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Zinslose Stundung von Erbschaftsteuer nur unter besonderen Voraussetzungen

Rechtslage

Das Erbschaftsteuergesetz ermöglicht unter gewissen Voraussetzungen die zinslose Stundung der Erbschaftsteuer, wenn sie durch den Erwerb von Mietwohngrundstücken, die erbschaftsteuerlich privilegiert sind, entsteht und die Steuer dazu führt, das geerbtes Vermögen veräußert werden müsste. Das Finanzgericht Köln hat jetzt zu den Voraussetzungen dieser Stundung entschieden.

Sachverhalt
Die Klägerin hatte umfangreichen Grundbesitz geerbt, der zum Teil Mietwohngrundstücke umfasste. Daneben erbte sie Barvermögen, das aber für Vermächtnisse verwendet werden sollte. Da die Immobilien sanierungsbedürftig waren, nahm sie zu deren Renovierung erhebliche Kredite auf. Weil ihr danach keine Mittel mehr zur Begleichung der Erbschaftsteuer zur Verfügung standen, begehrte sie die zinslose Stundung der Erbschaftsteuer, die ihr aber zuletzt auch durch das Finanzgericht versagt wurde.

Entscheidung
Das Finanzgericht urteilte, dass es der Erbin – unabhängig davon, dass Vermächtnisse ausgesetzt waren – möglich gewesen wäre, die Erbschaftsteuer aus dem Barvermögen zu bedienen. Darüber hinaus sei eine Stundung ohnehin nur für den Teil des geerbten Vermögens möglich, der auf die begünstigten Wohnimmobilien entfällt. Schließlich hätte die Erbin die aufgenommenen Kreditmittel zuerst für den Ausgleich der Erbschaftsteuer verwenden können.

Konsequenz
Das Finanzgericht Köln stellt sehr hohe Forderungen an die Stundung der Erbschaftsteuer. Vor dem Hintergrund der Entscheidung wird man nahezu davon ausgehen können, dass nur dann, wenn ausschließlich zu Wohnzwecken vermietete Immobilie vererbt werden, über eine Stundung nachgedacht werden kann.

Erbschaftsteuer

Erbschaftsteuer erneut unter Beschuss – Guter Rat kostet Zeit!

Gleich aus zwei Richtungen wird das Erbschaftssteuerrecht derzeit in die Zange genommen. Bereits im Zuge des Jahressteuergesetzes 2013 möchte der Bundesrat die Verschonungsregelungen unter anderem für Betriebsvermögen drastisch einschränken. Der Bundesfinanzhof (BFH) ist jüngst sogar von der Verfassungswidrigkeit dieser Vorschriften überzeugt.

Der DStV warnt trotz dieser Spannungslage vor übereilten Reformen. Zunächst sollten die vom BFH dem Bundesverfassungsgericht zur Prüfung vorgelegten Fragen geklärt werden. Nur dann kann die politische Diskussion sinnvoll fortgesetzt werden. Sollte die derzeitige Rechtslage verfassungswidrig sein, kann nur ein in sich schlüssiges Gesamtkonzept oder aber die Abschaffung des Erbschaft- und Schenkungsteuerrechts überzeugen.

Die Vorschläge des Bundesrats dürften zwar unerwünschte Gestaltungen beseitigen. Im Ergebnis verkennen sie aber die wirtschaftlichen Realitäten und könnten inakzeptable Folgen haben – zumal sich die bisherigen Steuerbegünstigungen für Betriebsvermögen bewährt haben. Selbst rechtschaffene Unternehmer wären von den vorgesehenen Verschärfungen zukünftig betroffen.

Wie aktuelle Entwicklungen zeigen, müssen Unternehmer in Krisenzeiten am Markt zunehmend mehr Eigenkapital vorhalten. Fallen sie deshalb aus den Ausnahmeregelungen heraus, kann dies angesichts der Steuerlast zum Verkauf des Unternehmens und damit zur Gefährdung von Arbeitsplätzen führen.

Überzeugende Neuregelungen sollten als Eckpfeiler eine breite Bemessungsgrundlage, niedrige Steuersätze sowie großzügige Stundungsregelungen für die Steuerpflichtigen vorsehen.

