Steuern & Recht

Absenkung der Beteiligungsquote von 10 % auf 1 % ist verfassungskonform

Absenkung der Beteiligungsquote von 10 % auf 1 % ist verfassungskonform

Kernaussage
Die Veräußerung von im Privatvermögen gehaltenen Beteiligungen an Kapitalgesellschaften ist nach dem Einkommensteuergesetz steuerpflichtig, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten 5 Jahre am Kapital der Gesellschaft zu mindestens 1 % beteiligt war. Diese Schwelle wurde zuletzt durch das Steuersenkungsgesetz vom 23.10.2000 von 10 % auf 1 % herabgesetzt. Der Bundesfinanzhof (BFH) hat aktuell seine Rechtsprechung hierzu bestätigt und verfassungsrechtliche Bedenken gegen die 1 %-Grenze verworfen.

Sachverhalt
Der Kläger ist Gründungsgesellschafter einer im Jahr 1993 errichteten, zwischenzeitlich in eine AG umgewandelten GmbH. Seine Beteiligung bewegte sich im Jahr der Anteilsveräußerung (2003) zwischen 4,9 % und 7 %. Aus der Veräußerung erzielte der Kläger einen Veräußerungsgewinn, den das Finanzamt dem Halbeinkünfteverfahren insoweit unterwarf, als er auf den Zeitraum beginnend mit den Tag der Verkündung des Steuersenkungsgesetzes entfiel. Hiergegen richtet sich die Klage.

Entscheidung
Der Bundesfinanzhof (BFH) sieht die 1 %-Grenze als verfassungsgemäß an und wies die Klage ab. Insbesondere verstößt die 1 %-Grenze nicht gegen den Gleichheitssatz im Zusammenhang mit der Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers. Bei der Auswahl des Steuergegenstandes und bei der Bestimmung des Steuersatzes steht dem Gesetzgeber ein weitreichender Entscheidungsspielraum zu. Grenzen bilden das Gebot der Ausrichtung der Steuerlast am Prinzip der finanziellen Leistungsfähigkeit und das Gebot der Folgerichtigkeit. Diese Grenzen werden jedoch nicht überschritten. Der Gesetzgeber trifft mit der Einführung der 1 %-Grenze eine politische Entscheidung zur Erschließung von Steuerquellen, die von der Gestaltungsfreiheit und Typisierungsbefugnis umfasst ist. Nicht zu beanstanden ist zudem die steuerliche Erfassung von Wertsteigerungen von der Gesetzesverkündung bis zum Inkrafttreten der 1 %-Grenze.

Konsequenz
Durch die verfassungsgemäße Senkung der Beteiligungsgrenze auf 1 % wachsen zahlreiche Beteiligungen in die Steuerverstrickung hinein. Zulässigerweise kommt es insoweit in zahlreichen weiteren Fällen zu einem steuerpflichtigen Veräußerungsgewinn.

Steuern & Recht

Werbungskostenabzug trotz beabsichtigter Eigennutzung bei tatsächlicher Vermietung

Werbungskostenabzug trotz beabsichtigter Eigennutzung bei tatsächlicher Vermietung

Kernproblem
Wird eine eigene Immobilie zunächst selbstgenutzt und soll später vermietet werden, kommt es für den Abzug der Werbungskosten entscheidend auf den Zeitpunkt der Vermietungsabsicht an. Anders herum scheidet bei einem Wechsel der Absicht von der Vermietung zur Selbstnutzung oder steuerfreien Veräußerung ein Werbungskostenabzug in aller Regel aus. Werden Aufwendungen für eine im Bau befindliche Wohnung zu einer Zeit getätigt, in der der Entschluss zur Einkünfteerzielung noch nicht aufgegeben wurde, so bleibt es nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) auch dann noch bei einem Werbungskostenabzug, wenn diese Absicht später wegfällt. Umgekehrt sollte man meinen, dass die Aufwendungen bei zunächst beabsichtigter Selbstnutzung steuerlich verloren sind. Hier überrascht jedoch das Finanzgericht (FG) Köln mit einer Entscheidung.

Sachverhalt
Eine Hausbesitzerin hatte 2 vorher vermietete Mehrfamilienhäuser umfangreich zu einem Gebäude umgebaut und bei Abgabe der Steuererklärungen 2007 und 2008 angegeben, dass später 2 Wohnungen selbstgenutzt werden sollten. So wurde in dem im Februar 2010 erlassenen Einkommensteuerbescheid 2008 ein Anteil von ca. 85 % als Werbungskosten berücksichtigt. Im Mai 2010 beantragte die Hausbesitzerin die Änderung des Steuerbescheids 2008 mit der Begründung, sie sei nicht wie geplant in die beiden Wohnungen eingezogen, sondern habe sie vermietet. Nachdem der Bescheid zunächst antragsgemäß unter Berücksichtigung weiterer Werbungskosten geändert wurde, strich das Finanzamt nach einer Außenprüfung den anteiligen Verlust, weil die Absicht zur Selbstnutzung erst im Jahr 2010 aufgegeben worden sei. Hiergegen ist die Klage beim FG Köln anhängig geworden.

Entscheidung
Im Aussetzungsverfahren hat das FG Köln zugunsten der Vermieterin entschieden. Denn für das Vorliegen der Einkunftserzielungsabsicht komme es entscheidend auf den Zeitpunkt an, in dem zum ersten Mal Einkünfte erzielt werden können. Eine vorher geäußerte gegenteilige Absicht sei jedenfalls dann unschädlich, wenn durch diese die spätere Erzielung von Einkünften nicht erschwert werde. Durchaus logisch erklären die Richter ihre Ansicht mit der umgekehrten Sachverhaltsgestaltung: Werde eine Wohnung umgebaut und anschließend selbstgenutzt, gewährten die Finanzbehörden keinen Werbungskostenabzug, weil die spätere tatsächliche Eigennutzung ein Indiz für die geplante Selbstnutzung darstelle. Eine vorher geäußerte Vermietungsabsicht würde dann ins Leere laufen.

Konsequenz
Ob die Entscheidung im Hauptverfahren und ggf. höchstrichterlich Bestand haben wird, bleibt abzuwarten. Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in einem anderen Fall die Absichtserklärung bei vor Bezugsfertigkeit entstandenen Werbungskosten als entscheidendes Kriterium angesehen. Dies wollte das FG Köln hier aber nicht gleichermaßen anwenden, weil im BFH-Fall die Wohnung nicht vermietet, sondern unmittelbar nach Fertigstellung veräußert wurde.

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Aktienkauf: wann ist eine Rückübertragungsklausel nichtig?

Aktienkauf: wann ist eine Rückübertragungsklausel nichtig?

Kernaussage
Ein schuldrechtlicher Vertrag zwischen einer Aktiengesellschaft (AG) und einem Aktionär, wonach der Aktionär seine Aktien auf die AG unentgeltlich zu übertragen hat, wenn der Vertrag beendet wird, ist nichtig, wenn der Aktionär die Aktien zuvor entgeltlich erworben hat.

Sachverhalt
Die klagende AG betreibt ein Verbundsystem für Versicherungsmakler. Die Beklagte ist selbstständige Versicherungsmaklerin. In einem Vertrag aus dem Jahr 2001, der auch die Zusammenarbeit zwischen der Beklagten und der AG regelte, verpflichtete sich die Beklagte gegenüber der AG, von dieser 25 vinkulierte Namensaktien zu erwerben. Der Vertrag konnte von beiden Seiten mit einer dreimonatigen Frist gekündigt werden. Eine Vertragsklausel sah vor, dass bei einer Kündigung die 25 Aktien unentgeltlich auf die AG zurückübertragen werden müssen. Im September 2007 kündigte die AG den Vertrag zum Jahresende und klagte anschließend auf Rückübertragung der Aktien.

Entscheidung
Der Bundesgerichtshof (BGH) entschied als letzte Instanz, dass die Vertragsklausel, wonach die Aktien unentgeltlich zurück auf die AG zu übertragen seien, insgesamt nichtig ist, da sie gegen die guten Sitten verstößt. Zwar können Aktionäre aufgrund der allgemeinen Vertragsfreiheit schuldrechtliche Nebenabreden treffen, die in der Satzung einer AG nicht zulässig wären. Hier wurde jedoch eine sittenwidrige Abrede zwischen einem Aktionär und der AG getroffen. Die Sittenwidrigkeit ergibt sich daraus, dass entschädigungslos in die vermögensmäßige und durch das im deutschen Grundgesetz verankerte Recht auf Eigentum geschützte Rechtsposition des Aktionärs eingegriffen wird. Denn nach der Klausel musste die Beklagte als Aktionärin nach der Kündigung durch die AG ohne Entschädigung die Aktien an die AG zurückgeben. Die Klausel ist insgesamt nichtig, da grundsätzlich sittenwidrige Regelungen nicht auf ein noch soeben zulässiges Maß reduziert werden können und nicht erkennbar ist, was die Parteien gewollt hätten, wenn sie die Nichtigkeit gekannt hätten.

Konsequenz
Die Entscheidung des BGH ist zu begrüßen. Sie zeigt, dass der Vertragsfreiheit dort Grenzen gesetzt sind, wo einer Partei aufgrund einer schwachen Position entschädigungslos ihre Vermögensposition genommen wird. Zudem wird deutlich, dass aufgrund der gänzlichen Nichtigkeit der Klausel die Verwendung solcher sittenwidriger Regelungen riskant ist.

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Elterngeld | Ausschluss ausländischer Staatsangehöriger mit Aufenthaltstiteln (BVerfG)

Der Ausschluss ausländischer Staatsangehöriger mit humanitären Aufenthaltstiteln vom Bundeserziehungsgeld und vom Bundeselterngeld ist verfassungswidrig. Das BVerfG hat die entsprechenden Vorschriften daher wegen Verstoßes gegen den allgemeinen Gleichheitssatz und gegen das Verbot der geschlechtsbezogenen Diskriminierung für nichtig erklärt (BVerfG, Beschluss v. 10.7.2012 – 1 BvL 2/10, 1 BvL 3/10, 1 BvL 4/10 1 BvL 3/11; veröffentlicht am 29.8.2012). 

