BFH, Urteil vom 15.01.2026 – III R 3/23
Der Bundesfinanzhof hat mit Urteil vom 15. Januar 2026 zur gewerbesteuerlichen Hinzurechnung von Mietaufwendungen für Mitarbeiterunterkünfte bei einem Personaldienstleistungsunternehmen entschieden. Danach sind Mietzinsen für Hotelzimmer, Pensionen oder Ferienwohnungen nicht automatisch dem Gewerbeertrag hinzuzurechnen. Entscheidend ist, ob die angemieteten Unterkünfte bei unterstelltem Eigentum dem sogenannten fiktiven Anlagevermögen des Unternehmens zuzuordnen wären.
Hintergrund: Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG
Nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG werden bestimmte Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung unbeweglicher Wirtschaftsgüter dem Gewinn aus Gewerbebetrieb teilweise wieder hinzugerechnet.
Das betrifft aber nur solche Wirtschaftsgüter, die bei unterstelltem Eigentum des Unternehmens dem Anlagevermögen zuzuordnen wären. Man spricht deshalb von fiktivem Anlagevermögen.
Bei Immobilien ist die Abgrenzung besonders praxisrelevant. Nicht jede kurzfristige Anmietung führt automatisch zu Anlagevermögen. Entscheidend ist, ob die Räume oder Unterkünfte nach dem konkreten Geschäftskonzept dazu bestimmt sind, dem Betrieb dauerhaft zu dienen.
Der Streitfall: Unterkünfte für eingesetzte Arbeitnehmer
Im Streitfall ging es um ein Personaldienstleistungsunternehmen, das Unterkünfte für auswärts eingesetzte Mitarbeiter angemietet hatte. Dabei handelte es sich um Hotelzimmer, Pensionszimmer und Ferienwohnungen an verschiedenen Einsatzorten.
Die Finanzverwaltung sah darin Mietaufwendungen für unbewegliche Wirtschaftsgüter und wollte diese gewerbesteuerlich hinzurechnen. Streitig war, ob diese Unterkünfte bei fiktivem Eigentum dem Anlagevermögen des Unternehmens zuzurechnen gewesen wären.
Kernaussage des BFH
Der BFH stellt klar: Das Merkmal der Dauerhaftigkeit darf nicht durch das Kriterium der zwingenden betrieblichen Erforderlichkeit ersetzt werden. Auch wenn Unterkünfte für die Durchführung des Geschäftsmodells notwendig oder wirtschaftlich sinnvoll sind, bedeutet das noch nicht automatisch, dass sie fiktives Anlagevermögen darstellen.
Mit anderen Worten: Es reicht nicht aus, dass ein Personaldienstleister Unterkünfte benötigt, um Arbeitnehmer an auswärtigen Einsatzorten unterzubringen. Entscheidend bleibt, ob die konkreten Immobilien nach den besonderen betrieblichen Verhältnissen dauerhaft für den Geschäftsbetrieb vorzuhalten wären.
Kundensicht ist ohne Bedeutung
Der BFH betont außerdem, dass für die Frage des fiktiven Anlagevermögens die Kundensicht keine Rolle spielt. Maßgeblich ist nicht, ob der Kunde erwartet, dass die Mitarbeiter untergebracht werden, oder ob die Unterkunft Teil der Leistungskalkulation ist.
Entscheidend sind allein die betrieblichen Verhältnisse des anmietenden Unternehmens. Es ist daher zu prüfen, ob die Unterkünfte aus Sicht des Personaldienstleisters dauerhaft dem Betrieb dienen sollten.
Wiederholte kurzfristige Anmietung: Hinzurechnung nur unter engen Voraussetzungen
Nach dem BFH sind Mietzinsen für Hotelzimmer und Ferienwohnungen nicht generell von der Hinzurechnung ausgeschlossen. Bei wiederholter kurzfristiger Anmietung kommt eine Hinzurechnung aber nur dann in Betracht, wenn nach den speziellen betrieblichen Verhältnissen solche Immobilien ständig für den betrieblichen Gebrauch vorzuhalten sind. Zusätzlich muss es sich entweder immer wieder um dieselben Unterkünfte handeln oder die kurzzeitig angemieteten Immobilien müssen auch unter Berücksichtigung ihrer Lage austauschbar sein.
Das ist eine wichtige Einschränkung zugunsten der Unternehmen. Gerade bei wechselnden Einsatzorten und projektbezogener Unterbringung spricht viel dagegen, dass die einzelnen Unterkünfte dauerhaft dem Betrieb zu dienen bestimmt sind.
Die Lage der Unterkunft ist entscheidend
Bei Immobilien ist die Lage regelmäßig ein wesentliches Merkmal. Deshalb reicht es nicht aus, allgemein darauf abzustellen, dass irgendeine Unterkunft für Mitarbeiter benötigt wird.
