsanteil anteilig sämtlichen Miteigentümern zuzurechnen. Dies gilt grundsätzlich auch dann, wenn die Aufwendungen von einem Miteigentümer aus Eigenmitteln beglichen wurden.

 5.3 Ausnahmefälle

 5.3.1 Vorab getroffene Vereinbarung

[12]  Es wurde vorab eine Vereinbarung über eine vom Miteigentumsanteil abweichende Zurechnung von Aufwendungen getroffen. Hierbei ist zu beachten, dass eine abweichende Vereinbarung keine Einkommensverwendung darstellen darf, sondern grundstücksbezogen sein muss. Unter nahen Angehörigen muss die Vereinbarung zudem einem Fremdvergleich standhalten.

 5.3.2 Keine Zuwendung

[13]  Mit der überquotalen Kostentragung ist keine Zuwendung – z. B. im familiären Bereich – an die anderen Miteigentümer beabsichtigt.

 5.3.3 Ausgleichsanspruch

[14]  Die den Miteigentumsanteil übersteigende Übernahme der Aufwendungen ist nicht lediglich eine vorläufige Kostentragung des Miteigentümers, die dieser gegenüber den anderen Miteigentümern im Wege einer Kreditgewährung übernimmt. Hiervon ist aber dann auszugehen, wenn die Erfüllung des Ausgleichsanspruchs, der dem überquotal leistenden Mitgesellschafter gegen die anderen Gesellschafter nach § 426 BGB zusteht, bis zu einem späteren Zeitpunkt (beispielsweise der Veräußerung des Objekts) hinausgeschoben wird. In diesem Fall bleibt der Ausgleichsanspruch des überquotal Leistenden unberührt, so dass es bei der Ermittlung der Einkünfte der Gesellschaft und deren Verteilung regelmäßig unberücksichtigt bleiben kann, welcher der Gesellschafter jeweils Aufwendungen für die Gesellschaft getragen hat.

[15]  Anders liegt der Fall aber, wenn der Leistende von vornherein keinen Anspruch auf Ersatz gegen seine Miteigentümer hat oder diese ihm tatsächlich später keinen Ersatz leisten, der zahlende Miteigentümer also mit seinem Ersatzanspruch ausfällt. In diesen Fällen ist es gerechtfertigt, allein dem Leistenden die Kosten als Werbungskosten zuzurechnen. Dies gilt grundsätzlich auch für ausfallende Ersatzansprüche gegen nahe Familienangehörige. Dabei kommt es nicht darauf an, dass der leistende Gesellschafter Kenntnis von der konkreten Vermögenssituation des ausgleichspflichtigen Mitgesellschafters hat, allein die objektive Unmöglichkeit, die Ausgleichsforderung zu erfüllen, ist ausschlaggebend (BFH-Urteil vom 23.11.2004 –   BStBl 2005 II, 454 ).

Fundstelle(n): NWB DokID: OAAAE-48490

 

BMF, Schreiben (koordinierter Ländererlass) IV C 5 – S-2353 / 08 / 10006 :004

Aufgrund des § 9 Absatz 4a Satz 5 ff. Einkommensteuergesetz werden im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder die in der anliegenden Übersicht ausgewiesenen Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwendungen und Übernachtungskosten für beruflich und betrieblich veranlasste Auslandsdienstreisen bekannt gemacht (Fettdruck kennzeichnet Änderungen gegenüber der Übersicht ab 1. Januar 2013 – BStBl 2013 I Seite 60). Bei Reisen vom Inland in das Ausland bestimmt sich der Pauschbetrag nach dem Ort, den der Steuerpflichtige vor 24 Uhr Ortszeit erreicht hat. Für eintägige Reisen in das Ausland und für Rückreisetage aus dem Ausland in das Inland ist der Pauschbetrag des letzten Tätigkeitsortes im Ausland maßgebend.

Für die in der Bekanntmachung nicht erfassten Länder ist der für Luxemburg geltende Pauschbetrag maßgebend, für nicht erfasste Übersee- und Außengebiete eines Landes ist der für das Mutterland geltende Pauschbetrag maßgebend.

Die Pauschbeträge für Übernachtungskosten sind ausschließlich in den Fällen der Arbeitgebererstattung anwendbar (R 9.7 Absatz 3 LStR 2013 und Rz. 116 des BMF-Schreibens vom 30. September 2013 BStBl I Seite 1279). Für den Werbungskostenabzug sind nur die tatsächlichen Übernachtungskosten maßgebend (R 9.7 Absatz 2 LStR 2013 und Rz. 106 des BMF-Schreibens vom 30. September 2013 BStBl I Seite 1279); dies gilt entsprechend für den Betriebsausgabenabzug (R 4.12 Absatz 2 und 3 EStR).

Dieses Schreiben gilt entsprechend für doppelte Haushaltsführungen im Ausland (R 9.11 Absatz 10 Satz 1, Satz 7 Nummer 3 LStR 2013 und Rz. 102 f. des BMF-Schreibens vom 30. September 2013 BStBl I Seite 1279).

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Das Schreiben mit der anliegenden Übersicht finden Sie auf der Homepage des BMF.

Quelle: BMF

 