Hintergrund: Nach dem bis zum 31.12.2006 geltenden Bundeserziehungsgeldgesetz in der hier maßgeblichen Fassung von 2006 (BErzGG) und dem am 1.1. 2007 in Kraft getretenen Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetz (BEEG)  ist die Gewährung von Erziehungs- bzw. Elterngeld an ausländische  Staatsangehörige davon abhängig, über welche Art von Aufenthaltstiteln  die Betroffenen verfügen (§ 1 Abs. 6 BErzGG und § 1 Abs. 7 BEEG). Die zum unbefristeten Aufenthalt berechtigende Niederlassungserlaubnis führt  immer zur Anspruchsberechtigung. Hingegen sind die Inhaber einer befristeten Aufenthaltserlaubnis grundsätzlich nur dann anspruchsberechtigt, wenn die Aufenthaltserlaubnis zur Ausübung einer Erwerbstätigkeit berechtigt oder berechtigt hat. Vom Anspruch auf Erziehungs- oder Elterngeld auch dann grds. ausgenommen sind allerdings ausländische Staatsangehörige, denen der Aufenthalt aus völkerrechtlichen, humanitären oder politischen Gründen erlaubt ist. Für die Inhaber solcher humanitärer Aufenthaltserlaubnisse gilt jedoch eine Rückausnahmeregelung, wonach sie dann einen Anspruch auf Erziehungs- oder Elterngeld haben, wenn sie sich seit mindestens drei Jahren  rechtmäßig im Bundesgebiet aufhalten und eines der in § 1 Abs. 6 Nr. 3b BErzGG bzw. § 1 Abs. 7 Nr. 3b BEEG genannten Merkmale der Arbeitsmarktintegration erfüllen, das heißt im Bezugszeitraum entweder im Bundesgebiet berechtigt erwerbstätig sind, Arbeitslosengeld I beziehen oder Elternzeit in Anspruch nehmen.

Sachverhalt: Die Kläger des Ausgangsverfahrens verfügten während des streitigen Zeitraums über humanitäre Aufenthaltstitel, waren zur Erwerbstätigkeit berechtigt und erfüllten auch das Aufenthaltserfordernis, nicht jedoch die Voraussetzungen des § 1 Abs. 6 Nr. 3b BErzGG bzw. § 1 Abs. 7 Nr. 3b BEEG. Ihre auf Gewährung von  Erziehungs- bzw. Elterngeld gerichteten Klagen führten zur Vorlage durch das Bundessozialgericht, das die Regelungen in § 1 Abs. 6 Nr. 3b BErzGG  und § 1 Abs. 7 Nr. 3b BEEG für unvereinbar mit dem allgemeinen Gleichheitssatz hält.

Hierzu führte das BVerfG u.a. aus: Die vorgelegten Regelungen benachteiligen die betroffenen ausländischen Eltern in verfassungswidriger Weise (Art. 3 Abs. 1 GG). Sie verwehren Inhabern humanitärer Aufenthaltstitel, die die genannten Merkmale der Arbeitsmarktintegration nicht erfüllen, eine Leistung, die andere Eltern mit identischem Aufenthaltstitel erhalten. Diese Ungleichbehandlung ist nicht gerechtfertigt. Die vorgelegten Regelungen verstoßen überdies gegen das Verbot der geschlechtsbezogenen Benachteiligung aus Art. 3 Abs. 3 Satz 1 GG. Sie benachteiligen Frauen im Vergleich zu Männern, weil sie den Anspruch auf Erziehungs- oder Elterngeld von arbeitsmarktbezogenen Voraussetzungen abhängig machen, die Frauen schwerer erfüllen können als Männer. So stehen Frauen aufgrund mutterschutzrechtlicher Vorschriften – anders als Männer – in den ersten acht Wochen nach der Geburt eines Kindes dem Arbeitsmarkt aus rechtlichen Gründen nicht zur Verfügung. Zudem ist stillenden Müttern die Ausübung einer Erwerbstätigkeit praktisch nur unter erschwerten Umständen möglich.

Quelle: BVerfG, Pressemitteilug v. 29.8.2012

-> Elterngeld Rechner

 

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Notarkosten bei Betriebsübertragung an die nächste Generation

Ein neues Musterverfahren des Bundes der Steuerzahler (BdSt) geht der Frage nach, ob Beratungs- und Beurkundungskosten für die Übertragung eines Betriebes an die nächste Generation steuerlich absetzbar sind. Rechtsberatung oder die notarielle Beurkundung von Verträgen verursachen zum Teil hohe Kosten.

Bislang stellt sich die Finanzverwaltung aber quer, diese Kosten im Zusammenhang mit einer vorweggenommenen Erbfolge zu berücksichtigen. Für sie ist die Betriebsübergabe dann ein rein privater Vorgang. Sie verweigert deshalb die steuerliche Anerkennung der Kosten. Nach Ansicht des BdSt sollten Notar- und Rechtsberatungskosten bei Übertragung eines Betriebes oder Betriebsanteils als Betriebsausgabe geltend gemacht werden können. Nun wird das oberste deutsche Steuergericht klären, ob die Steuerzahler die anfallenden Kosten absetzen dürfen.

Hintergrund zum Musterprozess:
Im vorliegenden Fall hatte der Vater Anteile an einer Personengesellschaft auf seinen Sohn übertragen. Die Kosten für die Rechtsberatung und Beurkundung, die in diesem Zusammenhang entstanden sind, will das Finanzamt nicht bei der Personengesellschaft als Betriebsausgabe berücksichtigen. Das Verfahren ist beim Bundesfinanzhof unter dem Aktenzeichen IV R 44/12 anhängig. Damit erweitert sich die Liste der BdSt-Musterverfahren wieder um einen Fall mit weitreichender Bedeutung für die Steuerzahler. Bei der stetig wachsenden Zahl der Unternehmensnachfolgen ist eine eindeutige Rechtslage bei der Übertragung eines Betriebes an die nächste Generation wichtig.
Bund der Steuerzahler Deutschland e.V.

Steuern & Recht

Betrieblicher Schuldzinsenabzug

Das BMF äußert sich zu Bilanzierungskonkurrenz und Finanzierung von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens.

Betrieblicher Schuldzinsenabzug nach § 4 Absatz 4a EStG;
Bilanzierungskonkurrenz und Finanzierung von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens

Mit Urteil vom 22. September 2011 (BStBl 2012 II S. 10) hat der BFH entschieden, dass die geänderte betriebsvermögensmäßige Zuordnung eines Wirtschaftsguts während des Bestehens einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung weder eine Entnahme beim abgebenden Betrieb noch eine Einlage beim aufnehmenden Betrieb i. S. d. § 4 Abs. 4a EStG darstellt, wenn der Vorgang zum Buchwert stattgefunden hat. Mit Urteil vom 23. Februar 2012 (BStBl 2013 II S. 1) hat der BFH entschieden, dass § 4 Absatz 4a Satz 5 EStG auch dann anzuwenden sei, wenn die Anschaffung oder Herstellung der Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens durch die Belastung eines Kontokorrentkontos finanziert wird. Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird das BMF-Schreiben vom 17. November 2005 (BStBl I S. 1019) unter Berücksichtigung der Änderungen durch das BMF-Schreiben vom 7. Mai 2008 (BStBl I S. 588) sowie der Vereinfachungsregelung durch das BMF-Schreiben vom 4. No vember 2008 (BStBl I S. 957) geändert. Folgende Rdnrn. 10b und 41 werden neu eingefügt, Rdnr. 27 wird wie folgt neu gefasst:

„10b Die geänderte betriebsvermögensmäßige Zuordnung eines Wirtschaftsguts aufgrund des Bestehens einer Bilanzierungskonkurrenz stellt weder eine Entnahme beim abgebenden Betrieb noch eine Einlage beim aufnehmenden Betrieb i. S. d. § 4 Abs. 4a EStG dar, wenn der Vor-gang zum Buchwert stattgefunden hat (BFH vom 22. September 2011, BStBl 2012 II S. 10).

Eine geänderte betriebsvermögensmäßige Zuordnung eines Wirtschaftsguts aufgrund des Bestehens einer Bilanzierungskonkurrenz im vorstehenden Sinne liegt u. a. vor, wenn:
a) ein Wirtschaftsgut nach Begründung einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung ei-nem anderen Betriebsvermögen zuzuordnen ist (BFH vom 22. September 2011, a. a. O.)
b) ein Wirtschaftsgut nach Verschmelzung einem anderen Betriebsvermögen zuzuordnen ist. Beispiel: Zum Betriebsvermögen der A-GmbH gehört eine fremdfinanzierte Beteiligung an der B-GmbH. Die B-GmbH ist ihrerseits an der C-KG als Kommanditistin beteiligt. Weiteres Betriebsvermögen hat die B-GmbH nicht. Die B-GmbH wird auf die A-GmbH verschmol-zen, so dass die A-GmbH nunmehr unmittelbar an der C-KG beteiligt ist. Da die Beteili-gung an der C-KG das einzige Betriebsvermögen der B-GmbH war, wird das Refinanzie-rungsdarlehen, das bisher bei der A-GmbH zu passivieren war, aufgrund des geänderten Finanzierungszusammenhangs nach § 6 Abs. 5 Satz 2 EStG zum Buchwert in das Sonder-betriebsvermögen der C-KG überführt.

Hierzu ist nicht erforderlich, dass zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens ein gesondertes Darlehen aufgenommen wird. Ob Schuldzinsen i. S d. § 4 Abs. 4a Satz 5 EStG für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens vorliegen, ist ausschließlich nach der tatsächlichen Verwendung der Darlehensmittel zu bestimmen. Werden Darlehensmittel zunächst auf ein betriebliches Kontokorrentkonto überwiesen, von dem sodann die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bezahlt werden, oder wird zunächst das Kontokorrentkonto belastet und anschließend eine Umschuldung in ein Darlehen vorgenommen, kann ein Finanzierungszusammenhang mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagever-mögens nur angenommen werden, wenn ein enger zeitlicher und betragsmäßiger Zusammenhang zwischen der Belastung auf dem Kontokorrentkonto und der Darlehensaufnahme be-steht. Dabei wird unwiderlegbar vermutet, dass die dem Kontokorrentkonto gutgeschriebenen Darlehensmittel zur Finanzierung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens verwendet werden, wenn diese innerhalb von 30 Tagen vor oder nach Auszahlung der Darlehensmittel tatsächlich über das entsprechende Kontokorrentkonto finanziert wurden. Beträgt der Zeitraum mehr als 30 Tage, muss der Steuerpflichtige den erforderlichen Finanzierungszusammenhang zwischen der Verwendung der Darlehensmittel und der Bezahlung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten für die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens nachweisen. Eine Verwendung der Darlehensmittel zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens scheidet aus, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Zeitpunkt der Verwendung der Darlehensmittel bereits abschließend finanziert waren und die erhaltenen Darlehensmittel lediglich das eingesetzte Eigenkapital wieder auffüllen (BFH vom 9. Februar 2010, BStBl 2011 II S. 257).

Werden die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens über ein Kontokorrentkonto finanziert und entsteht oder erhöht sich dadurch ein negativer Saldo des Kontokorrentkontos, sind die dadurch veranlassten Schuldzinsen gemäß § 4 Abs. 4a Satz 5 EStG unbeschränkt als Betriebsausgaben abziehbar. Der Anteil der unbeschränkt abziehbaren Schuldzinsen ist dabei nach der Zinszahlenstaffelmethode oder durch Schätzung zu ermitteln. Entsprechend den Rdnrn. 11 bis 18 des BMF-Schreibens vom 10. November 1993 (BStBl I S. 930) ist für die Ermittlung der als Betriebsausgaben abziehbaren Schuldzinsen der Sollsaldo des Kontokorrentkontos anhand der zugrunde liegenden Geschäftsvorfälle nach seiner Veranlassung aufzuteilen und sind die Sollsalden des betrieblichen Unterkontos zu ermitteln. Hierbei ist davon auszugehen, dass mit den eingehenden Betriebs-einnahmen zunächst private Schuldenteile, dann die durch sonstige betriebliche Aufwendungen entstandenen Schuldenteile und zuletzt die durch die Investitionen entstandenen Schuldenteile getilgt werden.