PM 19/12 | 22.10.2012 Der Deutsche Steuerberaterverband e.V. (DStV), Berlin/Hamburg, 22. Oktober 2012

Siehe auch Erbschaftsteuer-Rechner

Vorläufige Festsetzung der Erbschaftsteuer

Vorläufige Festsetzung der Erbschaftsteuer

Rechtslage

Die Erbschaftsteuer in Gestalt der zum 1.1.2009 in Kraft getretenen Erbschaftsteuerreform liegt seit einem Vorlagebeschluss des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 27.9.2012 erneut dem Bundesverfassungsgericht zur Überprüfung vor. Da damit die Verfassungsmäßigkeit der Erbschaftsteuer nochmals auf dem Prüfstand steht, bestehen mit Rücksicht auf Erbschaftsteuerbescheide für Erbfälle, die sich nach „neuem“ Erbschaftsteuerrecht richten, erhebliche Zweifel an deren Rechtmäßigkeit. Dies reicht aus, um die Bescheide mittels Einspruch anzugreifen und das Besteuerungsverfahren offen zu halten.

Entscheidung der Finanzverwaltung

Die Finanzverwaltung hat nunmehr auf diese „Standardeinsprüche“ bei Erbschaftsteuerbescheiden reagiert. Sie hat entschieden, dass sämtliche Festsetzungen von nach dem 31.12.2008 entstandener Erbschaft- und Schenkungsteuer von Amts wegen hinsichtlich der Frage der Verfassungsmäßigkeit des Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes vorläufig durchzuführen sind.

Konsequenz

Die Entscheidung der Finanzverwaltung macht Einsprüche gegen Erbschaft- bzw. Schenkungsteuerbescheide für den Fall obsolet, dass ausschließlich die Frage der Verfassungsmäßigkeit des Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes streitig ist. Insoweit ergehen die Bescheide von Gesetzes wegen vorläufig und werden in Abhängigkeit zur Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts geändert. Dies macht eine Prüfung des Bescheides indes nicht entbehrlich. Insbesondere ist darauf zu achten, dass der Bescheid den Vorläufigkeitsvermerk nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO enthält. Auch gegen Bescheide, die an anderen Fehlern leiden, sollten Einsprüche weiterhin eingelegt werden. Von der Entscheidung unberührt bleiben wird die Praxis der Finanzverwaltung, eine festgesetzte Erbschaftsteuer beizutreiben und keine Vollziehungsaussetzung zu gewähren.

 

BUNDESFINANZHOF Beschluss vom 5.10.2011, II R 9/11

Beitrittsaufforderung: Prüfung der Verfassungsmäßigkeit des ErbStG in der Fassung des ErbStRG und des Wachstumsbeschleunigungsgesetzes – Mögliche Steuergestaltungen – Lohnsummenregelung bei Schwestergesellschaften – Betriebsaufspaltung

Leitsätze

Das BMF wird aufgefordert, dem Verfahren beizutreten. Im Streitfall geht es um die Fragen,

1. ob die auf Steuerentstehungszeitpunkte im Jahr 2009 beschränkte Gleichstellung von Personen der Steuerklasse II und III verfassungsgemäß ist und

2. ob § 19 Abs. 1 i.V.m. §§ 13a und 13b ErbStG deshalb gegen den allgemeinen Gleichheitssatz verstößt, weil die §§ 13a und 13b ErbStG es ermöglichen, durch bloße Wahl bestimmter Gestaltungen die Steuerfreiheit des Erwerbs von Vermögen gleich welcher Art und unabhängig von dessen Zusammensetzung und Bedeutung für das Gemeinwohl zu erreichen.