Postanschrift Berlin: Bundesministerium der Finanzen, 11016 Berlin www.bundesfinanzministerium.de
POSTANSCHRIFT
Bundesministerium der Finanzen, 11016 Berlin
Nur per E-Mail Oberste Finanzbehörden der Länder
HAUSANSCHRIFT
Wilhelmstraße 97, 10117 Berlin
TEL
FAX
E-MAIL
DATUM
11. November 2013
BETREFF
Steuerliche Behandlung von Reisekosten und Reisekostenvergütungen bei betrieblich und beruflich veranlassten Auslandsreisen ab 1. Januar 2014
BEZUG
BMF-Schreiben vom 17. Dezember 2012 (BStBl I 2013 Seite 60)
ANLAGEN
1
GZ
IV C 5 – S 2353/08/10006 :004
DOK
2013/0998649
(bei Antwort bitte GZ und DOK angeben)
Aufgrund des § 9 Absatz 4a Satz 5 ff. Einkommensteuergesetz werden im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder die in der anliegenden Übersicht ausgewiesenen Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwendungen und Übernachtungskosten für beruflich und betrieblich veranlasste Auslandsdienstreisen bekannt gemacht (Fettdruck kennzeichnet Änderungen gegenüber der Übersicht ab 1. Januar 2013 – BStBl 2013 I Seite 60). Bei Reisen vom Inland in das Ausland bestimmt sich der Pauschbetrag nach dem Ort, den der Steuerpflichtige vor 24 Uhr Ortszeit erreicht hat. Für eintägige Reisen in das Ausland und für Rückreisetage aus dem Ausland in das Inland ist der Pauschbetrag des letzten Tätigkeitsortes im Ausland maßgebend.
Für die in der Bekanntmachung nicht erfassten Länder ist der für Luxemburg geltende Pauschbetrag maßgebend, für nicht erfasste Übersee- und Außengebiete eines Landes ist der für das Mutterland geltende Pauschbetrag maßgebend.
Die Pauschbeträge für Übernachtungskosten sind ausschließlich in den Fällen der Arbeit-gebererstattung anwendbar (R 9.7 Absatz 3 LStR 2013 und Rz. 116 des BMF-Schreibens vom 30. September 2013 BStBl I Seite 1279). Für den Werbungskostenabzug sind nur die tatsächlichen Übernachtungskosten maßgebend (R 9.7 Absatz 2 LStR 2013 und Rz. 106 des
Seite 2
BMF-Schreibens vom 30. September 2013 BStBl I Seite 1279); dies gilt entsprechend für den Betriebsausgabenabzug (R 4.12 Absatz 2 und 3 EStR).
Dieses Schreiben gilt entsprechend für doppelte Haushaltsführungen im Ausland (R 9.11 Absatz 10 Satz 1, Satz 7 Nummer 3 LStR 2013 und Rz. 102 f. des BMF-Schreibens vom 30. September 2013 BStBl I Seite 1279).
Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.
Im Auftrag
Dieses Dokument wurde elektronisch versandt und ist nur im Entwurf gezeichnet.
Übersicht über die ab 1. Januar 2014 geltenden Pauschbeträge für
Verpflegungsmehraufwendungen und Übernachtungskosten im Ausland
(Änderungen gegenüber 1. Januar 2013 – BStBl I 2013 Seite 60 – in Fettdruck)
1
bei einer Abwesen-heitsdauer von mindestens 24 Stunden je Kalendertag
für den An- und Abreisetag sowie bei einer Abwesen-heitsdauer von mehr als 8 Stunden je Kalendertag
€
€
€
Afghanistan
30
20
95
Ägypten
40
27
113
Äthiopien
30
20
175
Äquatorialguinea
50
33
226
Albanien
23
16
110
Algerien
39
26
190
Andorra
32
21
82
Angola
77
52
265
Antigua und Barbuda
53
36
117
Argentinien
36
24
125
Armenien
24
16
90
Aserbaidschan
40
27
120
Australien
– Canberra
58
39
158
– Sydney
59
40
186
– im Übrigen
56
37
133
Bahrain
36
24
70
Bangladesch
30
20
75
Barbados
58
39
179
Belgien
41
28
135
Benin
41
28
90
Bolivien
24
16
70
Bosnien und Herzegowina
24
16
70
Botsuana
33
22
105
Brasilien
– Brasilia
53
36
160
– Rio de Janeiro
47
32
145
– Sao Paulo
53
36
120
– im Übrigen
54
36
110
Brunei
36
24
85
Bulgarien
22
15
72
Burkina Faso
36
24
100
Burundi
47
32
98
Chile
40
27
130
China
Pauschbeträge für Verpflegungsmehr-aufwendungen
Land
Pauschbetrag für Übernach-tungskosten
Übersicht über die ab 1. Januar 2014 geltenden Pauschbeträge für
Verpflegungsmehraufwendungen und Übernachtungskosten im Ausland
(Änderungen gegenüber 1. Januar 2013 – BStBl I 2013 Seite 60 – in Fettdruck)
2
bei einer Abwesen-heitsdauer von mindestens 24 Stunden je Kalendertag
für den An- und Abreisetag sowie bei einer Abwesen-heitsdauer von mehr als 8 Stunden je Kalendertag
€
€
€
Pauschbeträge für Verpflegungsmehr-aufwendungen
Land
Pauschbetrag für Übernach-tungskosten
– Chengdu
32
21
85
– Hongkong
62
41
170
– Peking
39
26
115
– Shanghai
42
28
140
– im Übrigen
33
22
80
Costa Rica
36
24
69
Côte d’Ivoire
54
36
145
Dänemark
60
40
150
Dominica
40
27
94
Dominikanische Republik
30
20
100
Dschibuti
48
32
160
Ecuador
39
26
55
El Salvador
46
31
75
Eritrea
30
20
58
Estland
27
18
85
Fidschi
32
21
57
Finnland
39
26
136
Frankreich
– Lyon
53
36
83
– Marseille
51
34
86
– Paris ¹)
58
39
135
– Straßburg
48
32
89
– im Übrigen
44
29
81
Gabun
60
40
135
Gambia
18
12
70
Georgien
30
20
80
Ghana
46
31
174
Grenada
51
34
121
Griechenland
– Athen
57
38
125
– im Übrigen
42
28
132
Guatemala
28
19
96
Guinea
38
25
110
Guinea-Bissau
30
20
60
Übersicht über die ab 1. Januar 2014 geltenden Pauschbeträge für
Verpflegungsmehraufwendungen und Übernachtungskosten im Ausland
(Änderungen gegenüber 1. Januar 2013 – BStBl I 2013 Seite 60 – in Fettdruck)
3
bei einer Abwesen-heitsdauer von mindestens 24 Stunden je Kalendertag
für den An- und Abreisetag sowie bei einer Abwesen-heitsdauer von mehr als 8 Stunden je Kalendertag
€
€
€
Pauschbeträge für Verpflegungsmehr-aufwendungen
Land
Pauschbetrag für Übernach-tungskosten
Guyana
41
28
81
Haiti
50
33
111
Honduras
35
24
115
¹) sowie die Departements 92 [Hauts-de-Seine], 93 [Seine-Saint-Denis] und 94 [Val-de-Marne]
Indien
– Chennai
30
20
135
– Kalkutta
33
22
120
– Mumbai
35
24
150
– Neu Delhi
35
24
130
– im Übrigen
30
20
120
Indonesien
39
26
110
Iran
28
19
84
Irland
42
28
90
Island
53
36
105
Israel
59
40
175
Italien
– Mailand
39
26
156
– Rom
52
35
160
– im Übrigen
34
23
126
Jamaika
54
36
135
Japan
– Tokio
53
36
153
– im Übrigen
51
34
156
Jemen
24
16
95
Jordanien
36
24
85
Kambodscha
36
24
85
Kamerun
40
27
130
Kanada
– Ottawa
36
24
105
– Toronto
41
28
135
– Vancouver
36
24
125
Übersicht über die ab 1. Januar 2014 geltenden Pauschbeträge für
Verpflegungsmehraufwendungen und Übernachtungskosten im Ausland
(Änderungen gegenüber 1. Januar 2013 – BStBl I 2013 Seite 60 – in Fettdruck)
4
bei einer Abwesen-heitsdauer von mindestens 24 Stunden je Kalendertag
für den An- und Abreisetag sowie bei einer Abwesen-heitsdauer von mehr als 8 Stunden je Kalendertag
€
€
€
Pauschbeträge für Verpflegungsmehr-aufwendungen
Land
Pauschbetrag für Übernach-tungskosten
– im Übrigen
36
24
100
Kap Verde
30
20
55
Kasachstan
39
26
109
Katar
56
37
170
Kenia
35
24
135
Kirgisistan
18
12
70
Kolumbien
41
28
126
Kongo, Republik
57
38
113
Kongo, Demokratische Republik
60
40
155
Korea, Demokratische Volksrepublik
30
20
186
Korea, Republik
66
44
180
Kosovo
26
17
65
Kroatien
29
20
57
Kuba
50
33
85
Kuwait
42
28
130
Laos
33
22
67
Lesotho
24
16
70
Lettland
18
12
80
Libanon
44
29
120
Libyen
45
30
100
Liechtenstein
47
32
82
Litauen
27
18
100
Luxemburg
47
32
102
Madagaskar
38
25
83
Malawi
39
26
110
Malaysia
36
24
100
Malediven
38
25
93
Mali
40
27
125
Malta
30
20
90
Marokko
42
28
105
Marshall Inseln
63
42
70
Mauretanien
48
32
89
Mauritius
48
32
140
Übersicht über die ab 1. Januar 2014 geltenden Pauschbeträge für
Verpflegungsmehraufwendungen und Übernachtungskosten im Ausland
(Änderungen gegenüber 1. Januar 2013 – BStBl I 2013 Seite 60 – in Fettdruck)
5
bei einer Abwesen-heitsdauer von mindestens 24 Stunden je Kalendertag
für den An- und Abreisetag sowie bei einer Abwesen-heitsdauer von mehr als 8 Stunden je Kalendertag
€
€
€
Pauschbeträge für Verpflegungsmehr-aufwendungen
Land
Pauschbetrag für Übernach-tungskosten
Mazedonien
24
16
95
Mexiko
36
24
110
Mikronesien
56
37
74
Moldau, Republik
18
12
100
Monaco
41
28
52
Mongolei
29
20
84
Montenegro
29
20
95
Mosambik
42
28
147
Myanmar
46
31
45
Namibia
29
20
85
Nepal
32
21
72
Neuseeland
47
32
98
Nicaragua
30
20
100
Niederlande
60
40
115
Niger
36
24
70
Nigeria
60
40
220
Norwegen
64
43
182
Österreich
29
20
92
Oman
48
32
120
Pakistan
– Islamabad
24
16
150
– im Übrigen
24
16
70
Palau
51
34
166
Panama
34
23
101
Papua-Neuguinea
36
24
90
Paraguay
36
24
61
Peru
38
25
140
Philippinen
30
20
107
Polen
– Breslau
33
22
92
– Danzig
29
20
77
– Krakau
28
19
88
– Warschau
30
20
105
– im Übrigen
27
18
50
Portugal
Übersicht über die ab 1. Januar 2014 geltenden Pauschbeträge für
Verpflegungsmehraufwendungen und Übernachtungskosten im Ausland
(Änderungen gegenüber 1. Januar 2013 – BStBl I 2013 Seite 60 – in Fettdruck)
6
bei einer Abwesen-heitsdauer von mindestens 24 Stunden je Kalendertag
für den An- und Abreisetag sowie bei einer Abwesen-heitsdauer von mehr als 8 Stunden je Kalendertag
€
€
€
Pauschbeträge für Verpflegungsmehr-aufwendungen
Land
Pauschbetrag für Übernach-tungskosten
– Lissabon
36
24
95
– im Übrigen
33
22
95
Ruanda
36
24
135
Rumänien
– Bukarest
26
17
100
– im Übrigen
27
18
80
Russische Föderation
– Moskau (außer Gästewohnungen der Deutschen Botschaft)
48
32
135
– Moskau (Gästewohnungender Deutschen Botschaft)
33
22
0 ²)
– St. Petersburg
36
24
110
– im Übrigen
36
24
80
Sambia
36
24
95
Samoa
29
20
57
São Tomé – Príncipe
42
28
75
San Marino
41
28
77
Saudi-Arabien
– Djidda
48
32
80
– Riad
48
32
95
– im Übrigen
47
32
80
Schweden
72
48
165
Schweiz
– Genf
62
41
174
– im Übrigen
48
32
139
Senegal
42
28
130
Serbien
30
20
90
Sierra Leone
39
26
82
Simbabwe
45
30
103
Singapur
53
36
188
Slowakische Republik
24
16
130
²) Soweit diese Wohnungen gegen Entgelt angemietet werden, können 135 EUR angesetzt werden.
Übersicht über die ab 1. Januar 2014 geltenden Pauschbeträge für
Verpflegungsmehraufwendungen und Übernachtungskosten im Ausland
(Änderungen gegenüber 1. Januar 2013 – BStBl I 2013 Seite 60 – in Fettdruck)
7
bei einer Abwesen-heitsdauer von mindestens 24 Stunden je Kalendertag
für den An- und Abreisetag sowie bei einer Abwesen-heitsdauer von mehr als 8 Stunden je Kalendertag
€
€
€
Pauschbeträge für Verpflegungsmehr-aufwendungen
Land
Pauschbetrag für Übernach-tungskosten
Slowenien
30
20
95
Spanien
– Barcelona
32
21
118
– Kanarische Inseln
32
21
98
– Madrid
41
28
113
– Palma de Mallorca
32
21
110
– im Übrigen
29
20
88
Sri Lanka
40
27
118
St. Kitts und Nevis
45
30
99
St. Lucia
54
36
129
St. Vincent und die Grenadinen
52
35
121
Sudan
32
21
120
Südafrika
– Kapstadt
38
25
94
– im Übrigen
36
24
72
Südsudan
46
31
134
Suriname
30
20
75
Syrien
38
25
140
Tadschikistan
26
17
67
Taiwan
39
26
110
Tansania
40
27
141
Thailand
32
21
120
Togo
33
22
80
Tonga
32
21
36
Trinidad und Tobago
54
36
164
Tschad
47
32
151
Tschechische Republik
24
16
97
Türkei
– Istanbul
35
24
92
– Izmir
42
28
80
– im Übrigen
40
27
78
Tunesien
33
22
80
Turkmenistan
33
22
108
Uganda
33
22
130
Übersicht über die ab 1. Januar 2014 geltenden Pauschbeträge für
Verpflegungsmehraufwendungen und Übernachtungskosten im Ausland
(Änderungen gegenüber 1. Januar 2013 – BStBl I 2013 Seite 60 – in Fettdruck)
8
bei einer Abwesen-heitsdauer von mindestens 24 Stunden je Kalendertag
für den An- und Abreisetag sowie bei einer Abwesen-heitsdauer von mehr als 8 Stunden je Kalendertag
€
€
€
Pauschbeträge für Verpflegungsmehr-aufwendungen
Land
Pauschbetrag für Übernach-tungskosten
Ukraine
36
24
85
Ungarn
30
20
75
Uruguay
36
24
70
Usbekistan
30
20
60
Vatikanstaat
52
35
160
Venezuela
48
32
207
Vereinigte Arabische Emirate
42
28
145
Vereinigte Staaten von Amerika
– Atlanta
57
38
122
– Boston
48
32
206
– Chicago
48
32
130
– Houston
57
38
136
– Los Angeles
48
32
153
– Miami
57
38
102
– New York City
48
32
215
– San Francisco
48
32
110
– Washington, D. C.
57
38
205
– im Übrigen
48
32
102
Vereinigtes Königreich von Großbritannien und Nordirland
– London
57
38
160
– im Übrigen
42
28
119
Vietnam
38
25
86
Weißrussland
27
18
109
Zentralafrikanische Republik
29
20
52
Zypern
39
26
90