 

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Steuerklassenwahl bei Ehegatten für das Jahr 2013

BMF: Geändertes Merkblatt zur Steuerklassenwahl für das Jahr 2013 bei Ehegatten, die beide Arbeitnehmer sind

Ehegatten, die beide unbeschränkt steuerpflichtig sind, nicht dauernd getrennt leben und beide Arbeitslohn beziehen, können bekanntlich für den Lohnsteuerabzug wählen, ob sie beide in die Steuerklasse IV eingeordnet werden wollen oder ob einer von ihnen (der Höherverdienende) nach Steuerklasse III und der andere nach Steuerklasse V besteuert werden will. Die Steuerklassenkombination III/V ist so gestaltet, dass die Summe der Steuerabzugsbeträge beider Ehegatten in etwa der zu erwartenden Jahressteuer entspricht, wenn der in Steuerklasse III eingestufte Ehegatte ca. 60 Prozent, der in Steuerklasse V eingestufte ca. 40 Prozent des gemeinsamen Arbeitseinkommens erzielt. Bei abweichenden Verhältnissen des gemeinsamen Arbeitseinkommens kann es aufgrund des verhältnismäßig niedrigen Lohnsteuerabzugs zu Steuernachzahlungen kommen. Aus diesem Grund besteht bei der Steuerklassenkombination III/V generell die Pflicht zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung. Zur Vermeidung von Steuernachzahlungen bleibt es den Ehegatten daher unbenommen, sich trotzdem für die Steuerklassenkombination IV/IV zu entscheiden, wenn sie den höheren Steuerabzug bei dem Ehegatten mit der Steuerklasse V vermeiden wollen; dann entfällt jedoch für den anderen Ehegatten die günstigere Steuerklasse III. Zudem besteht die Möglichkeit, die Steuerklassenkombination IV/IV mit Faktor zu wählen (siehe „Faktorverfahren“).

(siehe auch online Rechner Steuerklassen bzw. Tipps zu der Steuerklassenwahl)

Um verheirateten Arbeitnehmern die Steuerklassenwahl zu erleichtern, haben das Bundesministerium der Finanzen und die obersten Finanzbehörden der Länder die in der Anlage beigefügten Tabellen ausgearbeitet. Aus den Tabellen können die Ehegatten nach der Höhe ihrer monatlichen Arbeitslöhne die Steuerklassenkombination feststellen, bei der sie die geringste Lohnsteuer entrichten müssen. Soweit beim Lohnsteuerabzug Freibeträge zu berücksichtigen sind, sind diese vor Anwendung der jeweils in Betracht kommenden Tabelle vom monatlichen Bruttoarbeitslohn abzuziehen.
Die Tabellen erleichtern lediglich die Wahl der für den Lohnsteuerabzug günstigsten Steuerklassenkombination. Ihre Aussagen sind auch nur in den Fällen genau, in denen die Monatslöhne über das ganze Jahr konstant bleiben. Im Übrigen besagt die im Laufe des Jahres einbehaltene Lohnsteuer noch nichts über die Höhe der Jahressteuerschuld. Die vom Arbeitslohn einbehaltenen Beträge an Lohnsteuer stellen im Regelfall nur Vorauszahlungen auf die endgültige Jahressteuerschuld dar. In welcher Höhe sich nach Ablauf des Jahres Erstattungen oder Nachzahlungen ergeben, lässt sich nicht allgemein sagen; hier kommt es immer auf die Verhältnisse des Einzelfalles an. Das Finanzamt kann Einkommensteuer-Vorauszahlungen festsetzen, wenn damit zu rechnen ist, dass die Jahressteuerschuld die einzubehaltende Lohnsteuer um mindestens 400 Euro im Kalenderjahr übersteigt. Auf die Erläuterungen im „Kleinen Ratgeber für Lohnsteuerzahler 2013“, der auf der Internetseite der jeweiligen obersten Finanzbehörde des Landes abgerufen werden kann, wird hingewiesen.

Auswirkungen der Steuerklassenwahl oder des Faktorverfahrens
Bei der Wahl der Steuerklassenkombination oder der Anwendung des Faktorverfahrens sollten die Ehegatten daran denken, dass die Entscheidung auch die Höhe der Entgelt-/Lohnersatzleistungen, wie Arbeitslosengeld I, Unterhaltsgeld, Krankengeld, Versorgungskrankengeld, Verletztengeld, Übergangsgeld, Elterngeld und Mutterschaftsgeld oder die Höhe des Lohnanspruchs bei der Altersteilzeit beeinflussen kann. Eine vor Jahresbeginn getroffene Steuerklassenwahl wird bei der Gewährung von Lohnersatzleistungen von der Agentur für Arbeit grundsätzlich anerkannt. Wechseln Ehegatten im Laufe des Kalenderjahres die Steuerklassen, können sich bei der Zahlung von Entgelt-/Lohnersatzleistungen (z. B. wegen Arbeitslosigkeit eines Ehegatten oder Inanspruchnahme von Altersteilzeit) unerwartete Auswirkungen ergeben. Deshalb sollten Arbeitnehmer, die damit rechnen, in absehbarer Zeit eine Entgelt-/Lohnersatzleistung für sich in Anspruch nehmen zu müssen oder diese bereits beziehen, vor der Neuwahl der Steuerklassenkombination bzw. der Anwendung des Faktorverfahrens zu deren Auswirkung auf die Höhe der Entgelt-/Lohnersatzleistung den zuständigen Sozialleistungsträger bzw. den Arbeitgeber befragen.

1 Im geänderten Merkblatt für das Jahr 2013 ist die Anhebung des Grundfreibetrags auf 8 130 Euro durch das Gesetz zum Abbau der kalten Progression berücksichtigt.

2 aktives Beschäftigungsverhältnis, keine Versorgungsbezüge

Zuständige Behörde für die Anträge
Anträge zum Steuerklassenwechsel oder zur Anwendung des Faktorverfahrens sind an das Finanzamt zu richten, in dessen Bezirk die Ehegatten im Zeitpunkt der Antragstellung ihren Wohnsitz haben. Die Steuerklasse ist eines der für den Lohnsteuerabzug maßgebenden Lohnsteuerabzugsmerkmale. Im Kalenderjahr 2013 gilt die im Kalenderjahr 2012 verwendete Steuerklasse weiter. Soll diese Steuerklasse nicht zur Anwendung kommen, kann eine andere Steuerklasse oder abweichende Steuerklassenkombination beim zuständigen Finanzamt beantragt werden. Weil ein solcher Antrag nicht als Wechsel der Steuerklassen gilt, geht das Recht, einmal jährlich die Steuerklasse zu wechseln, nicht verloren. Für das Faktorverfahren gilt dies entsprechend.

Ein Steuerklassenwechsel oder die Anwendung des Faktorverfahrens im Laufe des Jahres 2013 kann in der Regel nur einmal, und zwar spätestens bis zum 30. November 2013, beim Wohnsitzfinanzamt beantragt werden. Nur in den Fällen, in denen im Laufe des Jahres 2013 ein Ehegatte keinen Arbeitslohn mehr bezieht (z. B. Ausscheiden aus dem Dienstverhältnis) oder verstirbt, kann das Wohnsitzfinanzamt bis zum 30. November 2013 auch noch ein weiteres Mal einen Steuerklassenwechsel vornehmen oder das Faktorverfahren anwenden. Das Gleiche gilt, wenn ein Ehegatte nach vorangegangener Arbeitslosigkeit wieder Arbeitslohn bezieht, nach einer Elternzeit das Dienstverhältnis wieder aufnimmt oder wenn sich die Ehegatten im Laufe des Jahres auf Dauer trennen.
Der Antrag ist von beiden Ehegatten gemeinsam, mit dem beim Finanzamt erhältlichen Vordruck „Antrag auf Steuerklassenwechsel bei Ehegatten“ oder in Verbindung mit der Berücksichtigung eines Freibetrags auf dem amtlichen Vordruck „Antrag auf Lohnsteuer-Ermäßigung“ bzw. „Vereinfachter Antrag auf Lohnsteuer-Ermäßigung“ zu beantragen. Bei der Wahl des Faktorverfahrens sind zusätzlich die voraussichtlichen Arbeitslöhne des Jahres 2013 aus den ersten Dienstverhältnissen anzugeben.

Steuerklassenwahl
Für die Ermittlung der Lohnsteuer sind zwei Tabellen zur Steuerklassenwahl aufgestellt worden.

• Die Tabelle I ist zu benutzen, wenn der höher verdienende Ehegatte in allen Zweigen sozialversichert ist (z. B. auch bei Pflichtversicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung und freiwilliger Versicherung in der gesetzlichen Kranken- und sozialen Pflegeversicherung).

• Die Tabelle II ist zu benutzen, wenn der höher verdienende Ehegatte in keinem Zweig sozialversichert ist und keinen steuerfreien Zuschuss des Arbeitgebers zur Kranken- und Pflegeversicherung erhält (z. B. privat krankenversicherte Beamte).

Ist einer der Ehegatten nicht in allen Zweigen sozialversichert (z. B. rentenversicherungspflichtiger, privat krankenversicherter Arbeitnehmer) oder einer der Ehegatten in keinem Zweig sozialversichert, jedoch zuschussberechtigt (z. B. nicht rentenversicherungspflichtiger, privat krankenversicherter Arbeitnehmer mit steuerfreiem Zuschuss des Arbeitgebers zur Kranken- und Pflegeversicherung), führt die Anwendung der Tabellen zu unzutreffenden Ergebnissen.

Beide Tabellen gehen vom monatlichen Arbeitslohn A3 des höher verdienenden Ehegatten aus. Dazu wird jeweils der monatliche Arbeitslohn B3 des geringer verdienenden Ehegatten angegeben, der bei einer Steuerklassenkombination III (für den höher verdienenden Ehegatten) und V (für den geringer verdienenden Ehegatten) grds. nicht überschritten werden darf, wenn der geringste Lohnsteuerabzug erreicht werden soll. Die Spalten 2 und 5 sind maßgebend, wenn der geringer verdienende Ehegatte in allen Zweigen sozialversichert ist; ist der geringer verdienende Ehegatte in keinem Zweig sozialversichert und hat keinen steuerfreien Zuschuss des Arbeitgebers zur Kranken- und Pflegeversicherung erhalten, sind die Spalten 3 und 6 maßgebend. Übersteigt der monatliche Arbeitslohn des geringer verdienenden Ehegatten den nach den Spalten 2, 3 oder 5 und 6 der Tabellen in Betracht kommenden Betrag, führt die Steuerklassenkombination IV/IV für die Ehegatten grds. zu einem geringeren oder zumindest nicht höheren Lohnsteuerabzug als die Steuerklassenkombination III/V.