Tatbestand

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Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist zu 1/4 Miterbe des im Januar 2009 verstorbenen Bruders seines Vaters. Der Nachlass setzte sich aus Guthaben bei Kreditinstituten und einem Steuererstattungsanspruch zusammen. Der Wert des auf den Kläger entfallenden Anteils am Nachlass belief sich auf 51.266 EUR. Auf den sich hieraus nach Berücksichtigung des in § 16 Abs. 1 Nr. 5 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der Fassung des Erbschaftsteuerreformgesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl I 2008, 3018) –ErbStG– für Personen der Steuerklasse II vorgesehenen Freibetrags von 20.000 EUR und Abrundung gemäß § 10 Abs. 1 Satz 6 ErbStG verbleibenden steuerpflichtigen Erwerb von 31.200 EUR wandte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) den in § 19 Abs. 1 ErbStG für die Steuerklasse II vorgesehenen Steuersatz von 30 % an, so dass sich eine Erbschaftsteuer von 9.360 EUR ergab.
2
Einspruch und Klage, mit denen der Kläger eine Herabsetzung der Steuer auf 4.680 EUR begehrte, blieben erfolglos. Der Kläger machte geltend, entgegen § 37 Abs. 1 ErbStG in der Fassung des Wachstumsbeschleunigungsgesetzes vom 22. Dezember 2009 (BGBl I 2009, 3950), der die Anwendung des § 19 Abs. 1 ErbStG in der Fassung dieses Gesetzes (hier: Steuersatz 15 %) nur für steuerpflichtige Erwerbe in der Steuerklasse II, für die die Steuer nach dem 31. Dezember 2009 entsteht, vorsehe, sei auch im Streitfall der Steuersatz von 15 % zugrunde zu legen. Das Finanzgericht (FG) vertrat in seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 1079 veröffentlichten Urteil die Ansicht, die Anwendung des Steuersatzes von 30 % verstoße weder gegen das Grundrecht aus Art. 6 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) noch gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG). Es sei verfassungsrechtlich nicht geboten, Personen der Steuerklasse II erbschaftsteuerrechtlich besser zu behandeln als Personen der Steuerklasse III. Verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden sei auch, dass die Gleichstellung der Personen der Steuerklasse II und III nur für Steuerentstehungszeitpunkte im Jahr 2009 gelte, während für die Zeit davor und danach die Personen der Steuerklasse II erbschaftsteuerrechtlich besser behandelt würden als die Personen der Steuerklasse III. Der Gesetzgeber habe dadurch seinen Gestaltungsspielraum nicht überschritten.
3
Der Kläger rügt mit der Revision Verletzung von Art. 3 Abs. 1 und Art. 6 Abs. 1 GG. Die Änderung des § 19 Abs. 1 ErbStG durch das Wachstumsbeschleunigungsgesetz zugunsten der Personen der Steuerklasse II hätte rückwirkend auf das Jahr 2009 erfolgen müssen.
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Der Kläger beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und unter Änderung des Erbschaftsteuerbescheids vom 17. Februar 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung die Erbschaftsteuer auf 4.680 EUR herabzusetzen.
5
Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