 

BMF, Schreiben (koordinierter Ländererlass) IV A 4 – S-0700 / 07 / 10048-10 vom 13.11.2013

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird das zuletzt im Jahre 1979 veröffentlichte Merkblatt zu § 208 Abs. 1 Nr. 3 AO mit sofortiger Wirkung neugefasst (Anlage).

Dieses Schreiben tritt an die Stelle des BMF-Schreibens vom 14.02.1979 – IV A 8 – S-1635 – 2 / 78 – (BStBl I 1979, S. 115) und wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Das Schreiben mit Merkblatt finden Sie auf der Homepage des BMF.

Quelle: BMF

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der
Länder wird das zuletzt im Jahre 1979 veröffentlichte Merkblatt zu § 208 Abs. 1 Nr. 3 AO
mit sofortiger Wirkung neugefasst (Anlage).

Dieses Schreiben tritt an die Stelle des BMF-Schreibens vom 14. Februar 1979
– IV A 8 – S 1635 – 2/78 – (BStBl. I 1979, 115) und wird im Bundessteuerblatt Teil I
veröffentlicht.

Im Auftrag

Anlage

Merkblatt über die Rechte und Pflichten von Steuerpflichtigen bei Prüfungen durch
die Steuerfahndung nach § 208 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 der Abgabenordnung

1. Nach den Bestimmungen der Abgabenordnung (AO) sind Sie zur Mitwirkung bei der
Ermittlung Ihrer steuerlichen Verhältnisse verpflichtet (§§ 90 Abs. 1 S. 1, 200 Abs. 1 S. 1
AO). Sie haben die für die Besteuerung erheblichen Tatsachen vollständig und
wahrheitsgemäß offenzulegen. Aufzeichnungen, Bücher, Geschäftspapiere und andere
Urkunden sind zur Einsicht und Prüfung vorzulegen und die zum Verständnis der
Aufzeichnungen erforderlichen Erläuterungen zu geben. Sind diese Unterlagen mit Hilfe
eines Datenverarbeitungssystems erstellt worden, kann Einsicht in die gespeicherten Daten
genommen und das Datenverarbeitungssystem zur Prüfung dieser Unterlagen genutzt
werden. Auch kann verlangt werden, dass die Daten nach Vorgabe der Finanzbehörde
maschinell ausgewertet oder die gespeicherten Unterlagen und Aufzeichnungen auf einem
maschinell verwertbaren Datenträger zur Verfügung gestellt werden (§ 208 Abs. 1 S. 3
i. V. m. §§ 200 Abs. 1 S. 2 und 147 Abs. 6 AO).

2. Ihre Mitwirkung kann grundsätzlich erzwungen werden – z. B. durch Festsetzung eines
Zwangsgeldes.

Zwangsmittel sind jedoch dann nicht zulässig, wenn Sie dadurch gezwungen würden, sich
selbst wegen einer von Ihnen begangenen Steuerstraftat oder Steuerordnungswidrigkeit zu
belasten. Das gilt stets, soweit gegen Sie wegen einer solchen Tat bereits ein Straf- oder
Bußgeldverfahren eingeleitet worden ist (§ 393 Abs. 1 AO).

Soweit Sie nicht mitwirken, können daraus im Besteuerungsverfahren für Sie nachteilige
Folgerungen gezogen und die Besteuerungsgrundlagen geschätzt werden (§ 162 i. V. m.
§§ 88, 90 AO).

3. Ergibt sich während der Ermittlung der Verdacht einer Steuerstraftat oder einer
Steuerordnungswidrigkeit, wird Ihnen unverzüglich die Einleitung des Straf- oder
Bußgeldverfahrens mitgeteilt. In diesem Falle werden Sie noch gesondert über Ihre
strafprozessualen Rechte belehrt.

Im Strafverfahren haben die Steuerfahndung und ihre Beamten polizeiliche Befugnisse.
Sie können Beschlagnahmen, Notveräußerungen, Durchsuchungen, Untersuchungen und
sonstige Maßnahmen nach den für Ermittlungspersonen der Staatsanwaltschaft geltenden
Vorschriften der Strafprozessordnung anordnen und sind berechtigt, die Papiere des von
der Durchsuchung Betroffenen durchzusehen (§§ 399 Abs. 2 S. 2, 404 S. 2 AO, § 110
Abs. 1 der Strafprozessordnung).

Dieses Merkblatt ersetzt die Fassung vom 14. Februar 1979 (BStBl. I 1979, 115).

Anwendung des BFH-Urteils vom 13. November 2012 – VI R 38/11

BMF, Schreiben (koord. Ländererlass) IV C 5 – S-2378 / 0-07 vom 07.11.2013

Mit Urteil vom 13. November 2012 – VI R 38/11 – hat der BFH entschieden, dass vom Arbeitnehmer veruntreute Beträge nicht zum Arbeitslohn rechnen und dass eine Minderung der Festsetzung einer Lohnsteuer-Entrichtungsschuld durch eine Änderung der Lohnsteuer-Anmeldung unter den Voraussetzungen des § 164 Abs. 2 Satz 1 AO auch nach Übermittlung oder Ausschreibung der Lohnsteuerbescheinigungen zulässig ist. Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder ist das Urteil wie folgt anzuwenden:

1. Vorliegen von Arbeitslohn
   Überweist ein Arbeitnehmer unter eigenmächtiger Überschreitung seiner Befugnisse Beträge, die ihm vertraglich nicht zustehen, auf sein Konto, liegt kein Arbeitslohn i. S. d. § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG vor. Hingegen gehören versehentliche Überweisungen des Arbeitgebers auch dann zum Arbeitslohn des Arbeitnehmers, wenn sie der Arbeitgeber zurückfordern kann (BFH vom 4. Mai 2006 – VI R 17/03 – BStBl 2006 II Seite 830).
2. Änderung von Lohnsteuer-Anmeldungen
   Die Änderung von Lohnsteuer-Anmeldungen und von Lohnsteuerfestsetzungen ist unter den Voraussetzungen des § 164 Abs. 2 Satz 1 AO auch nach Ablauf des für die Anmeldung maßgebenden Kalenderjahres zulässig. Führt die geänderte Lohnsteuer-Anmeldung zu einer geringeren Lohnsteuer, ist eine Änderung aber nur in Fallgestaltungen zulässig, die mit dem vom BFH entschiedenen Sachverhalt vergleichbar sind. Eine vergleichbare Fallgestaltung liegt vor, wenn sich der Arbeitnehmer die Beträge, für die Lohnsteuer einbehalten worden ist, ohne vertraglichen Anspruch gegen den Willen des Arbeitgebers verschafft hat.