Beispiele:

1. Ein Arbeitnehmer-Ehepaar, beide in allen Zweigen sozialversichert, bezieht Monatslöhne (nach Abzug etwaiger Freibeträge) von 3.000 € und 1.700 €. Da der Monatslohn des geringer verdienenden Ehegatten den, nach dem Monatslohn des höher verdienenden Ehegatten in der Spalte 2 der Tabelle I ausgewiesenen Betrag von 2.149 € nicht übersteigt, führt in diesem Falle die Steuerklassenkombination III/V zur geringsten Lohnsteuer.
Vergleich der Lohnsteuerabzugsbeträge:
a) Lohnsteuer für 3.000 € nach Steuerklasse III 230,50 €
für 1.700 € nach Steuerklasse V 346,16 €
insgesamt also 576,66 €
b) Lohnsteuer für 3.000 € nach Steuerklasse IV 466,25 €
für 1.700 € nach Steuerklasse IV 145,91 €
insgesamt also 612,16 €

2. Würde der Monatslohn des geringer verdienenden Ehegatten 2.500 € betragen, so würde die Steuerklassenkombination IV/IV insgesamt zur geringsten Lohnsteuer führen.
Vergleich der Lohnsteuerabzugsbeträge:
a) Lohnsteuer für 3.000 € nach Steuerklasse III 230,50 €
für 2.500 € nach Steuerklasse V 602,83 €
insgesamt also 833,33 €
b) Lohnsteuer für 3.000 € nach Steuerklasse IV 466,25 €
für 2.500 € nach Steuerklasse IV 335,58 €
insgesamt also 801,83 €

Faktorverfahren
Anstelle der Steuerklassenkombination III/V können Arbeitnehmer-Ehegatten auch die Steuerklassenkombination IV/IV mit Faktor wählen. Durch das Faktorverfahren wird erreicht, dass bei jedem Ehegatten die steuerentlastenden Vorschriften (insbesondere der Grundfreibetrag) beim eigenen Lohnsteuerabzug berücksichtigt werden (Anwendung der Steuerklasse IV). Mit dem Faktor 0,… (stets kleiner als eins) wird außerdem die steuermindernde Wirkung des Splittingverfahrens beim Lohnsteuerabzug berücksichtigt. Der Antrag kann beim Finanzamt formlos oder in Verbindung mit dem förmlichen Antrag auf Eintragung eines Freibetrags gestellt werden. Dabei sind die voraussichtlichen Arbeitslöhne des Jahres 2013 aus den ersten Dienstverhältnissen anzugeben. Das Finanzamt berechnet danach den Faktor mit drei Nachkommastellen ohne Rundung und trägt ihn jeweils zur Steuerklasse IV ein. Der Faktor wird wie folgt berechnet: voraussichtliche Einkommensteuer im Splittingverfahren („Y“) geteilt durch die Summe der Lohnsteuer für die Arbeitnehmer-Ehegatten gemäß Steuerklasse IV („X“). Ein etwaiger Freibetrag wird hier nicht gesondert berücksichtigt, weil er bereits in die Berechnung der voraussichtlichen Einkommensteuer im Splittingverfahren einfließt. Die Arbeitgeber der Ehegatten ermitteln die Lohnsteuer nach Steuerklasse IV und mindern sie durch Multiplikation mit dem entsprechenden Faktor.

Die Höhe der steuermindernden Wirkung des Splittingverfahrens hängt von der Höhe der Lohnunterschiede ab. Mit dem Faktorverfahren wird der Lohnsteuerabzug der voraussichtlichen Jahressteuerschuld sehr genau angenähert. Damit können höhere Nachzahlungen (und ggf. auch Einkommensteuer-Vorauszahlungen) vermieden werden, die bei der Steuerklassenkombination III/V auftreten können. In solchen Fällen ist die Summe der Lohnsteuer im Faktorverfahren dann folgerichtig höher als bei der Steuerklassenkombination III/V. Grundsätzlich führt die Steuerklassenkombination IV/IV-Faktor zu einer erheblich anderen Verteilung der Lohnsteuer zwischen den Ehegatten als die Steuerklassenkombination III/V. Die Ehegatten sollten daher beim Faktorverfahren – ebenso wie bei der Steuerklassenkombination III/V – daran denken, dass dies die Höhe der Entgelt-/Lohnersatzleistungen oder die Höhe des Lohnanspruchs bei Altersteilzeit beeinflussen kann (s. oben). Das Bundesministerium der Finanzen und die obersten Finanzbehörden der Länder halten auf ihren Internetseiten neben dem Lohnsteuerrechner auch eine Berechnungsmöglichkeit für den Faktor bereit, damit die Arbeitnehmer-Ehegatten die steuerlichen Auswirkungen der jeweiligen Steuerklassenkombination prüfen können.

Wie bei der Wahl der Steuerklassenkombination III/V sind die Arbeitnehmer-Ehegatten auch bei der Wahl des Faktorverfahrens verpflichtet, eine Einkommensteuererklärung beim Finanzamt einzureichen.

Beispiel zur Ermittlung und Anwendung des Faktors:
Jährliche Lohnsteuer bei Steuerklassenkombination IV/IV:
Arbeitnehmer-Ehegatte A: für 36.000 € (monatlich 3.000 € x 12) = 5.595 €
Arbeitnehmer-Ehegatte B: für 20.400 € (monatlich 1.700 € x 12) = 1.751 €.
Summe der Lohnsteuer bei Steuerklassenkombination IV/IV (entspricht „X“) beträgt 7.346 €.
Die voraussichtliche Einkommensteuer im Splittingverfahren (entspricht „Y“) beträgt 7.138 €.
Der Faktor ist Y geteilt durch X, also 7.138 € : 7.346 € = 0,971
(Der Faktor wird mit drei Nachkommastellen berechnet und nur eingetragen, wenn er kleiner als 1 ist).
Jährliche Lohnsteuer bei Steuerklasse IV/IV mit Faktor 0,971:
Arbeitnehmer-Ehegatte A für 36.000 € (5.595 € x 0,971) = 5.432 €
Arbeitnehmer-Ehegatte B für 20.400 € (1.751 € x 0,971) = 1.700 €
Summe der Lohnsteuer bei Steuerklassenkombination IV/IV mit Faktor 0,971 = 7.132 €.
Im Beispielsfall führt die Einkommensteuerveranlagung:
– bei der Steuerklassenkombination III/V zu einer Nachzahlung in Höhe von 218 € (voraussichtliche Einkommensteuer im Splittingverfahren 7.138 € – Summe Lohnsteuer bei Steuerklassenkombination III/V 6.920 € [2.766 € + 4.154 €]),
– bei der Steuerklassenkombination IV/IV zu einer Erstattung in Höhe von 208 € (voraussichtliche Einkommensteuer im Splittingverfahren 7.138 € – Summe Lohnsteuer bei Steuerklassenkombination IV/IV 7.346 €),
– bei der Steuerklassenkombination IV/IV-Faktor weder zu einer hohen Nachzahlung noch zu einer Erstattung (in diesem Fall nur Rundungsdifferenz in Höhe von 6 €; voraussichtliche Einkommensteuer Splittingverfahren 7.138 € – Summe der Lohnsteuer bei Steuerklasse IV/IV mit Faktor 7.132 €).

Die Lohnsteuer ist im Faktorverfahren wesentlich anders verteilt (5.432 € für A und 1.700 € für B) als bei der Steuerklassenkombination III/V (2.766 € für A und 4.154 € für B). Die Lohnsteuerverteilung im Faktorverfahren entspricht der familienrechtlichen Verteilung der Steuerlast im Innenverhältnis der Ehegatten.

Steuern & Recht

Grunderwerbsteuer Steuerschuldner

Finanzministerium Baden-Württemberg
Schreiben vom: 18.12.2012
Aktenzeichen: 3 – S 453./5/3
Eingestellt am: 18.01.2013

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Grunderwerbsteuer – Anzahl der Steuerschuldner

1. In folgenden Fällen sind mindestens zwei Steuerschuldner vorhanden:

– Beim rechtsgeschäftlichen Erwerb (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG), nämlich der Käufer und der Verkäufer, beim Tausch die Tauschpartner, beim Einbringen der Einbringende und der Empfänger (Pahlke/Franz, GrEStG, 4. Auflage, § 13 Rz. 2);

– beim Vertrag zugunsten eines Dritten der Verkäufer und der Käufer. Der Dritte ist nicht Steuerschuldner (Pahlke/Franz a. a. O., § 13 Rz. 5);

– bei der Umwandlung und der Anwachsung sind zwar grundsätzlich zwei Steuerschuldner vorhanden, jedoch geht die Steuerschuld auf den Rechtsnachfolger über (§ 45 Abs. 1 AO), sodass am Ende nur ein Steuerschuldner verbleibt (Pahlke/Franz a. a. O., § 13 Rz. 33);

– bei der Auflassung (§ 1 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG) der Auflassende und der Auflassungsempfänger (Pahlke/Franz a. a. O., § 13 Rz. 15);

– beim Eigentumserwerb kraft Gesetzes (§ 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG) – ausgenommen Enteignungsverfahren – der bisherige Eigentümer und der Erwerber (Pahlke/Franz a. a. O., § 13 Rz. 17);

– bei der Anteilsvereinigung innerhalb eines Organkreises (§ 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG), und zwar alle Mitglieder des Organkreises (Boruttau, GrEStG, 17. Auflage, § 13 Rz. 42; Pahlke/Franz a. a. O., § 13 Rz. 19) – bis auf die Organmutter, es sei denn, dass diese selbst Anteile an der Gesellschaft hält und so zur Anteilsvereinigung „beiträgt” (Hofmann, GrEStG, 9. Auflage, § 13 Rz. 16);

– bei der Übertragung der schon in einer Hand vereinigten Anteile auf einen anderen Erwerber (§ 1 Abs. 3 Nrn. 3 und 4 GrEStG) der bisherige Anteilsinhaber und der Anteilserwerber (Pahlke/Franz a. a. O., § 13 Rz. 14);

– bei der gemischten Schenkung bzw. Schenkung unter einer Auflage die Vertragspartner des Schenkungsvertrages (Hofmann a. a. O., § 13 Rz. 3).

Nach oben

2. In folgenden Fällen ist nur ein Steuerschuldner vorhanden:

– Beim Erwerb im Enteignungsverfahren ▶ Erwerber (§ 13 Nr. 3 GrEStG);

– beim Meistgebot im Zwangsversteigerungsverfahren ▶ Meistbietender (§ 13 Nr. 4 GrEStG);

– bei der Abtretung der Rechte aus einem Kaufangebot nach § 1 Abs. 1 Nrn. 6 und 7 GrEStG ▶ Benennungsberechtigter (Pahlke/Franz a. a. O., § 13 Rz. 13);

– bei Änderung des Gesellschafterbestands einer Personengesellschaft nach § 1 Abs. 2a GrEStG ▶ Personengesellschaft (§ 13 Nr. 6 GrEStG);

– bei der Vereinigung von mindestens 95 v. H. aller Anteile einer Gesellschaft in einer Hand ▶ Erwerber (§ 13 Nr. 5a GrEStG).