Zu prüfen ist vielmehr:
| Prüffrage | Bedeutung |
|---|---|
| Werden immer wieder dieselben Unterkünfte angemietet? | Spricht eher für fiktives Anlagevermögen |
| Werden Unterkünfte nur projekt- oder einsatzbezogen gebucht? | Spricht eher gegen fiktives Anlagevermögen |
| Sind die Unterkünfte nach Lage austauschbar? | Kann für Hinzurechnung sprechen |
| Gibt es dauerhaft wiederkehrende Einsatzorte? | Kann für dauerhafte Vorhaltung sprechen |
| Wechseln Einsatzorte und Unterkünfte ständig? | Spricht eher gegen fiktives Anlagevermögen |
Keine Hinzurechnung allein wegen betrieblicher Notwendigkeit
Besonders praxisrelevant ist die Abgrenzung zwischen betrieblicher Notwendigkeit und dauerhafter Nutzungsbestimmung.
Ein Unternehmen kann eine Unterkunft für einen Auftrag zwingend benötigen. Trotzdem kann es sich um eine kurzfristige, auftragsbezogene Nutzung handeln. In diesem Fall liegt nicht ohne Weiteres fiktives Anlagevermögen vor.
Der BFH lehnt damit eine zu pauschale Betrachtung ab. Maßgeblich ist nicht, ob die Unterkunft für den konkreten Auftrag erforderlich war, sondern ob sie nach dem gesamten Geschäftskonzept dauerhaft im Betrieb vorzuhalten wäre.
Bedeutung für Personaldienstleister
Die Entscheidung ist besonders wichtig für Unternehmen, die Arbeitnehmer an wechselnden Orten einsetzen und hierfür Unterkünfte anmieten.
Betroffen sein können insbesondere:
- Personaldienstleister,
- Zeitarbeitsunternehmen,
- Montageunternehmen,
- Bau- und Handwerksbetriebe,
- Pflege- und Betreuungspersonalvermittler,
- Unternehmen mit projektbezogenen Auslandseinsätzen,
- Dienstleister mit wechselnden Einsatzorten.
Bei solchen Unternehmen werden Unterkunftskosten häufig als Reisekosten, Projektkosten oder Personalnebenkosten gebucht. Gewerbesteuerlich muss zusätzlich geprüft werden, ob eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG in Betracht kommt.
Praktische Folgen für die Buchhaltung
Unternehmen sollten Unterkunftskosten nicht pauschal als hinzurechnungspflichtige Mietaufwendungen oder pauschal als nicht hinzurechnungspflichtige Reisekosten behandeln. Entscheidend ist der konkrete Sachverhalt.
Wichtig ist insbesondere die Trennung zwischen:
| Kostenart | Steuerliche Prüfung |
|---|---|
| Hotelzimmer für einzelne Einsätze | meist einzelfallbezogene Prüfung |
| Ferienwohnungen an wiederkehrenden Einsatzorten | erhöhtes Hinzurechnungsrisiko |
| langfristig angemietete Mitarbeiterwohnungen | eher fiktives Anlagevermögen |
| kurzfristig wechselnde Unterkünfte | eher keine dauerhafte Nutzungsbestimmung |
| Unterkunftskosten als Bestandteil eines Gesamtpakets | Aufteilung prüfen |
Praxishinweis
Personaldienstleistungsunternehmen sollten die Anmietung von Mitarbeiterunterkünften sorgfältig dokumentieren. In einer Betriebsprüfung kommt es darauf an, die auftragsbezogene und nur vorübergehende Nutzung nachweisen zu können.
Empfehlenswert ist insbesondere:
- Unterkunftskosten nach Einsatzort und Auftrag erfassen,
- Mietdauer und tatsächliche Nutzung dokumentieren,
- wiederkehrende Anmietungen derselben Unterkunft gesondert prüfen,
- langfristige Mietverträge von kurzfristigen Buchungen trennen,
- Lage und Austauschbarkeit der Unterkünfte bewerten,
- Verträge, Buchungsbestätigungen und Einsatzpläne aufbewahren,
- bei Gewerbesteuererklärungen die Hinzurechnung nicht schematisch vornehmen.
Fazit
Der BFH stellt klar: Mietaufwendungen für Mitarbeiterunterkünfte bei einem Personaldienstleistungsunternehmen sind nicht automatisch gewerbesteuerlich hinzuzurechnen. Entscheidend ist, ob die angemieteten Unterkünfte bei unterstelltem Eigentum zum Anlagevermögen des Unternehmens gehören würden.
Die bloße betriebliche Notwendigkeit der Unterkunft reicht dafür nicht aus. Maßgeblich ist die dauerhafte Nutzungsbestimmung nach dem konkreten Geschäftskonzept. Bei wechselnden Einsatzorten und nur kurzfristiger Anmietung spricht viel gegen fiktives Anlagevermögen. Bei wiederkehrender Nutzung derselben oder austauschbarer Unterkünfte an bestimmten Standorten kann dagegen eine Hinzurechnung in Betracht kommen.
Quelle: BFH, Urteil vom 15.01.2026 – III R 3/23, „Gewerbesteuerliche Hinzurechnung von Mieten für Unterkünfte bei einem Personaldienstleistungsunternehmen“.