   In solch einem Fall hat das Finanzamt dem Änderungsantrag ungeachtet der sich aus § 41c Abs. 3 Satz 1 EStG ergebenden Rechtsfolgen zu entsprechen, wenn der Arbeitgeber die nach Maßgabe des § 41b Abs. 1 Satz 2, Abs. 1 Satz 4 oder Abs. 3 Satz 1 EStG bereits übermittelte oder ausgestellte Lohnsteuerbescheinigung berichtigt. Der Arbeitgeber hat die berichtigte Lohnsteuerbescheinigung entsprechend zu kennzeichnen.

   Für den Antrag auf Änderung einer Lohnsteuer-Anmeldung ist nach § 41a Abs. 1 Satz 1 EStG das Betriebsstättenfinanzamt zuständig. Der Arbeitgeber hat seinen Änderungsantrag zu begründen; § 41c Abs. 4 Satz 1 EStG gilt entsprechend.

3. Haftung nach § 42d Abs. 1 Nr. 3 EStG
   Sind Angaben in der Lohnsteuerbescheinigung unrichtig oder nicht vollständig, haftet der Arbeitgeber nach § 42d Abs. 1 Nr. 3 EStG für die Einkommensteuer (Lohnsteuer), die auf Grund der fehlerhaften Lohnsteuerbescheinigung verkürzt wird.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Quelle: BMF

Das wissenschaftliche Institut des BdSt veröffentlicht sein „Handbuch Steuern“

Auf rund 400 Seiten werden die „Bausteine für eine Reform des Steuersystems“ detailliert, aber dennoch kompakt beschrieben. Anhand klassischer Besteuerungsprinzipien bewertet das DSi die Steuerarten in der Bundesrepublik und leitet daraus Vorschläge für Reformen ab. Am Ende eines jeden Kapitels werden diese übersichtlich dargestellt. Welcher „Reformbaustein“ welche Priorität haben sollte und wie der Reformprozess mit einer grundgesetzlichen Belastungsbremse unterstützt werden kann, wird im Schlusskapitel erläutert.

Die Botschaft der Studie ist: Spürbare Reformen müssen endlich in Gang gesetzt werden, denn der Reformstau ist immens. Hier ist die neue Bundesregierung in der Pflicht. Zwei Bereiche sind dabei vordringlich. Zum einen muss der Abbau der ungerechten „kalten Progression“ gelingen. Zum anderen ist der Einstieg in den Ausstieg aus dem überholten Solidaritätszuschlag dringend geboten.

Um diese und andere notwendige Reformen im Steuerrecht voranzutreiben, bietet die neue DSi-Studie alle wesentlichen Informationen und Argumente. Mit dieser wissenschaftlichen Schrift deckt der Bund der Steuerzahler Missstände im Steuerrecht auf und nimmt Entscheider aus der Politik in die Pflicht, eine Belastungsbremse für die Steuerzahler umzusetzen.

Die DSi-Schrift 1 „Bausteine für eine Reform des Steuersystems“ kann in gedruckter Form beim DSi bestellt werden und steht hier zum Download zur Verfügung.

Das BMF-Schreiben zur Besteuerung des Arbeitslohns nach den DBA vom 14. September 2006 (- IV B 6 – S-1300 – 367/06 -) wurde von einer Bund-Länder-Arbeitsgruppe grundlegend überarbeitet. Der Entwurf einer Neufassung wurde an die aktuellen Entwicklungen in der OECD und der Rechtsprechung sowie die zwischenzeitlich eingetretene Rechtsänderungen angepasst.

Das Bundesministerium der Finanzen bietet über die übliche Beteiligung von Ländern, kommunalen Spitzenverbänden, Fachkreisen und Wirtschaftsverbänden hinaus allgemein Gelegenheit zur Stellungnahme. Interessenten können ihre Stellungnahme (bitte ausschließlich per E-Mail) bis zum 20. Dezember 2013 an die Mail-Adresse IVB2@bmf.bund.de übermitteln.

E N T W U R F
Stand: 8. November 2013
Steuerliche Behandlung des Arbeitslohns nach den Doppelbesteuerungsabkommen
Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt für die Besteuerung der Einkünfte aus unselbständiger Arbeit nach den DBA Folgendes:
Inhaltsübersicht
1 Allgemeines
1.1 Regelungsbereich eines DBA/OECD-MA
1.2 OECD-Musterabkommen
1.2.1 Bestimmung der Ansässigkeit – Art. 4 OECD-MA
1.2.2 Vergütungen aus unselbständiger Arbeit
1.2.2.1 Art. 15 OECD-MA
1.2.2.2 Grenzgängerregelung
1.2.2.3 Besondere Regelungen bezüglich der Zuweisung des Besteuerungsrechts
1.2.3 Vermeidung der Doppelbesteuerung – Art. 23 OECD-MA
1.2.4 Abgrenzung zu anderen Abkommen und Bestimmungen
2 Besteuerung im Inland
2.1 Steuerpflicht nach dem EStG
2.2 Progressionsvorbehalt
2.3 Anwendung des § 50d Abs. 8 EStG
2.4 Anwendung des § 50d Abs. 9 EStG
2.5 Abzugsbeschränkungen
– 2 –
3. Besteuerung im Tätigkeitsstaat – Art. 15 Abs. 1 OECD-MA
4. Besteuerung im Ansässigkeitsstaat – Art. 15 Abs. 2 OECD-MA
(sog. 183-Tage-Klausel)
4.1 Voraussetzungen
4.2 Aufenthalt bis zu 183 Tagen – Art. 15 Abs. 2 Buchstabe a OECD-MA
4.2.1 Ermittlung der Aufenthalts-/Ausübungstage
4.2.2 183-Tage-Frist – Aufenthalt im Tätigkeitsstaat
4.2.3 183-Tage-Frist – Dauer der Ausübung der unselbständigen Arbeit im Tätigkeitsstaat
4.2.4 Anwendung der 183-Tage-Frist auf einen 12-Monats-Zeitraum
4.2.5 Anwendung der 183-Tage-Frist auf das Steuerjahr/Kalenderjahr
4.3 Zahlung durch einen oder für einen im Tätigkeitsstaat ansässigen Arbeitgeber – Art. 15 Abs. 2 Buchstabe b OECD-MA
4.3.1 Allgemeines
4.3.2 Auslandstätigkeit für den zivilrechtlichen Arbeitgeber
4.3.3 Arbeitnehmerentsendung zwischen international verbundenen Unternehmen
4.3.3.1 Wirtschaftlicher Arbeitgeber
4.3.3.2 Vereinfachungsregelung
4.3.3.3 Entsendendes und aufnehmendes Unternehmen sind Arbeitgeber
4.3.3.4 Geschäftsführer, Vorstände und Prokuristen
4.3.3.5 Gestaltungsmissbrauch i. S. des § 42 AO
4.3.3.6 Arbeitgeber im Rahmen einer Poolvereinbarung
4.3.4 Gewerbliche Arbeitnehmerüberlassung
4.3.4.1 Beurteilung einer gewerblichen Arbeitnehmerüberlassung
nach Art. 15 Abs. 1 und 2 OECD-MA entsprechenden Vorschriften
4.3.4.2 Besondere Regelungen in einzelnen DBA
4.3.5 Gelegentliche Arbeitnehmerüberlassung zwischen fremden Dritten
4.4 Zahlung des Arbeitslohns zu Lasten einer Betriebsstätte des Arbeitgebers im Tätigkeitsstaat – Art. 15 Abs. 2 Buchstabe c OECD-MA
5. Ermittlung des steuerpflichtigen/steuerfreien Arbeitslohns
5.1 Differenzierung zwischen der Anwendung der 183-Tage-Klausel und der Ermittlung des steuerpflichtigen/steuerfreien Arbeitslohns
5.2 Grundsätze bei der Ermittlung des steuerpflichtigen/steuerfreien Arbeitslohns
– 3 –
5.3 Direkte Zuordnung
5.4 Aufteilung des verbleibenden Arbeitslohns
5.4.1 Berechnung der vertraglich vereinbarten Arbeitstage
5.4.2 Durchführung der Aufteilung
5.5 Beispiele für die Aufteilung bestimmter Lohnbestandteile
5.5.1 Tantiemen und andere Erfolgsvergütungen
5.5.2 Urlaubsentgelte, Urlaubs- und Weihnachtsgeld, Überstundenvergütungen
5.5.3 Nachzahlung für eine frühere aktive Tätigkeit
5.5.4 Abfindungen und Vergütungen für Diensterfindungen
5.5.4.1 Grundsätze zur Besteuerung von Abfindungen
5.5.4.2 Abfindungsbesteuerung bei Vorliegen von Konsultationsvereinbarungen
5.5.4.3 Erfindervergütungen
5.5.5 Optionsrecht auf den Erwerb von Aktien („Stock Options“)
5.5.5.1 Handelbare und nicht handelbare Aktienoptionen
5.5.5.2 Aktienoptionsplan mit vorgeschaltetem Wandeldarlehen oder Wandelanleihe (Wandelschuldverschreibung)
5.5.5.3 Virtuelle Aktienoptionen (Stock Appreciation Rights – SARs)
5.5.5.4 Restricted Stocks
5.5.5.5 Anwendung im Lohnsteuerabzugsverfahren
5.5.6 Kaufkraftausgleich , Standortbonus und Sicherung des Wechselkurses
5.5.7 Entgeltumwandlung zugunsten einer betrieblichen Altersversorgung
5.5.8 Entgeltumwandlung zugunsten eines Arbeitszeitkontos
5.5.9 Hypo-Tax
5.5.10 Beiträge bzw. Zuschüsse im Rahmen der sozialen Absicherung
5.5.11 Übernahme von bestimmten Aufwendungen durch den Arbeitgeber
6 Abkommensrechtliche Beurteilung bestimmter Auslandstätigkeiten
6.1 Organe von Kapitalgesellschaften
6.2 Sich-zur-Verfügung-Halten
6.3 Vorruhestandsgelder
6.4 Konkurrenz- oder Wettbewerbsverbot
6.5 Altersteilzeit nach dem Blockmodell
7 Besonderheiten bei Berufskraftfahrern
– 4 –
7.1 Allgemeines
7.2 Der Berufskraftfahrer und der Arbeitgeber sind im Inland ansässig; der Arbeitslohn wird nicht von einer ausländischen Betriebsstätte getragen
7.3 Der Berufskraftfahrer ist im Inland ansässig, der Arbeitgeber ist im Ausland ansässig oder der Arbeitslohn wird von einer ausländischen Betriebsstätte getragen
8 Personal auf Schiffen und Flugzeugen
8.1 Allgemeines
8.2 Beispiele für Abkommen, die von der Regelung des OECD-MA abweichen
8.2.1 DBA-Liberia / DBA-Trinidad und Tobago
8.2.2 DBA-Schweiz
8.2.3 DBA-Griechenland 1966
8.2.4 DBA-Großbritannien 2010
8.2.5 DBA-Zypern 2011
8.2.6 DBA-Insel Man 2009
9 Rückfallklauseln
10 Verständigungsvereinbarungen
11 Aufhebung von Verwaltungsanweisungen
12 Erstmalige Anwendung