3. Besondere Fälle

– Miteigentümer

Erwerben mehrere Personen (z. B. Eheleute) ein Grundstück zu gemeinschaftlichem Eigentum (= Miteigentum), so schuldet jeder Erwerber nur die auf seinen Anteil entfallende Steuer. Die Miteigentümer sind untereinander nicht Gesamtschuldner (BFH-Urteil vom 12. Oktober 1994, BStBl 1995 II S. 174). Das gilt entsprechend für die auf der Veräußererseite beteiligten Miteigentümer (Hofmann a. a. O., § 13 Rz. 5).

– Einheitliche Verträge

Bei einheitlichen Verträgen ist der Bauunternehmer, der mit dem Grundstückserwerber nur einen Bauerrichtungsvertrag abschließt, nicht Schuldner der auf die Bauleistungen entfallenden Grunderwerbsteuer ( BFH-Urteil vom 27. Oktober 1999, II R 17/99, BStBl 2000 II S. 34), wohl aber (neben dem Erwerber) auch der Grundstücksveräußerer für die gesamte Steuer (Hofmann a. a. O., § 13 Rz. 6, Pahlke/Franz a. a. O., § 13 Rz. 6).

– Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR)

Erwirbt eine GbR ein Grundstück, so ist sie selbst – nicht ihre Gesellschafter – Schuldnerin der Grunderwerbsteuer . Der Bescheid ist an die Gesellschaft als solche zu richten. Falls die GbR sich einen Namen zugelegt hat, ist dieser im Bescheid anzugeben; andernfalls müssen die Gesellschafter als solche benannt werden (Pahlke/Franz a. a. O., § 13 Rz. 22). Die Bekanntgabe des Bescheids richtet sich nach dem AEAO zu § 122 AO, Tz. 2.4.1.2, 2.4.1.3., AO-Handbuch 2012.

– Haftung der Gesellschafter einer GbR

Der Gesellschafter einer GbR haftet nach § 191 Abs. 1 AO in Verbindung mit § 128 HGB (analog) für die Grunderwerbsteuerschuld der Gesellschaft (Hofmann a. a. O., § 13 Rz. 28). Die Haftung ist – soweit sie in Betracht kommt – durch Haftungsbescheid geltend zu machen (AO-Kartei zu § 191 AO).

Ich bitte, die Finanzämter entsprechend zu unterrichten und den Erlass in geeigneter Form in die Grunderwerbsteuer -Kartei aufzunehmen.

Steuern & Recht

Warenmuster und Geschenke von geringem Wert i.S. des § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 12.12.2012, XI R 36/10

Leitsätze

1. Ein von einem Unternehmer einem Diabetiker zur Bestimmung des Blutzuckerspiegels unentgeltlich zugewendetes Set –bestehend aus Blutzuckermessgerät, Stechhilfe und Teststreifen–, das einen späteren Verkauf der Teststreifen fördern soll, ist kein Warenmuster i.S. des § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG.

 

2. Ob das Set ein nicht umsatzsteuerbares Geschenk von geringem Wert i.S. des § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG ist, hängt von der Einhaltung der Wertgrenze des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG ab.

Tatbestand

1
I. Streitig ist, ob die unentgeltliche Abgabe eines Sets, bestehend aus Blutzuckermessgerät, Stechhilfe und Teststreifen, an Diabetiker zur Bestimmung des Blutzuckerspiegels als unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) der Umsatzbesteuerung unterliegt.
2
Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist umsatzsteuerrechtliche Organträgerin einer GmbH, die im Streitjahr 1999 über Ärzte, Schulungszentren für Diabetiker und bestimmte Laboreinrichtungen kostenlos Sets an interessierte Diabetiker überließ. Die Sets bestanden aus einem in einem Karton verpackten elektronischen Blutzuckermessgerät, einer Stechhilfe und einer geringen Anzahl von Teststreifen; regelmäßig handelte es sich um … Teststreifen. Zur Messung des Blutzuckerspiegels muss der Diabetiker nach der dem Set beigefügten Kurzanleitung einen Teststreifen in das Messgerät einführen, anschließend unter Verwendung der Stechhilfe aus der Fingerkuppe einen Tropfen Blut entnehmen und mit dem Tropfen den vorderen Rand des Teststreifens berühren; das Messgerät ermittelt sodann den Blutzuckerwert und zeigt ihn digital an. Die Diabetiker wurden von den Ärzten, Schulungszentren und Laboreinrichtungen jeweils in der Handhabung des Systems unterwiesen.
3
Der Diabetiker durfte das als „unverkäufliches Testgerät“ bezeichnete (in der Regel von ihm im Rahmen einer Schulung benutzte) Set behalten. Er zahlte kein Entgelt und konnte über das Set nach Belieben verfügen. Das Blutzuckermessgerät konnte nur mit den in dem Set enthaltenen und von der GmbH auch separat vertriebenen Teststreifen genutzt werden, die jeweils zum einmaligen Gebrauch geeignet waren. Das Geschäftsmodell beruhte darauf, dass ein Diabetiker, der mehrmals am Tag misst, mit dem ihm vertrauten System weiter messen will und sich die für das geschlossene System benötigten Teststreifen selbst kauft oder vom Arzt verschreiben lässt, um sie zu erwerben. …
4
Die Klägerin machte die Vorsteuern aus Aufwendungen für die Herstellung der Sets geltend, unterwarf die Abgabe der Sets in ihrer Umsatzsteuer-Jahreserklärung für 1999 aber nicht der Umsatzbesteuerung.
5
Im Rahmen einer Außenprüfung wurde die Abgabe der Sets soweit sie nach dem 1. April 1999 erfolgt war als unentgeltliche Wertabgabe i.S. des § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG i.d.F. des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 –StEntlG 1999/2000/ 2002– vom 24. März 1999 (BGBl I 1999, 402, BStBl I 1999, 304) qualifiziert; ein Warenmuster im Sinne dieser Vorschrift liege nicht vor. Dementsprechend bezog der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt –FA–) mit nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung geändertem Umsatzsteuerbescheid für 1999 vom … die Abgabe der Sets als unentgeltliche Wertabgabe in die Bemessungsgrundlage ein und erhöhte die Umsatzsteuer von … DM (… EUR) auf … DM (… EUR).
6
In der Einspruchsentscheidung vom … kürzte das FA die Bemessungsgrundlage um den auf die unentgeltliche Abgabe der Teststreifen in den Sets entfallenden Teil der Bemessungsgrundlage in Höhe von … DM und setzte die Umsatzsteuer auf … EUR (= … DM) fest. Im Übrigen war der Einspruch erfolglos.
7
Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt und setzte die Umsatzsteuer für 1999 auf … EUR fest. Es führte zur Begründung im Wesentlichen aus, die Abgabe der Sets sei nicht nach § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG steuerbar. Die Sets, jeweils bestehend aus Blutzuckermessgerät, Stechhilfe und Teststreifen, seien Warenmuster, die für Zwecke des Unternehmens, nämlich zu Werbezwecken, abgegeben würden. Ziel sei es, den Kaufentschluss für die ausschließlich zu den Blutzuckermessgeräten der GmbH passenden Teststreifen zu fördern. Dabei stellten Messgerät und Teststreifen eine technische Einheit dar; der Annahme eines Warenmusters stehe es daher nicht entgegen, dass mit der Abgabe der Messgeräte nicht ausschließlich der Kauf eines weiteren Messgeräts, sondern vor allem der Kauf der für dessen Betrieb erforderlichen Teststreifen angestrebt werde. Es handele sich um ein zusammengesetztes Warenmuster.
8
Offen könne daher bleiben, ob es sich bei der Abgabe des Blutzuckermessgeräts auch um ein –die Besteuerung ebenfalls ausschließendes– Geschenk von geringem Wert i.S. des § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG handele.
9
Mit der vom FG zugelassenen Revision rügt das FA die Verletzung von § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG. Es führt zur Begründung im Wesentlichen aus, in Bezug auf die Messgeräte finde ein unversteuerter Endverbrauch statt, der gesetzlich nicht gewollt sei.
10
Zudem stünden die Ausführungen des FG im Widerspruch zu Verwaltungsanweisungen. Nach Abschn. 24b Abs. 12 Satz 3 der Umsatzsteuer-Richtlinien (UStR) lägen dann keine Warenmuster vor, wenn gleichartige Erzeugnisse in solchen Mengen an denselben Empfänger abgegeben würden, dass sie insgesamt gesehen kein Muster im handelsüblichen Sinne darstellten; die an die Empfänger der Sets –das seien nicht die einzelnen Diabetiker, sondern die Ärzte, Schulungszentren für Diabetiker und bestimmte Laboreinrichtungen– abgegebenen Mengen überschritten diese Stückzahl. Gemäß Abschn. 24b Abs. 12 Satz 5 UStR solle ein Warenmuster zum Kauf anregen und nicht diesen ersparen. Ärzte, Schulungszentren und Laboreinrichtungen würden jedoch nicht zum Kauf angeregt, da die Abgabe an diese unentgeltlich erfolge. Auch ein Diabetiker erhalte in der Regel unentgeltlich ein Ersatzgerät, wenn er dieses benötige. Zudem seien nach Abschn. 24b Abs. 10 UStR für die Prüfung, ob Geschenke von geringem Wert vorlägen, die einem Empfänger je Kalenderjahr zugewendeten Geschenke zusammenzurechnen.
11
Die vom FG vorgenommene Definition eines Warenmusters entspreche nicht dem Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) vom 30. September 2010 C-581/08 –EMI Group– (Slg. 2010, I-8607, Umsatzsteuer-Rundschau –UR– 2010, 816). Dort habe der EuGH entschieden, dass ein Warenmuster ein Probeexemplar darstelle, durch das dessen Absatz gefördert werden solle. Mit der Überlassung der Blutzuckermessgeräte sei jedoch gerade nicht deren entgeltlicher Absatz am Markt beabsichtigt gewesen. Das Geschäftsmodell basiere vielmehr auf der Vermarktung der Teststreifen, deren Überlassung daher zutreffend als Überlassung von Warenmustern qualifiziert worden sei. Nach dem EuGH-Urteil sei entscheidendes Kriterium für das Vorliegen eines Warenmusters, ob die Abgabe zu einem Endverbrauch führe. Das sei hier der Fall.
12
Gegen die Qualifikation der Sets als Warenmuster spreche auch, dass neben diesen Sets auch weitere Test-Geräte als „klassische Vorführgeräte“ an Ärzte, Schulungszentren und Laboreinrichtungen unentgeltlich abgegeben worden seien.
13
Zu Unrecht zweifle das FG daran, dass für das Vorliegen von Geschenken mit geringem Wert auf die von dem Empfänger im Kalenderjahr insgesamt erhaltenen Zuwendungen abzustellen sei. Der EuGH habe in der EMI Group-Entscheidung (Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816) festgestellt, dass der Begriff „Geschenke von geringem Wert“ i.S. von Art. 5 Abs. 6 Satz 2 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG) einer nationalen Regelung nicht entgegenstehe, für alle Geschenke, die einer Person innerhalb eines Zeitraums von zwölf Monaten zugewendet werden, eine monetäre Obergrenze festzulegen.
14
Das FA beantragt,das Urteil des FG aufzuheben und die Klage als unbegründet abzuweisen,