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II. Die Aufforderung zum Beitritt beruht auf § 122 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung, weil das vorliegende Revisionsverfahren eine auf Bundesrecht beruhende Abgabe und eine Rechtsstreitigkeit über Bundesrecht, nämlich Vorschriften des ErbStG, betrifft.
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1. Im Revisionsverfahren werden zunächst die vom Kläger aufgeworfenen verfassungsrechtlichen Fragen zu prüfen sein. In der Literatur werden hinsichtlich der auf Steuerentstehungszeitpunkte im Jahr 2009 beschränkten Gleichstellung von Personen der Steuerklasse II und III zum Teil verfassungsrechtliche Bedenken erhoben (Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 19 Rz 2; Knobel in Viskorf/Knobel/Schuck, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Bewertungsgesetz, 3. Aufl., § 19 ErbStG Rz 5; Geck in Kapp/Ebeling, § 19 ErbStG Rz 1; Wachter, Der Betrieb 2010, 74, 75; Crezelius, Zeitschrift für Erbrecht und Vermögensnachfolge 2009, 1, 2; Stahl/Fuhrmann, Deutsche Steuer-Zeitung 2008, 13, 14; für Verfassungsmäßigkeit Längle in Fischer/Jüptner/Pahlke/Wachter, ErbStG, 3. Aufl., § 19 Rz 8a; Piltz, Deutsches Steuerrecht -DStR- 2010, 1913, 1922).
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2. Darüber hinaus wird sich insbesondere die Frage stellen, ob § 19 Abs. 1 i.V.m. §§ 13a und 13b ErbStG in der Fassung des Wachstumsbeschleunigungsgesetzes deshalb verfassungswidrig ist, weil es §§ 13a und 13b ErbStG zulassen, Vermögen jeder Art und in jeder Höhe von Todes wegen oder durch Schenkung unter Lebenden ohne Anfall von Erbschaftsteuer oder Schenkungsteuer zu erwerben, wenn der Erblasser oder Schenker eine geeignete Gestaltung gewählt hat, ohne dass es auf eine Gemeinwohlverpflichtung und Gemeinwohlbindung des erworbenen Vermögens ankommt.
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a) Bedenken bestehen insoweit im Hinblick auf die Anforderungen des allgemeinen Gleichheitssatzes (Art. 3 Abs. 1 GG) an die Besteuerung, nämlich vor allem die Ausrichtung der Steuerlast an den Prinzipien der finanziellen Leistungsfähigkeit und der Folgerichtigkeit, die Gewährung von Steuerentlastungen nur bei Vorliegen entsprechend gewichtiger Gründe des Gemeinwohls, vollständige Verschonung bestimmter Steuergegenstände von der Besteuerung nur im Ausnahmefall, gleichheits- und zweckgerechte Ausgestaltung von Vergünstigungstatbeständen, besondere Schranken für gesetzliche Typisierungen (vgl. insbesondere Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts –BVerfG– vom 7. November 2006  1 BvL 10/02, BVerfGE 117, 1, BStBl II 2007, 192; vom 15. Januar 2008  1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, und vom 12. Oktober 2010  1 BvL 12/07, BVerfGE 127, 224).
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b) Eine verfassungsrechtlich problematische Gestaltungsmöglichkeit ergibt sich daraus, dass § 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG ausdrücklich auch den Erwerb eines Anteils an einer Gesellschaft i.S. des § 15 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in die Vergünstigungen nach §§ 13a und 13b ErbStG einbezieht. Die Steuervergünstigungen sind somit grundsätzlich auch für den Übergang von Vermögen sogenannter „gewerblich geprägter Personengesellschaften“ (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG) zu gewähren. Sind die in § 13a Abs. 8 ErbStG bestimmten Voraussetzungen erfüllt, kann auch in diesem Fall für die Vollverschonung optiert werden (§ 13a Abs. 8 Nr. 4 ErbStG).
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Vermögen, dessen Erwerb im Privatvermögen –wie im Streitfall– der vollen Besteuerung unterläge, kann somit ohne Anfall von Erbschaftsteuer oder Schenkungsteuer übergehen, wenn es in das Betriebsvermögen einer gewerblich geprägten Personengesellschaft eingelegt wurde und nicht zum Verwaltungsvermögen i.S. des § 13b Abs. 2 Satz 2 ErbStG gehört. Vermögen zählt nicht bereits deshalb zum Verwaltungsvermögen in diesem Sinn, weil es einer lediglich vermögensverwaltend tätigen, aber gewerblich geprägten Personengesellschaft gehört. Vielmehr bestimmt § 13b Abs. 2 Satz 2 ErbStG im Einzelnen die zum Verwaltungsvermögen zählenden Gegenstände. Danach gehören zwar Wertpapiere sowie vergleichbare Forderungen grundsätzlich zum Verwaltungsvermögen (§ 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 