 

Den vollständigen Entwurf des Schreibens finden Sie auf der Homepage des BMF.

BMF, Mitteilung vom 11.11.2013 zum Entwurf eines BMF-Schreibens vom 08.11.2013

Anpassung der Abschnitte 4.14.5, 4.14.7 und 4.14.9 UStAE aufgrund der Änderung des § 4 Nr. 14 Buchstabe c UStG im AmtshilfeRLUmsG

Durch Artikel 10 Nr. 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa des Gesetzes zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz – AmtshilfeRLUmsG) vom 26. Juni 2013 (BGBl. I S. 1809) wurde § 4 Nr. 14 Buchstabe c UStG um eine Umsatzsteuerbefreiung für Heilbehandlungsleistungen im Rahmen von Versorgungsverträgen zur hausarztzentrierten und besonderen ambulanten Versorgung ergänzt. Die Änderungen sind am 1. Juli 2013 in Kraft getreten.
Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird der Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) vom 1. Oktober 2010, BStBl I S. 846, der zuletzt durch das BMF-Schreiben vom 5. November 2013 – IV D 2 – S 7200/07/10022 :001 (2013/0961371), BStBl I S. XXXX, geändert worden ist, wie folgt geändert:
1. Abschnitt 4.14.5 wird wie folgt geändert:
Seite 2
a) In Absatz 10 wird nach Satz 3 folgender neuer Satz 4 angefügt:
„4Zu den Leistungen von Einrichtungen, mit denen Verträge nach §§ 73b, 73c oder 140a SGB V bestehen, vgl. Abschnitt 4.14.9.“
b) Absatz 12 wird wie folgt gefasst:
„(12) 1Hierunter fallen insbesondere Einrichtungen, in denen Patienten durch Zusammenarbeit mehrerer Vertragsärzte ambulant oder stationär versorgt werden (z.B. Praxiskliniken). 2Zu den Leistungen von Einrichtungen, mit denen Verträge nach §§ 73b, 73c oder 140a SGB V bestehen, vgl. Abschnitt 4.14.9.“
2. In Abschnitt 4.14.7 wird in Absatz 3 nach Satz 1 folgender neuer Satz 2 angefügt:
„2Zu den Leistungen von Einrichtungen, mit denen Verträge nach §§ 73b, 73c oder 140a SGB V bestehen, vgl. Abschnitt 4.14.9.“
3. Abschnitt 4.14.9 wird wie folgt gefasst:
„4.14.9. Leistungen von Einrichtungen mit Versorgungsverträgen nach §§ 73b, 73c oder 140a SGB V
(1) Im Rahmen eines Versorgungsvertrags nach §§ 73b, 73c oder 140a SGB V wird die vollständige bzw. teilweise ambulante und/oder stationäre Versorgung der Mitglieder der jeweiligen Krankenkasse auf eine Einrichtung im Sinne der §§ 73b Abs. 4, 73c Abs. 3 oder 140b Abs. 1 SGB V übertragen mit dem Ziel, eine bevölkerungsbezogene Flächendeckung der Versorgung zu ermöglichen.
(2) Einrichtungen im Sinne der §§ 73b Abs. 4, 73c Abs. 3 und 140b Abs. 1 SGB V, die Leistungen nach § 4 Nr. 14 Buchstabe a und b UStG erbringen, führen nach § 4 Nr. 14 Buchstabe c UStG steuerfreie Umsätze aus, soweit mit ihnen Verträge
– zur hausarztzentrierten Versorgung nach § 73b SGB V,
– zur besonderen ambulanten ärztlichen Versorgung nach § 73c SGB V oder
– zur integrierten Versorgung nach § 140a SGB V
bestehen.
(3) Zu den Einrichtungen nach § 73b Abs. 4 SGB V zählen:
– vertragsärztliche Leistungserbringer, die an der hausärztlichen Versorgung nach § 73 Abs. 1a SGB V teilnehmen und deren Gemeinschaften;
– Gemeinschaften, die mindestens die Hälfte der an der hausärztlichen Versorgung teilnehmenden Allgemeinärzte des Bezirks einer Kassenärztlichen Vereinigung vertreten;
– Träger von Einrichtungen, die eine hausarztzentrierte Versorgung nach § 73b Abs. 1 SGB V durch vertragsärztliche Leistungserbringer, die an der hausärztlichen Versorgung nach § 73 Abs. 1a SGB V teilnehmen, anbieten;
– Kassenärztliche Vereinigungen, soweit Gemeinschaften von vertragsärztlichen Leistungserbringern, die an der hausärztlichen Versorgung nach § 73 Abs. 1a SGB V teilnehmen, sie hierzu ermächtigt haben.
(4) Zu den Einrichtungen nach § 73c Abs. 3 SGB V zählen:
– vertragsärztliche Leistungserbringer;
Seite 3
– Gemeinschaften vertragsärztlicher Leistungserbringer;
– Träger von Einrichtungen, die eine besondere ambulante Versorgung nach § 73c Abs. 1 SGB V durch vertragsärztliche Leistungserbringer anbieten;
– Kassenärztliche Vereinigungen.
(5) Zu den Einrichtungen nach § 140b Abs. 1 SGB V zählen:
– einzelne, zur vertragsärztlichen Versorgung zugelassene Ärzte und Zahnärzte und einzelne sonstige, nach dem Vierten Kapitel des SGB V zur Versorgung der Versicherten berechtigte Leistungserbringer;
– Träger zugelassener Krankenhäuser, soweit sie zur Versorgung berechtigt sind, Träger von stationären Vorsorge- und Rehabilitationseinrichtungen, soweit mit ihnen ein Versorgungsvertrag nach § 111 SGB V besteht, Träger von ambulanten Rehabilitationseinrichtungen;
– Träger von Einrichtungen nach § 95 Abs. 1 Satz 2 SGB V (medizinische Versorgungszentren);
– Träger von Einrichtungen, die eine integrierte Versorgung nach § 140a SGB V durch zur Versorgung der Versicherten nach dem Vierten Kapitel des SGB V berechtigte Leistungserbringer anbieten (sog. Managementgesellschaften);
– Pflegekassen und zugelassene Pflegeeinrichtungen auf der Grundlage des § 92b SGB XI;
– Gemeinschaften der vorgenannten Leistungserbringer und deren Gemeinschaften;
– Praxiskliniken nach § 115 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 SGB V.
(6) 1Gemeinschaften der in Absatz 3 bis 5 genannten Einrichtungen sind z. B. Managementgesellschaften, die als Träger dieser Einrichtungen nicht selbst Versorger sind, sondern eine Versorgung durch dazu berechtigte Leistungserbringer anbieten. 2Sie erbringen mit der Übernahme der Versorgung von Patienten und dem „Einkauf“ von Behandlungsleistungen Dritter sowie der Einhaltung vereinbarter Ziele und Qualitätsstandards steuerfreie Leistungen, wenn die beteiligten Leistungserbringer die jeweiligen Heilbehandlungsleistungen unmittelbar mit dem Träger abrechnen. 3In diesen Fällen ist die Wahrnehmung von Managementaufgaben als unselbständiger Teil der Heilbehandlungsleistung der Managementgesellschaften gegenüber der jeweiligen Krankenkasse anzusehen. 4Sofern in einem Vertrag zur vollständigen bzw. teilweisen ambulanten und/oder stationären Versorgung der Mitglieder der Krankenkasse jedoch lediglich Steuerungs-, Koordinierungs- und/oder Managementaufgaben von der Krankenkasse auf die Managementgesellschaft übertragen werden, handelt es sich hierbei um eine Auslagerung von Verwaltungsaufgaben. 5Diese Leistungen gegenüber der jeweiligen Krankenkasse stellen keine begünstigten Heilbehandlungen dar und sind steuerpflichtig.“
Die Grundsätze dieses Schreibens sind auf Umsätze anzuwenden, die nach dem 30. Juni 2013 erbracht werden. Für vor dem 1. Juli 2013 erbrachte Umsätze wird es nicht beanstandet, wenn sie unter den Voraussetzungen des § 4 Nr. 14 Buchstabe a und b UStG bzw. Artikel 132 Abs. 1 Buchstabe b und c MwStSystRL umsatzsteuerfrei behandelt werden.
Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.
Im Auftrag
Dieses Dokument wurde elektronisch versandt und ist nur im Entwurf gezeichnet.