hilfsweise das Urteil des FG aufzuheben und die Sache zurückzuverweisen.
15
Die Klägerin beantragt,die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
16
Die Klägerin führt aus, es liege bereits keine unentgeltliche Wertabgabe i.S. des § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG vor. Vielmehr habe sie mit der Abgabe der Sets eine entgeltliche Leistung i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG erbracht, weil ein innerer Zusammenhang mit dem anschließenden Verkauf der Teststreifen bestehe.
17
Soweit man dagegen die Entgeltlichkeit verneine, stelle die Abgabe der Sets keine unentgeltliche Wertabgabe i.S. von Art. 5 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG dar. Diese Bestimmung sei so zu verstehen, dass lediglich eine unentgeltliche Zuwendung an das Personal den Steuertatbestand erfülle, nicht aber die hier vorliegende unentgeltliche Abgabe aus unternehmerischen Gründen an andere Personen.
18
Jedenfalls erfülle das Set die Begriffsmerkmale eines Warenmusters i.S. von § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG und Art. 5 Abs. 6 Satz 2 der Richtlinie 77/388/EWG. Es handele sich nach den gemäß § 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) bindenden Tatsachenfeststellungen des FG insgesamt um ein zusammengesetztes Warenmuster. Das Messgerät könne nicht mit Teststreifen anderer Hersteller benutzt werden. Beide Teile des Sets seien untrennbar miteinander verbundene Komponenten für eine bestimmungsgemäße Benutzung, die einen steten Zukauf der jeweils nur einmal benutzbaren und sich damit verbrauchenden Teststreifen erfordere. Die Abgabe des zusammengesetzten Warenmusters erfolge also, um durch Einweisung und Erprobung, insbesondere auch in Alltagssituationen, des Blutzuckermesssystems zum Kauf der Teststreifen anzuregen. Bei einem geschlossenen System mache es keinen Sinn, allein die Teststreifen als eine Komponente abzugeben, die isoliert nur zweckentfremdet, z.B. als Lesezeichen, verwendet werden könnten.
19
Ein Warenmuster liege unabhängig davon vor, ob ein Gegenstand an einen Unternehmer für dessen unternehmerische Zwecke oder an Personen, bei denen es als Letztverbraucher zu einem Endverbrauch komme, abgegeben werde. Dies ergebe sich bereits aus dem ersten Entscheidungssatz des EuGH-Urteils –EMI Group– (Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816), wonach ein Warenmuster eine Bewertung der Merkmale und der Qualität des Produkts ermöglichen solle, „ohne zu einem anderen als dem mit solchen Werbeumsätzen naturgemäß verbundenen Endverbrauch zu führen“. Dies komme auch in Abschn. 24b Abs. 12 Satz 6 UStR (ebenso Abschn. 3.3. Abs. 13 Satz 6 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses) zum Ausdruck: „Ohne Bedeutung ist, ob Warenmuster einem anderen Unternehmer für dessen unternehmerische Zwecke oder einem Letztverbraucher zugewendet werden.“
20
Aus diesem Grund gehe auch der Hinweis des FA ins Leere, es sei einerseits zwischen den „klassischen Vorführgeräten“, die an Ärzte, Schulungseinrichtungen und Laboreinrichtungen abgegeben werden und bei denen es sich mangels Weiterreichung an Patienten unstreitig um Warenmuster handele, und andererseits den weitergegebenen Sets zu unterscheiden. Denn auf die Weitergabe der Sets an Patienten und damit an Letztverbraucher komme es nicht an.
21
Mit der Abgabe des Messgeräts solle zwar nicht der Verkauf von Messgeräten gefördert werden. Es gehe jedoch um die Werbung für den Kauf damit untrennbar verbundener, stetig neu zu besorgender, sich verbrauchender Produkte in Form der Teststreifen. Ebenso lasse sich von einer Gewohnheit sprechen, die beim Patienten entstehen solle. Denn aufgrund des bereits vorhandenen, erprobten und für gut befundenen Messgeräts solle es zur Gewohnheit des Patienten werden, zukünftig ausschließlich die dazu passenden Teststreifen zu verwenden.
22
Die Abgabe des Sets befriedige nicht den Bedarf der Diabetiker an einem funktionierenden Messsystem. Der Bedarf eines Verbrauchers an einem Blutzuckermesssystem könne nur durch den Nachkauf von Teststreifen und später auch Ersatzgeräten gedeckt werden. Eine Bedarfsbefriedigung trete daher auch mit der Abgabe des Messgeräts nicht ein. Die Abgabe des Sets ermögliche nach der vom EuGH (Urteil in Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816) vorgenommenen Begriffsdefinition keinen anderen als den mit solchen Werbeumsätzen naturgemäß verbundenen Endverbrauch.
23
Im Übrigen stelle die Abgabe eines Sets ein „Geschenk von geringem Wert“ i.S. von § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG und Art. 5 Abs. 6 Satz 2 der Richtlinie 77/388/EWG dar. Nach dem Willen der Klägerin seien die Beschenkten ausschließlich die Diabetiker. Der Patient erhalte zunächst eine Einweisung in das Messsystem durch den Arzt, das Schulungszentrum oder den Apotheker. Durch das Ausprobieren des Messsystems werde es kontaminiert und dadurch wertlos. Der Wert eines Sets werde zu diesem Zeitpunkt bereits vor seiner Abgabe auf Null reduziert, da es von keiner anderen Person mehr verwendet werden könne, unverkäuflich geworden sei und kein Markt für derartig gebrauchte Produkte existiere.

Entscheidungsgründe

24
II. Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO).
25
Entgegen der Ansicht des FG stellt das hier zu beurteilende Set kein Warenmuster i.S. des § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG für die beworbenen Teststreifen dar. Die Feststellungen des FG reichen nicht aus, um beurteilen zu können, ob die Überlassung eines Sets ein Geschenk von geringem Wert im Sinne dieser Vorschrift ist.
26
1. Nach § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG werden einer Lieferung gegen Entgelt jede andere unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands, ausgenommen Geschenke von geringem Wert und Warenmuster für Zwecke des Unternehmens, gleichgestellt. Voraussetzung ist, dass der Gegenstand oder seine Bestandteile zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben (§ 3 Abs. 1b Satz 2 UStG).
27
a) In der Gesetzesbegründung (BTDrucks 14/23, 196) wird zu der mit Wirkung ab 1. April 1999 durch das StEntlG 1999/2000/2002 eingeführten Vorschrift ausgeführt:
28
„Nach dem neuen § 3 Abs. 1b Nr. 3 UStG werden unentgeltliche Zuwendungen von Gegenständen besteuert, die aus unternehmerischen Gründen (z.B. zu Werbezwecken, zur Verkaufsförderung oder zur Imagepflege) erbracht werden. Hierunter fallen z.B. höherwertige Geschenke an Geschäftsfreunde, Sachspenden an Vereine, Warenabgaben anlässlich von Preisausschreiben, Verlosungen usw. zu Werbezwecken. Ausgenommen von der Besteuerung werden lediglich Geschenke von geringem Wert oder die Abgabe von Warenmustern. Die Regelung entspricht Artikel 5 Abs. 6 der 6. EG-Richtlinie und dient der Vermeidung eines umsatzsteuerlich unbelasteten Letztverbrauchs. Geschenke und andere unternehmerisch veranlasste Warenabgaben werden nur besteuert, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des abgegebenen Gegenstands oder seine Bestandteile mit Umsatzsteuer belastet waren und der Unternehmer hinsichtlich dieser Steuer entweder zum vollen oder zumindest teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt war.“
29
b) Die Vorschrift entspricht Art. 5 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG bzw. Art. 16 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 14. Mai 2008 XI R 60/07, BFHE 221, 512, BStBl II 2008, 721, unter II.1.; vom 13. Januar 2011 V R 12/08, BFHE 232, 261, BStBl II 2012, 61).
30
Durch Art. 5 Abs. 6 Satz 1 der Richtlinie 77/388/EWG wird einer Lieferung gegen Entgelt gleichgestellt die Entnahme eines Gegenstands durch einen Steuerpflichtigen aus seinem Unternehmen für seinen privaten Bedarf, für den Bedarf seines Personals oder als unentgeltliche Zuwendung oder allgemein für unternehmensfremde Zwecke, wenn dieser Gegenstand oder seine Bestandteile zu einem vollen oder teilweisen Abzug der Mehrwertsteuer berechtigt haben. Jedoch fallen Entnahmen für Geschenke von geringem Wert und für Warenmuster zu Zwecken des Unternehmens nicht darunter (Art. 5 Abs. 6 Satz 2 der Richtlinie 77/388/EWG).
31
c) Nach der Rechtsprechung des EuGH stellt Art. 5 Abs. 6 Satz 1 der Richtlinie 77/388/EWG sicher, dass ein Steuerpflichtiger, der einen Gegenstand aus seinem Unternehmen entnimmt, und ein gewöhnlicher Verbraucher, der einen Gegenstand gleicher Art kauft, gleich behandelt werden. Diese Bestimmung lässt es daher nicht zu, dass ein Steuerpflichtiger, der beim Kauf eines seinem Unternehmen zugeordneten Gegenstands die Mehrwertsteuer abziehen konnte, der Zahlung der Mehrwertsteuer entgeht, wenn er diesen Gegenstand aus seinem Unternehmen für seinen privaten Bedarf entnimmt, und dass er so gegenüber einem gewöhnlichen Verbraucher, der beim Erwerb des Gegenstands Mehrwertsteuer zahlt, einen ungerechtfertigten Vorteil genießt. Die Besteuerung der in Art. 5 Abs. 6 Satz 1 der Richtlinie 77/388/EWG erwähnten Entnahmen dient nämlich der Verhinderung von unversteuertem Endverbrauch (vgl. EuGH-Urteile vom 6. Mai 1992 C-20/91 –de Jong–, Slg. 1992, I-2847, Rz 15; vom 20. Januar 2005 C-412/03 –Hotel Scandic Gåsabäck–, Slg. 2005, I-743, UR 2005, 194, Rz 23; in Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816, Rz 17; vgl. auch BFH-Urteil in BFHE 232, 261, BStBl II 2012, 61).
32
Art. 5 Abs. 6 Satz 2 der Richtlinie 77/388/EWG stellt eine Ausnahme von diesem Grundsatz dar, da er Entnahmen für Geschenke von geringem Wert und für Warenmuster zu Zwecken des Unternehmens gleichwohl von der Besteuerung ausnimmt (vgl. EuGH-Urteile vom 27. April 1999 C-48/97 –Kuwait Petroleum–, Slg. 1999, I-2323, UR 1999, 278, Rz 23; in Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816, Rz 18 f.). Die Begriffe in Art. 5 Abs. 6 Satz 2 der Richtlinie 77/388/EWG sind daher eng auszulegen, damit die Ziele von Art. 5 Abs. 6 Satz 1 der Richtlinie 77/388/EWG nicht beeinträchtigt werden, wobei darauf zu achten ist, dass der Ausnahme für Warenmuster und Geschenke von geringem Wert nicht ihre praktische Wirksamkeit genommen wird (vgl. EuGH-Urteile vom 18. November 2004 C-284/03 –Temco Europe–, Slg. 2004, I-11237, UR 2005, 24, Rz 17; vom 14. Juni 2007 C-434/05 –Horizon College–, Slg. 2007, I-4793, UR 2007, 587, Rz 16; in Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816, Rz 20).
33
2. Das FG hat in der Überlassung eines Sets zu Recht eine unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands i.S. von § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG gesehen.
34
a) Die GmbH als Zuwendende hat dem jeweiligen Diabetiker als Empfänger des Sets zielgerichtet einen Vermögensvorteil verschafft.
35
aa) Das FG hat insoweit festgestellt, dass die GmbH die Sets „über Ärzte, Schulungszentren für Diabetiker und bestimmte Laboreinrichtungen … an interessierte Diabetiker“ überlassen hat. Dies versteht der Senat als Feststellung dahingehend, dass entsprechend dem Zweck der kostenlosen Abgabe eine unentgeltliche Zuwendung des jeweiligen Sets an den Diabetiker und nicht an die Ärzte usw. vorliegt.
36
Ohne Erfolg wendet das FA hiergegen ein, dass nach den Feststellungen des FG die Klägerin ihre Sets vor allem an Ärzte, Schulungszentren für Diabetiker und bestimmte Laboreinrichtungen abgegeben habe. Denn das FG hat den „gewöhnliche[n] Vertriebsweg“ dahingehend konkretisiert, dass nach der Vorstellung der zuwendenden GmbH im Streitfall letztlich die Diabetiker die Beschenkten sein sollten. Den Ärzten, Schulungszentren für Diabetiker und Laboreinrichtungen kam insoweit lediglich eine Botenfunktion zu. Die an die Diabetiker abgegebenen Sets ermöglichten ihnen die Beurteilung und Prüfung des Wesens, der Eigenschaften und der Qualität des Blutzuckermesssystems.
37
bb) Die GmbH hat dem begünstigten Diabetiker unbeschränkte Verfügungsmacht an dem Set eingeräumt, ohne dass dieser eine Gegenleistung zu erbringen hatte. Der spätere entgeltliche Erwerb der Teststreifen stellt kein „Entgelt“ i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG und Art. 2 Nr. 1 der Richtlinie 77/388/EWG für den Erhalt des Sets dar. Es fehlt –entgegen der Auffassung der Klägerin– an einem unmittelbaren Leistungszusammenhang und dem Austausch gegenseitiger Leistungen (vgl. dazu z.B. EuGH-Urteile vom 3. März 1994 C-16/93 –Tolsma–, Slg. 1994, I-743, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1994, 357, Rz 14; in Slg. 1999, I-2323, UR 1999, 278, Rz 26; BFH-Urteile vom 18. August 2005 V R 31/04, BFHE 211, 551, BStBl II 2007, 183, unter II.1. und 2.; vom 5. Dezember 2007 V R 60/05, BFHE 219, 455, BStBl II 2009, 486, unter II.1.a, m.w.N.; vom 15. April 2010 V R 10/08, BFHE 229, 406, BStBl II 2010, 879).
38
Ohne Erfolg wendet die Klägerin ein, die Ablehnung einer entgeltlichen Leistung würde zu einer unzulässigen Doppelbesteuerung, nämlich zu einer zweimaligen Besteuerung der Abgabe der Sets führen, da sich die unentgeltliche Zuwendung des Sets über den Preis der Teststreifen amortisiere und die Klägerin diesen Verkauf der Teststreifen versteuert habe. Denn die unentgeltliche Zuwendung des Sets (vgl. § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG) ist umsatzsteuerrechtlich von einem evtl. späteren Umsatz aus der Veräußerung der Teststreifen (vgl. § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG) zu unterscheiden (vgl. auch EuGH-Urteil in Slg. 1999, I-2323, UR 1999, 278, Rz 28).
39
cc) Der Senat folgt nicht der Anregung der Klägerin, gemäß Art. 267 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) eine Vorabentscheidung des EuGH zur Frage der (Un-)Entgeltlichkeit einzuholen.
40
Die Klägerin hat insoweit die Frage aufgeworfen, ob Art. 5 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG dahingehend auszulegen ist, „dass eine entgeltliche Zuwendung nicht vorliegt, wenn zwischen dem unentgeltlich zugewendeten Gegenstand und späteren entgeltlichen Umsätzen mit anderen Gegenständen ein innerer Zusammenhang dergestalt gegeben ist, dass die später gelieferten Gegenstände ohne den unentgeltlichen zugewendeten Gegenstand technisch nicht benutzt werden können“.
41
Diese Frage stellt sich nicht, weil sie fälschlicherweise davon ausgeht, dass die Teststreifen nur mit zuvor unentgeltlich zugewendeten Messgeräten benutzt werden können. Vielmehr können die Teststreifen auch mit gekauften Messgeräten der GmbH verwendet werden. Im Übrigen erachtet der Senat die Unionsrechtslage in Anbetracht des zwischenzeitlichen Stands der Rechtsprechung des EuGH als geklärt (vgl. EuGH-Urteil in Slg. 1999, I-2323, UR 1999, 278, Rz 26, 28).
42
Unter diesen Umständen besteht für den Senat keine Vorlagepflicht (vgl. zu den Voraussetzungen EuGH-Urteile vom 6. Oktober 1982  283/81 –C.I.L.F.I.T. u.a.–, Slg. 1982, 3415, Rz 21; vom 6. Dezember 2005 C-461/03 –Gaston Schul–, Slg. 2005, I-10513, Rz 16; vom 15. September 2005 C-495/03 –Intermodal Transports–, Slg. 2005, I-8151, Rz 33).
43
dd) Ebenso wenig besteht ein Vorlagebedarf, soweit die Klägerin vorbringt, dass nach der Textfassung der Richtlinie 77/388/EWG eine Auslegung des Art. 5 Abs. 6 dahingehend möglich sei, dass die grammatikalisch mit einem „oder“ verbundene „unentgeltliche Zuwendung“ sich auf den in der Richtlinie 77/388/EWG vorher angeführten Bedarf seines Personals beziehe, so dass lediglich eine unentgeltliche Zuwendung an das Personal den Steuertatbestand erfülle, eine unentgeltliche Abgabe aus unternehmerischen Gründen an andere Personen hingegen nicht.
44
Denn der EuGH hat mit Urteil –Kuwait Petroleum– (Slg. 1999, I-2323, UR 1999, 278, Rz 22) entschieden, „bereits aus dem Wortlaut“ des Art. 5 Abs. 6 Satz 1 der Richtlinie 77/388/EWG gehe hervor, dass „die Sechste Richtlinie die Entnahme eines Gegenstands durch einen Steuerpflichtigen aus seinem Unternehmen, den dieser unentgeltlich weitergibt, dann einer Lieferung gegen Entgelt gleichstellt, wenn dieser Gegenstand zu einem Vorsteuerabzug berechtigt hat, ohne daß es grundsätzlich entscheidend wäre, ob diese Weitergabe für die Zwecke des Unternehmens stattfindet. Denn Satz 2 dieser Bestimmung, der Entnahmen für Geschenke von geringem Wert und für Warenmuster zu Zwecken des Unternehmens von der Steuer ausnimmt, hätte keinen Sinn, wenn Satz 1 Entnahmen, die der Steuerpflichtige – für die Zwecke des Unternehmens – unentgeltlich weitergibt, nicht der Mehrwertsteuer unterwerfen würde.“ Nach dem EuGH (Urteil in Slg. 1999, I-2323, UR 1999, 278, Rz 22; vgl. auch Urteil in Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816, Rz 8, 9, 11 und 46) ist Art. 5 Abs. 6 Satz 1 der Richtlinie 77/388/EWG daher nicht lediglich dahin zu verstehen, dass alleine eine unentgeltliche Zuwendung für den Bedarf des Personals einer Lieferung gegen Entgelt gleichgestellt ist. Die Auslegung des EuGH wird auch durch die Entstehungsgeschichte des Art. 5 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG bestätigt (dazu im Detail vgl. EuGH-Urteil in Slg. 1999, I-2323, UR 1999, 278, Rz 23).
45
b) Es liegt auch die Zuwendung eines Gegenstands i.S. des § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG vor. Überlassen wurde das Set, bestehend aus seinen in einem Karton verpackten und nur zusammen abgegebenen drei Bestandteilen. Dass ein Gegenstand auch aus mehreren Bestandteilen bestehen kann, ergibt sich aus § 3 Abs. 1b Satz 2 UStG.
46
c) Das FG hat ferner festgestellt, dass die Klägerin –wie nach § 3 Abs. 1b Satz 2 UStG erforderlich– die Vorsteuern aus den Aufwendungen für die Herstellung der Sets geltend gemacht hat, und dass die Abgabe der Sets für Zwecke des Unternehmens, nämlich zu Werbezwecken, erfolgte. Dies ist zwischen den Beteiligten unstreitig.
47
3. Entgegen der Ansicht des FG ist das von der GmbH unentgeltlich an Diabetiker abgegebene Set kein Warenmuster i.S. des § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG für die Teststreifen.
48
Das FG hat die Klagestattgabe darauf gestützt, dass ein Set ein Warenmuster der für den Betrieb des Messgeräts erforderlichen Teststreifen sei. Denn das Blutzuckermessgerät und die Teststreifen stellten eine technische Einheit dar. Die einzelnen Produkte könnten nicht unabhängig voneinander sinnvoll genutzt werden. Es handele sich daher um ein zusammengesetztes Warenmuster.
49
Dies hält einer revisionsrechtlichen Nachprüfung nicht stand. Das Urteil des FG ist daher aufzuheben.
50
a) Der EuGH hat in dem Urteil –EMI Group– (Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816, Rz 16) entschieden, dass die Richtlinie 77/388/EWG keine Definition des Warenmusterbegriffs enthält. Bei dessen Auslegung sind daher der Wortlaut, der Zusammenhang und die Ziele von Art. 5 Abs. 6 Satz 2 der Richtlinie 77/388/EWG zu berücksichtigen (vgl. EuGH-Urteil vom 6. März 2008 C-98/07 –Nordania Finans und BG Factoring–, Slg. 2008, I-1281, UR 2008, 625, Rz 17, m.w.N.). Ein Warenmuster i.S. von Art. 5 Abs. 6 Satz 2 der Richtlinie 77/388/EWG ist danach ein Probeexemplar eines Produkts, durch das dessen Absatz gefördert werden soll und das eine Bewertung der Merkmale und der Qualität dieses Produkts ermöglicht, ohne zu einem anderen als dem mit solchen Werbeumsätzen naturgemäß verbundenen Endverbrauch zu führen (EuGH-Urteil in Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816, Rz 40 und 1. Leitsatz; vgl. auch Klenk in Sölch/ Ringleb, Umsatzsteuer, § 3 Rz 380).
51
b) Diese vom EuGH aufgestellten Voraussetzungen eines Warenmusters sind im Streitfall nicht erfüllt.
52
aa) Das von der GmbH an Diabetiker unentgeltlich abgegebene Set, bestehend aus Blutzuckermessgerät, Stechhilfe und Teststreifen, ist kein „Probeexemplar eines Produkts, durch das dessen Absatz gefördert werden soll“ im Sinne der dargelegten Definition des EuGH eines Warenmusters.
53
Denn gefördert werden soll mit dieser unentgeltlichen Abgabe des Sets lediglich der Absatz von (nachzukaufenden) Teststreifen, nicht aber auch ein späterer entgeltlicher Erwerb eines weiteren Sets oder eines weiteren Blutzuckermessgeräts oder einer weiteren Stechhilfe.
54
bb) Die unentgeltliche Abgabe des Sets kann auch deshalb nicht als Warenmuster qualifiziert werden, weil sie im Sinne der dargelegten Definition des EuGH eines Warenmusters „zu einem anderen als dem mit solchen Werbeumsätzen naturgemäß verbundenen Endverbrauch“ führt.
55
Denn die Diabetiker haben mit dem Set unentgeltlich und dauerhaft ein Blutzuckermessgerät und eine Stechhilfe erhalten.
56
Durch das von der GmbH durchgeführte Geschäftsmodell erspart sich der Diabetiker den Kauf des Blutzuckermessgeräts und der Stechhilfe. Diesen umsatzsteuerrechtlich unbelasteten Letztverbrauch soll § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG –wie dargelegt– gerade verhindern. Die Abgabe eines Warenmusters soll dem Empfänger den Kauf nicht ersparen, sondern zum Kauf anregen (vgl. Fritsch in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG § 3 Rz 322.44; Nieskens in Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, § 3 Rz 1290; Widmann, UR 2000, 19, 21).
57
Dabei ist es nicht entscheidungserheblich und kann offenbleiben, ob es Vorführgeräte gibt, die bei Ärzten oder in Schulungszentren aufgestellt sind und dort von Patienten ausprobiert werden können, oder ob aus hygienisch-medizinischen Gründen ein Messgerät nur von einem einzigen Diabetiker benutzt werden kann.
58
c) Soweit die Klägerin unter Bezugnahme auf Rz 20 des EuGH-Urteils –EMI Group– (Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816) vorbringt, es sei darauf zu achten, dass dem Warenmuster nicht die „praktische Wirksamkeit“ genommen werde, kann dieser Einwand im Streitfall nicht durchdringen. Aus den vorstehenden Gründen ergibt sich, dass der Ausnahme für Warenmuster nicht ihre praktische Wirksamkeit genommen wird, weil es bei dem streitgegenständlichen Geschäftsmodell hinsichtlich der Messgeräte und Stechhilfen an den Eigenschaften von Warenmustern fehlt.
59
d) Entgegen der Ansicht der Klägerin stellt die Annahme des FG, bei einem Set handele es sich um ein „zusammengesetztes Warenmuster“, keine den BFH nach § 118 Abs. 2 FGO grundsätzlich bindende Tatsachenfeststellung dar.
60
Der Begriff des Warenmusters ist ein umsatzsteuerrechtlicher Rechtsbegriff (vgl. EuGH-Urteil in Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816, Rz 16 bis 40). Im Streitfall geht es um die umsatzsteuerrechtliche Bewertung der Überlassung von Sets, bei der es sich um eine rechtliche Schlussfolgerung handelt. Das FG, das die vom EuGH in der Rechtssache –EMI Group– nach Ergehen des FG-Urteils aufgestellten Rechtsgrundsätze und die in dieser Rechtssache erfolgte rechtliche Begriffsdefinition des Warenmusters nicht kennen konnte, ist bei der Anwendung seiner im vorinstanzlichen Urteil formulierten Rechtssätze auf den konkreten Sachverhalt von anderen Grundsätzen ausgegangen.
61
e) Eine abweichende rechtliche Beurteilung folgt –entgegen der Ansicht der Klägerin– auch nicht aus dem Beispiel im Schlussantrag des Generalanwalts Jääskinen vom 15. April 2010 in der Rechtssache –EMI Group– (Slg. 2010, I-8607). Nach Ansicht des Generalanwalts könne ein Warenmuster auch dann vorliegen, wenn es einen Werbezweck dahingehend erfülle, dass es bei den Käufern eine neue Gewohnheit entstehen lasse. Auch könnten Einzelexemplare, etwa von Büchern, Zeitschriften oder CDs, Warenmuster sein, wenn mit der Abgabe das Ziel verfolgt werde, für eine Serie, Sammlung, Mitgliedschaft in einem Buchclub oder das Abonnement einer Zeitschrift zu werben.
62
Der EuGH hat in dem Urteil –EMI Group– (Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816) diese Erwägung nicht übernommen und insbesondere den Begriff „Gewohnheit“ nicht benutzt. Im Übrigen ist der Streitfall auch nicht mit dem Beispielssachverhalt vergleichbar.
63
f) Ferner folgt der Senat nicht der Anregung der Klägerin, gemäß Art. 267 AEUV eine Vorabentscheidung des EuGH zu den Rechtsfragen einzuholen, ob auch zusammengesetzte Warenmuster unter den Begriff des „Warenmusters“ fallen, und wie die Voraussetzung „ohne zu einem anderen als dem mit solchen Werbeumsätzen naturgemäß verbundenen Endverbrauch“ für die Annahme eines Warenmusters zu verstehen ist. Die Vorlage kommt nicht in Betracht, weil die Fragen, die der EuGH nach Ansicht der Klägerin beantworten soll, von den konkreten, festgestellten Umständen des jeweiligen Einzelfalls abhängen. Darüber hinaus erachtet der Senat für den Streitfall die Definition eines Warenmusters in Anbetracht der Rechtsprechung des EuGH als geklärt (vgl. EuGH-Urteil in Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816, Rz 40 und 1. Leitsatz). Einer Vorlage an den EuGH gemäß Art. 267 Abs. 3 AEUV bedurfte es deshalb nicht.
64
4. Die Sache ist nicht spruchreif.
65
§ 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG nimmt –neben der unentgeltlichen Zuwendung von Warenmustern– auch Geschenke von geringem Wert von einer Besteuerung aus. Die Feststellungen des FG –das ausgehend von seiner Rechtsauffassung diese Ausnahme nicht abschließend geprüft hat– reichen nicht aus, um beurteilen zu können, ob die Überlassung des jeweiligen Sets ein Geschenk von geringem Wert ist. Für diese Beurteilung hat das FG im zweiten Rechtsgang die im EuGH-Urteil –EMI Group– (Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816) aufgestellten Grundsätze zu beachten.
66
Ausgehend von den Feststellungen des FG ist –wie unter II.2.a aa dargelegt– der Diabetiker für das jeweilige Set Geschenkempfänger, da die Beurteilung der Übergabe eines Gegenstands als „Geschenk von geringem Wert“ davon abhängt, wer nach der Vorstellung des Schenkers der letztlich Beschenkte sein sollte (EuGH-Urteil in Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816, Rz 49).
67
Bei Geschenken von geringem Wert handelt es sich im Streitjahr um die Abgabe von Waren, deren individueller Nettowert ohne Umsatzsteuer den Betrag von 75 DM nicht übersteigt (vgl. § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes in der Fassung vom 1. April bis 31. Dezember 1999; Abschn. 24b Abs. 8 Satz 6 UStR 2000; Michl in Offerhaus/ Söhn/Lange, § 3 UStG Rz 74d; Fritsch in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG § 3 Rz 322.42 f.). Diese auf das Streitjahr bezogene Wertgrenze liegt innerhalb des durch Art. 5 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG eingeräumten Ermessensspielraums (vgl. EuGH-Urteil in Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816, Rz 44; Nieskens in Rau/Dürrwächter, a.a.O., § 3 Rz 1270 f.; Widmann, UR 2000, 19, 21). Auf die durchschnittlichen Aufwendungen der GmbH kommt es nicht an.
68
Soweit die Klägerin einwendet, dass das Set bereits vor der Zuwendung durch die im Rahmen des Ausprobierens erfolgte Kontamination wertlos wird, folgt der Senat dem im Ergebnis nicht. Die Zuwendung und Übergabe des Sets gehen dem Ausprobieren durch den Diabetiker voraus. Im Streitfall stand von vornherein fest, dass der Diabetiker das im Rahmen einer Schulung benutzte Set behalten und nach Belieben darüber verfügen durfte.