Muss ein Erbe aufgrund eines ihm gegenüber ergangenen Einkommensteuerbescheides für den verstorbenen Erblasser Kirchensteuer nachzahlen, kann der Erbe diesen Betrag steuerlich zu seinen Gunsten als Sonderausgaben geltend machen. Das hat das Hessische Finanzgericht entschieden (Az. 8 K 649/13).

Geklagt hatte eine Erbin, deren Vater im Jahre 2009 verstorben war. Im Jahre 2007 hatte der Vater sein Steuerbüro veräußert. Nach dem Tod des Vaters einigten sich die Miterben mit dem Erwerber des Steuerbüros darauf, dass der verbleibende Restkaufpreis statt in drei gleichen Jahresraten sofort in einer Summe gezahlt wird. In dem gegenüber der Erbengemeinschaft ergangenen Einkommensteuerbescheid für den verstorbenen Vater erfasste das Finanzamt für 2007 wegen der Veräußerung des Steuerbüros einen entsprechenden Veräußerungsgewinn, was zu einer Kirchensteuernachforderung führte.

Das Hessische Finanzgericht entschied, dass die Tochter den wegen dieser Kirchensteuernachforderung gezahlten Betrag in ihrer eigenen Steuererklärung als Sonderausgabe geltend machen kann. Denn das Vermögen des Vaters sei im Zeitpunkt des Todes sofort Vermögen der Erben geworden, so dass die Kirchensteuer letztlich aus dem Vermögen der Erben gezahlt werde. Die Tochter sei als Erbin infolge der Zahlung aus ihrem Vermögen auch wirtschaftlich belastet. Zudem sei die steuerliche Berücksichtigung dieser Zahlung nach dem Prinzip der Besteuerung gemäß der individuellen Leistungsfähigkeit geboten. Die hier streitige Kirchensteuer sei schließlich auch nicht bereits mit dem Erbfall entstanden, sondern beruhe auf einer Vereinbarung zwischen den Erben und dem Erwerber des Steuerbüros im Jahre 2009 und damit auf einer eigenen Entscheidung der Erben.

Das Urteil vom 26. September 2013 ist noch nicht rechtskräftig.

Quelle: FG Hessen, Pressemitteilung vom 11.11.2013 zum Urteil 8 K 649/13 vom 26.09.2013

 

HESSISCHES FINANZGERICHT
Geschäftsnummer: 34117 Kas s e l
Königs tor 35
8 K 649/13 34017 Kas s e l
Pos t f a ch 10 17 40
URTEIL
IM NAMEN DES VOLKES
In dem Rechtsstreit
-Klägerin-
Prozessbev.:
g e g e n
Finanzamt
Aktenzeichen:
-Beklagterw
e g e n
Einkommensteuer 2011
hat der 8. Senat des Hessischen Finanzgerichts
mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung
in der Sitzung vom 26. September 2013
unter Mitwirkung
der Vorsitzenden Richterin am Hessischen Finanzgericht
des Richters am Hessischen Finanzgericht
des Richters am Hessischen Finanzgericht
– 2 –
sowie der
und des
als ehrenamtliche Richter
für Recht erkannt:
Der Einkommensteuerbescheid vom .2012 wird unter Aufhebung der
Einspruchsentscheidung vom 2013 dahingehend geändert, dass weitere
– EUR zum Sonderausgabenabzug zugelassen werden.
Die Kosten des Verfahrens tragen die Klägerin zu 13 % und das Finanzamt
zu 87 %.
Das Urteil ist hinsichtlich der erstattungsfähigen Kosten vorläufig vollstreckbar.
Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung
in Höhe der erstattungsfähigen Kosten abwenden, wenn nicht die Klägerin
vor der Vollstreckung Sicherheit in dieser Höhe leistet.
Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war
notwendig.
Die Revision wird zugelassen.
R e c h t s m i t t e l b e l e h r u n g
Gegen dieses Urteil steht den Beteiligten die Revision zu.
– 3 –
Tatbestand:
Die Beteiligten streiten darum, ob der Klägerin als Erbin ein Sonderausgabenabzug
für nachgezahlte Kirchensteuer zusteht.
Die Klägerin (Kl’in.) ist von Beruf und wird einzeln zur Einkommensteuer
veranlagt; an Kirchensteuer auf ihre nichtselbständigen Einkünfte zahlte sie im
Streitjahr – €.
Sie ist – zusammen mit Geschwistern – zu gleichen Teilen (Mit-) Erbin nach
ihrem verstorbenen Vater B, der Inhaber eines Steuerbüros war. Mit Vertrag
vom .2007 hatte er dieses an die … mbH veräußert, wofür er ab Januar 2008
über die Laufzeit von Jahren monatlich ,- € erhalten sollte. Der 3. Absatz der
Vereinbarung lautete wie folgt:
„Verstirbt der B vor Ablauf der Vereinbarung wird als Kaufpreis für den Firmenwert
der Kanzlei B ein Betrag in Höhe von Euro ,- festgelegt. Die
Rechtsnachfolger erhalten von der …mbH den Kaufpreis abzüglich den bereits
gezahlten monatlichen Vergütungen in drei gleichen Jahresraten, wobei die erste
Rate sechs Monate nach dem Tag des Ausscheidens von Herrn fällig wird.
Eine andere Zahlungsweise kann zwischen den Beteiligten vereinbart werden“.
Der Vater verstarb bereits am .2009; zu diesem Zeitpunkt waren entsprechend
der Vereinbarung (erst) Raten zu je ,- €, mithin ,- € netto an den Vater gezahlt
worden. Im Laufe des Jahres 2009 einigten sich die Miterben nach der
Öffnungsklausel im letzten Satz der Vereinbarung vom .2007 mit der Erwerberin
darauf, den verbleibenden Restkaufpreis – statt in drei gleichen Jahresraten
– sofort in einer Summe zu erhalten, wofür sie dieser einen Nachlass von ,-
€ auf die Restschuld einräumten.
Zunächst waren in den für den verstorbenen Vater gegenüber der Erbengemeinschaft
ergangenen Bescheiden für 2007 vom .2009 und für 2008 vom .2010
nur die laufenden Einkünfte erfasst worden, in 2008 demnach incl. der Kaufpreisraten
von insgesamt ,- €. Im Bescheid für 2009 vom .2010 wurden incl.
– 4 –
eines erklärten Veräußerungsgewinnes Einkünfte des Vaters aus selbständiger
Arbeit i.H.v. ,- € der Besteuerung unterworfen.
Gegen den letztgenannten Bescheid erhoben die Erben unter erstmaliger Schilderung
der in 2009 getroffenen Änderungsvereinbarung und gleichzeitigem
Hinweis auf den zusammengeballten Zufluss rechtzeitig Einspruch und begehrten
die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes nach § 34 des Einkommensteuergesetzes
(EStG). Nachdem das Finanzamt auf die zeitliche Zuordnung des
Veräußerungsgewinnes zum Jahr 2007 hingewiesen hatte, wurden die Bescheide
2007 bis 2009 in Absprache mit den Bevollmächtigten der Erben am .2011
wie folgt geändert:
In 2007 wurde erstmals ein Veräußerungsgewinn i.H.v. ,- € erfasst, für den die
Tarifermäßigung nach § 34 Abs. 3 EStG gewährt wurde. In den Jahren 2008
und 2009 wurden die gezahlten Raten von ,- € bzw. ,- € sowie in 2009 zusätzlich
der erklärte Veräußerungsgewinn eliminiert.
Diese Änderungen, die zwischen den Erben und dem beklagten Finanzamt unstreitig
sind, führten für 2007 zu einer Kirchensteuernachforderung i.H.v. €
sowie für 2008 und 2009 zu entsprechenden Erstattungen i.H.v. und ,- €, die
alle im Jahr 2011 – zum Teil im Wege der Verrechnung – gezahlt wurden.
In dem für die Kl’in. ergangenen Einkommensteuerbescheid vom .2012 war
erklärungsgemäß eine gezahlte Kirchensteuer von – € berücksichtigt. Mit ihrem
rechtzeitig erhobenen Einspruch begehrte sie unter Hinweis auf die Entscheidung
des Bundesfinanzhofes (BFH) in Sachen XI R 54/99 den zusätzlichen
steuermindernden Ansatz der von ihr für die geänderte Besteuerung des
Vaters im Jahr 2007 geleisteten Nachzahlung i.H. eines Drittels der €, mithin
von €.
Mit Entscheidung vom .2013 wies das beklagte Finanzamt den Einspruch unter
Bezugnahme auf den Beschluss des Großen Senats des BFH vom 17.12.2007
GrS 2/04, BStBl. II 2008, 608 als unbegründet zurück. Hier habe dieser eine
Abkehr vom bisherigen Übergang des einkommensteuerlichen Verlustabzuges
– 5 –
vom Erblasser auf den Erben vollzogen und in diesem Zusammenhang ausdrücklich
auch auf seine bisherige Rechtsprechung zum Sonderausgabenabzug
für die vom Erben gezahlte Kirchensteuer des Erblassers Bezug genommen.
Die noch in der Person des Erblassers begründeten Verbindlichkeiten hätten
(nur) sein Reinvermögen gemindert. Beim Übergang auf den Erben sei damit
nur dessen erbschaftsteuerliche, nicht jedoch seine einkommensteuerliche Leistungsfähigkeit
gemindert. Die Kl’in. habe vielmehr von vornherein ein um die
Kirchensteuer vermindertes Vermögen erhalten.
Mit ihrer rechtzeitig erhobenen Klage hielt die Kl’in. zunächst vollumfänglich
an ihrem im Einspruchsverfahren geltend gemachten Begehren fest. Die vom
Bekl. zitierte Entscheidung betreffe ausschließlich die Vererblichkeit von Verlustvorträgen
und sei auf den Streitfall nicht übertragbar. Vielmehr sei die
Kl’in. durch den Abfluss der Kirchensteuer tatsächlich wirtschaftlich belastet,
so dass der Abzug auch unter dem Gesichtspunkt der Besteuerung nach der individuellen
Leistungsfähigkeit zu gewähren sei. Im Übrigen werde auf die Entscheidung
des BFH vom 16.05.2001 in Sachen I R 76/99 Bezug genommen.
Schließlich sei zu berücksichtigen, dass die Änderung der Veranlagung 2007
mit der im Jahr 2009 abgeänderten Vereinbarung aus dem Dezember 2007 auf
einer Willensentscheidung der Erben beruhe.
Nach dem Hinweis des Berichterstatters auf den durch die Änderung der Jahre
2008 und 2009 bedingten gegenläufigen Effekt zum Jahr 2007 hat die Kl’in. ihr
Begehren auf die zusätzliche Anerkennung von ,- € Sonderausgaben beschränkt.
Die Klägerin beantragt somit,
den Einkommensteuerbescheid vom .2012 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung
vom .2013 dahingehend zu ändern, dass weitere ,-
€ zum Sonderausgabenabzug zugelassen werden,
sowie hilfsweise,
– 6 –
die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen,
sowie hilfsweise,
die Revision zuzulassen.
Er verweist zur Begründung auf seine Einspruchsentscheidung und die dort zitierte
Rechtsprechung des BFH. Die von der Kl’in. zitierte Entscheidung in Sachen
I R 76/99 habe mit dem in der Einspruchsentscheidung genannten Beschluss
des Großen Senats ihre Bedeutung verloren. Eine eigene Belastung des
Erben mit der Kirchensteuer des Erblassers könne allenfalls dann vorliegen,
wenn dessen Nachlass zur Deckung der Nachlassverbindlichkeiten nicht ausreiche,
woran es hier aber fehle. Auch führe das vom Gericht angeführte Urteil
des BFH in Sachen X R 29/08 zu keiner anderen Beurteilung. Denn dort seien
die geltend gemachten Steuerberatungskosten erst mit der Beauftragung eines
Steuerberaters durch die Erben selbst entstanden, während hier die Kirchensteuer
bereits mit Ablauf des Jahres 2007 in der Person des Vaters und damit
lange vor dem Eintritt des Erbfalles entstanden sei. Es spiele keine Rolle, dass
sich diese erst nach dem Eintritt des Erbfalles konkretisiert habe, denn sie
bleibe (immer noch) eine Nachlassverbindlichkeit, welche den Erben wirtschaftlich
nicht belastet habe. Soweit der BFH in dieser Entscheidung davon
spreche, dass der Nachlass mit dem Eintritt des Erbfalls Vermögen des Erben
geworden sei, könne nur das Nettovermögen gemeint sein. Dieses sei von
vornherein um hier die streitige Kirchensteuernachzahlung vermindert gewesen,
da die abweichende Ausübung des Veräußererwahlrechtes durch die Erben
auf den Zeitpunkt der Veräußerung zurückwirke. Die Kirchensteuer 2007 sei
damit bereits mit Ablauf des Veranlagungszeitraumes 2007 entstanden, so als
ob sich der Vater bereits zu einer Sofortversteuerung entschieden hätte. Bei
einer Stattgabe sei die bisherige Rechtsprechung des BFH zum Sonderausga-
7 –
benabzug des Erben vor dem Hintergrund der Entscheidung des Großen Senats
zum Nichtübergang des Verlustabzugs erneut auf den Prüfstand zu stellen.
Mit Schreiben vom 05.04. und 25.06.2013 haben sich die Beteiligten mit einer
Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden erklärt.
Dem Senat lagen die Einkommensteuerakte der Klägerin für das Streitjahr sowie
die des Vaters bzw. der Erbengemeinschaft für die Jahre 2007 bis 2009
vor.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist begründet.
Der Kl’in. steht ein weiterer Sonderausgabenzug i.H.v. ,- € zu.
I. Nach der im Streitjahr 2011 geltenden Fassung des § 10 Abs. 1 Nr. 4 EStG
darf gezahlte Kirchensteuer als Sonderausgabe abgezogen werden, wenn sie
weder Betriebsausgabe noch Werbungskosten ist oder wie Betriebsausgaben
oder Werbungskosten behandelt wird.
1. Da eine Berücksichtigung von Kirchensteuer als Betriebsausgabe oder Werbungskosten
ausscheidet, kann die Kl’in. die ,- € alleine deshalb als Sonderausgabe
abziehen, weil sie von ihr – entsprechend dem Gesetzeswortlaut – im
Streitjahr tatsächlich gezahlt worden ist.
Dies erscheint – unabhängig vom Wortlaut, welcher die äußerste Grenze der
möglichen Auslegung bildet – auch deshalb gerechtfertigt, weil das Vermögen
des Vaters im Zeitpunkt des Todes sofort Vermögen der Erben geworden ist, so