 

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Steuern & Recht

Investitionszulage: BFH legt dem EuGH Fragen zur KMU-Empfehlung 2003 vor

BFH, Pressemitteilung vom 06.03.2013 zum Beschluss III R 30/11 vom 20.12.2012

Mit Beschluss vom 20. Dezember 2012 III R 30/11 hat der Bundesfinanzhof (BFH) dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) im Wege eines Vorabentscheidungsersuchens mehrere Fragen vorgelegt, unter welchen Voraussetzungen zwei oder mehrere an sich unabhängige Unternehmen für die Beurteilung, ob es sich um ein kleines oder mittleres Unternehmen handelt, als Einheit zu betrachten sind.

Im Streitfall begehrt die Klägerin, eine GmbH, eine erhöhte Investitionszulage gemäß § 2 Abs. 7 Satz 1 Nr. 1 InvZulG 2005. Dies setzt u.a. voraus, dass der Betrieb, in den investiert wird, die Merkmale für Kleinstunternehmen sowie für kleinere und mittlere Unternehmen im Sinne der Empfehlung der Europäischen Kommission erfüllt (sog. KMU-Empfehlung). Obwohl die Klägerin für sich betrachtet die in der KMU-Empfehlung enthaltenen Schwellenwerte einhält, hat ihr das Finanzamt die erhöhte Investitionszulage verwehrt, weil es davon ausgeht, die Klägerin bilde zusammen mit einer weiteren GmbH eine wirtschaftliche Einheit.

Der Entscheidung durch den EuGH bedarf es, da die Europäische Kommission im Anhang zu ihrer KMU-Empfehlung zwar einerseits detaillierte, an konzernrechtlichen Verflechtungen orientierte Anforderungen für die Annahme verbundener Unternehmen aufgestellt hat, in ihrer Spruchpraxis aber andererseits bei deren Nichtvorliegen im Einzelfall an der im Zusammenhang mit der nicht so präzisen Vorgängerempfehlung aus dem Jahr 1996 entwickelten wirtschaftlichen Gesamtbetrachtung festhält. Rechtsprechung des EuGH (oder des Gerichts erster Instanz der Europäischen Gemeinschaften) existiert bislang nur zu der durch die KMU-Empfehlung 2003 abgelösten Vorgängerempfehlung.

Steuern & Recht vom Steuerberater M. Schröder Berlin