dass die Kirchensteuer letztlich aus dem Vermögen der Erben gezahlt wurde
(vgl. BFH-Urteil vom 14.10.2009 X R 29/08, BFH/NV 2010, 848 Rz. 17). Der
– 8 –
Erbe ist damit durch die Kirchensteuer des Erblassers in gleicher Weise belastet
wie durch die Kirchensteuer, zu der er selbst veranlagt wird, womit es an
einem nicht abziehbaren Drittaufwand fehlt.
Der BFH hat daher seit Beginn seiner Rechtsprechung (Urteil vom 05.02.1960
VI 204/59 U, BStBl. III 1960, 140; vgl. auch schon Urteil vom 01.03.1957 VI
57/55 U, BStBl. III 1957, 135 zur gezahlten Vermögensteuer, als diese noch
über § 10 Abs. 1 Nr. 6 EStG a.F. als Sonderausgabe abzugsfähig war) unter
Hinweis auf das Abflussprinzip in § 11 Abs. 2 EStG alleine auf die tatsächliche
Zahlung – ggf. auch aufgrund abgekürzten Zahlungsweges durch Umbuchung
oder Verrechnung, wie auch teilweise im Streitfall – abgestellt. Mit dem BFHUrteil
vom 16.05.2001 I R 76/99, BStBl. II 2002, 487 hat diese Rechtsprechung
(unter 4. a) bb) bzw. Rn. 13 bei juris) nochmals ausdrücklich ihre Bestätigung
gefunden.
Diese Ansicht wird in der Literatur, wenn auch meist ohne eingehende Begründung,
überwiegend geteilt (vgl. Blümich, EStG, 119. Erglfg. Juni 2013, § 10
Rn. 42; Littmann/Bitz/Pust, EStG, 100. Erglfg. August 2013, § 10 Rn. 13f.;
Bordewin/Brandt, EStG, 355. Akt. September 2013, § 10 Rn. 674; Herrmann/
Heuer/Raupach, EStG, 257. Erglfg. Mai 2013, § 10 Rn. 38f.; so wohl
auch Schmidt, EStG, 32. Aufl. 2013, § 10 Rn. 28 – andere Ansicht nur Frotscher,
EStG, 176. Lfg. Juni 2013, § 10 Rn. 15c sowie Kirchhof/Söhn/Mellinghoff,
EStG, 241. Akt. Juni 2013, § 10 B 183 und G 41).
2. Diese höchstrichterliche Rechtsprechung hat durch den Beschluss des Großen
Senats vom 17.12.2007 GrS 2/04, BStBl. II 2008, 608, mit dem die Rechtsprechung
zum Übergang des vom Erblasser nicht ausgenutzten Verlustabzuges
nach § 10d EStG auf den Erben aufgegeben wurde, zur Überzeugung des Senats
keine Änderung erfahren.
Vielmehr hat der BFH hier zunächst in allgemeiner Form (unter D. I. 2. bzw.
Rn. 59 bei juris) ausgeführt, dass die Antwort auf die Frage, ob und in welchem
Umfang steuerrechtliche Positionen vererblich sind, nicht allein durch
eine isolierte Auslegung der allgemeinen und für alle Steuerarten geltenden
Vorschrift des § 45 AO, sondern nur unter Heranziehung der für die betreffen-
9 –
de Rechtsbeziehung einschlägigen materiell-rechtlichen Normen und Prinzipien
des jeweiligen Einzelsteuergesetzes gefunden werden kann. Schon deshalb
können hier die Ausführungen zum nicht möglichen Übergang des einkommensteuerlichen
Verlustabzugs nicht – wie vom Bekl. gewünscht – eins zu eins
auf den Kirchensteuerabzug übertragen werden. Darüber hinaus hat der BFH
im Besonderen (unter D. III. 5. bzw. Rn. 77 bei juris) weiter ausgeführt, dass
sich die Vererblichkeit des Verlustabzugs nicht mit der – nach dem Verständnis
des erkennenden Senats beizubehaltenden – ständigen Rechtsprechung begründen
lasse, nach welcher vom Erben nachträglich gezahlte Kirchensteuer
Sonderausgaben des Erben darstellen, wenn und soweit dem Erblasser für einen
entsprechenden von ihm selbst gezahlten Betrag der Sonderausgabenabzug
zugestanden hätte. Denn – im Gegensatz zum Verlustabzug – lasse sich die hier
relevante Rechtsprechung durch die besondere Konstellation der „Tatbestandsspaltung“
und „Verklammerung von sowohl in der Person des Erblassers als
auch in derjenigen des Erben jeweils teilweise verwirklichten Besteuerungsmerkmalen“
erklären, wobei die in § 24 Nr. 2 EStG letzter Halbsatz EStG für
die Einkünfteerzielungsebene getroffene Wertung auf den Bereich der Sonderausgaben
ausgedehnt wird. Damit kann nach Auffassung des erkennenden Senats
vom Bekl. auch nicht mit Erfolg inhaltlich auf die Ausführungen des Großen
Senats (unter D. III. 2. und 3. b) bzw. Rn. 67 und 71 in juris) zum objektiven
und subjektiven Nettoprinzip und die ausschließliche Verminderung der
erbschaftssteuerlichen Leistungsfähigkeit zurückgegriffen und damit eine Irrelevanz
der Kirchensteuerzahlung begründet werden. Denn der Verlust geht im
Regelfall deshalb nicht auf den Erben über, weil er – der Erbe – ihn nicht wirtschaftlich
getragen hat, wobei eine den Ausnahmefall begründende wirtschaftliche
Belastung in diesem Sinne noch nicht schon dann vorliegt, wenn dem Erbe
aufgrund eines Verlustes des Erblassers lediglich ein geringeres Vermögen
zufällt (BFH-Beschluss vom 22.05.2013 IX B 185/12, BFH/NV 2013, 1233).
Demgegenüber ist der Erbe durch die von ihm für den Erblasser nachzuzahlende
Kirchensteuer infolge der Zahlung aus seinem Vermögen wirtschaftlich belastet,
so dass die Berücksichtigung der Zahlung nach dem das Einkommens-
10 –
teuerrecht prägenden Prinzip der Besteuerung nach der individuellen Leistungsfähigkeit
geboten ist.
3. Nichts anderes ergibt sich hier zu Gunsten des Finanzamts aus der höchstrichterlichen
Rechtsprechung (GrS 2/04 unter Rn. 58; BFH-Urteil vom
21.10.2008 X R 44/05, BFH/NV 2009, 375), nach der höchstpersönliche Umstände,
die unlösbar mit der Person des Rechtsvorgängers verbunden sind,
nicht auf den Rechtsnachfolger übergehen. Denn die für den Kirchensteuer-
Sonderausgabenabzug konstituierende tatsächliche Zahlung ist – etwa im Gegensatz
zur Mitgliedschaft in der Kirche selbst – kein höchstpersönlicher Umstand.
Hätte der Gesetzgeber hier nur die mit der Kirchenmitgliedschaft eines
Steuerpflichtigen selbst zwangsläufig verbundenen Aufwendungen begünstigen
wollen (so Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, 241. Akt. Juni 2013, § 10 B 183
und G 41), hätte er eine von der reinen Zahlung losgelöste, entsprechend eingrenzende
Gesetzesformulierung verwenden müssen. Damit ergibt sich auch,
dass die Wertung der Zuwendungsentscheidung beim Spendenabzug als höchstpersönlicher
Umstand (BFH-Urteil vom 21.10.2008 X R 44/05, BFH/NV 2009,
375) nicht auf den Kirchensteuerabzug übertragen werden kann. Denn im Gegensatz
zur hier maßgeblichen tatsächlichen Zahlung knüpft § 10b Abs. 1 Satz
1 EStG mit den „Zuwendungen“ über die bloße Zahlung hinausgehend an eine
besondere Widmung der Leistung zu einem bestimmten Zweck an.
4. Selbst wenn man entgegen den vorstehenden Ausführungen einen Abzug der
vom Erben für den Erblasser nachgezahlten Kirchensteuer nicht allgemein für
zulässig erachten würde, ist die Klage zur Überzeugung des Senats gleichwohl
begründet.
Denn unabhängig von einer etwaigen Einordnung der hier streitigen Kirchensteuer
als Nachlassverbindlichkeit im Sinne von § 1967 Abs. 2 des Bürgerlichen
Gesetzbuches (BGB) ist diese nicht bereits mit dem Erbfall entstanden.
Vielmehr beruht sie im Streitfall auf der von den Erben mit der Erwerberin im
Jahr 2009 getroffenen Änderungsvereinbarung und damit auf einer eigenen
Entscheidung der Erben. Erst durch diese Abänderung der ursprünglichen Ver-
11 –
kaufsvereinbarung vom 28.12.2007 ist bei ihnen die Möglichkeit zu einer abweichenden
Ausübung des sog. Veräußerer-Wahlrechtes mit der sofortigen vollen
Versteuerung des Veräußerungsgewinns im Jahr 2007 entstanden. Damit
beruht die Entstehung der hier streitigen Kirchensteuernachzahlung in ihrer
Gänze alleine auf einer eigenen Entscheidung der Erben. Insoweit hält der Senat
die Ausführungen des BFH in seinem Urteil vom 14.10.2009 X R 29/08,
BFH/NV 2010, 848 für auf den Streitfall übertragbar.
Bei dieser Sachlage spielt es keine Rolle, dass diese Vereinbarung aus dem
Jahr 2009 verfahrensrechtlich nach § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO auf das Jahr 2007,
in dem der Erblasser noch lebte, zurückwirkt. Denn durch das rückwirkende
Ereignis wird der zunächst rechtmäßige Steuerbescheid nachträglich rechtswidrig,
so dass mit dieser Änderungsnorm lediglich die steuerrechtlich erforderliche
Anpassung an die materielle Rechtslage herbeigeführt wird (Pahlke/König,
AO, 2. Aufl. 2009, § 175 Rn. 34).
5. Die für 2007 geleistete Nachzahlung ist aber um die im Streitjahr „geflossenen“
Erstattungen für 2008 und 2009 zu kürzen. Dies ergibt sich schon daraus,
dass der Sonderausgabenabzug eine tatsächliche und endgültige wirtschaftliche
Belastung des Steuerpflichtigen voraussetzt. Daran fehlt es, wenn Sonderausgaben
erstattet werden. Bei jährlich wiederkehrenden Sonderausgaben wie z.B.
der Kirchensteuer hat der BFH daher aus Gründen der Praktikabilität und
Rechtskontinuität eine Verrechnung erstatteter Sonderausgaben mit gleichartigen
(berücksichtigungsfähigen) Sonderausgaben im Jahr der Erstattung zugelassen
(BFH-Urteil vom 07.07.2004 XI R 10/04, BStBl. II 2004, 1058). Insoweit
hat die Kl’in. ihren ursprünglichen Antrag demnach zu Recht reduziert.
6. Es ergibt sich damit im Ergebnis folgende Berechnung: € abzüglich € und
€ = ,- €, die entsprechend der Beteiligung der Kl’in. an der Erbengemeinschaft
zu einem Drittel, mithin i.H.v. ,- € zusätzlich steuermindernd zu berücksichtigen
sind.
– 12 –
II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO.
Da für die Wertberechnung des Streitgegenstandes gemäß § 40 des Gerichtskostengesetzes
(GKG) der Zeitpunkt der Klageerhebung maßgebend ist, waren
der Kl’in. die Kosten insoweit aufzuerlegen, als ihr ursprüngliches Begehren
eingeschränkt wurde und auch nicht erfolgreich sein konnte; mithin zu der auf
einem weiteren Kirchensteuerabzug von ,- € ( ,- zu ,-) beruhenden Erstattung.
III. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151
Abs. 1 und 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.
IV. Die Entscheidung über die Notwendigkeit der Hinzuziehung eines Bevollmächtigten
für das Vorverfahren gründet auf § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.
V. Die Revision war nach § 115 Abs. 2 FGO zuzulassen.
Zum einen erscheint nach der Entscheidung des Großen Senats in Sachen GrS
2/04 eine Klarstellung der dortigen Ausführungen in den Rn. 65 ff., namentlich
des Verhältnisses der Rn. 71 und 77 zueinander wünschenswert. Zum anderen
erfordert nach der Ansicht des Senats die Aussage, dass steuerrechtliche Positionen
mit einem höchstpersönlichen Charakter und ihrer unlösbaren Verknüpfung
mit der Person des Erblassers nicht auf den Gesamtrechtsnachfolger übergehen
können (GrS 2/04 Rn. 58) vor dem Hintergrund der Entscheidung zum
Spendenabzug in Sachen X R 44/05 eine Abgrenzung zur hier streitigen Kirchensteuernachzahlung.