ErbStG), während sonstige Forderungen, wie etwa Sichteinlagen, Sparanlagen, Festgeldkonten sowie Forderungen aus Lieferungen und Leistungen und Forderungen an verbundene Unternehmen nach Auffassung der Finanzverwaltung (vgl. H 32 der gleich lautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder zur Umsetzung des Gesetzes zur Reform des Erbschaftsteuer- und Bewertungsrechts -AEErbSt- vom 25. Juni 2009, BStBl I 2009, 713) kein Verwaltungsvermögen sind. Zählen solche Guthaben bei Kreditinstituten zum Privatvermögen, unterliegen sie in vollem Umfang der Steuer. Sind sie Bestandteil des Betriebsvermögens einer gewerblich geprägten Personengesellschaft, ist der Erwerb der Beteiligung und damit mittelbar der Erwerb der Guthaben bei Erfüllung der übrigen in §§ 13a und 13b ErbStG bestimmten Voraussetzungen uneingeschränkt begünstigt.
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Demgemäß kann beispielsweise ein Anteil an einer gewerblich geprägten Personengesellschaft, deren Betriebsvermögen aus 100 Mio. EUR Festgeldguthaben besteht, nach Maßgabe des § 13a Abs. 8 ErbStG erworben werden, ohne dass Erbschaftsteuer oder Schenkungsteuer anfällt und ohne dass dieses Vermögen einer besonderen Gemeinwohlbindung oder Gemeinwohlverpflichtung unterliegt. Insbesondere spielen die in § 13a Abs. 1 Sätze 2 bis 5 und Abs. 4 ErbStG geregelten Anforderungen an die Entwicklung der Lohnsumme in einem solchen Fall keine Rolle, da derartige gewerblich geprägte Personengesellschaften regelmäßig nicht mehr als 20 Beschäftigte haben und somit die Anforderungen an die Entwicklung der Lohnsumme nicht zu beachten brauchen (§ 13a Abs. 1 Satz 4 ErbStG).
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c) Dasselbe Ergebnis kann auch dadurch erreicht werden, dass eine GmbH, an der der Erblasser oder Schenker zu mehr als 25 % unmittelbar beteiligt ist (vgl. § 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG), als Betriebsvermögen lediglich Geldforderungen hält, die Wertpapieren nicht vergleichbar sind.
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d) Da Geldforderungen, die Wertpapieren nicht vergleichbar sind, nicht zum Verwaltungsvermögen gehören, können auch Vermögensgegenstände, die nach § 13b Abs. 2 Satz 2 ErbStG an sich zum Verwaltungsvermögen gehören würden, durch eine einfache Gestaltung der Besteuerung entzogen werden.
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Bringt beispielsweise ein Inländer, der Alleingesellschafter von zwei vermögenslosen GmbH ist, sein aus Grundvermögen, Wertpapieren, Beteiligungen an Kapitalgesellschaften bis zu 25 % und Edelmetallen bestehendes Privatvermögen in die eine GmbH (GmbH 1) ein und verkauft diese das Vermögen zum Steuerwert unter Stundung des Kaufpreises an die andere GmbH (GmbH 2), so kommt der GmbH 2 im Erbfall oder bei einer freigebigen Zuwendung kein Wert zu; denn dem auf sie übertragenen Aktivvermögen steht die gleichwertige Kaufpreisverbindlichkeit gegenüber. Der Erbe oder Bedachte kann für den Erwerb der Beteiligung an der GmbH 1, in deren Vermögen sich lediglich die Kaufpreisforderung befindet, von der Optionsmöglichkeit nach § 13a Abs. 8 Nr. 4 ErbStG Gebrauch machen mit der Folge, dass keine Erbschaftsteuer oder Schenkungsteuer anfällt, wenn die Behaltensregelungen des § 13a Abs. 5 i.V.m. Abs. 8 Nr. 2 ErbStG beachtet werden. Die Kaufpreisforderung der GmbH 1 stellt keine einem Wertpapier vergleichbare Forderung i.S. des § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 ErbStG dar und ist somit kein Verwaltungsvermögen (vgl. dazu Piltz, DStR 2010, 1913, 1916). Auf die Entwicklung der Lohnsumme in den auf den Erwerb folgenden Jahren kommt es nicht an, weil die GmbH 1, die lediglich die Kaufpreisforderung gegen die GmbH 2 verwaltet, nicht mehr als 20 Beschäftigte benötigt.
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e) Soweit der Gesetzgeber mit der sogenannten Arbeitsplatzklausel in § 13a Abs. 1 Sätze 2 ff. ErbStG außerfiskalische Förderungs- und Lenkungsziele verfolgen will, wird zu prüfen sein, ob die Anknüpfung der vollständigen (100 %) oder weitgehenden (85 %) Steuerverschonung an den Arbeitsplatzerhalt in ausreichendem und dem Gleichheitssatz entsprechendem Umfang gewährleistet ist. Durch entsprechende Gestaltung kann nämlich in vielen Fällen vermieden werden, dass es für die Gewährung der Steuervergünstigungen auf die Entwicklung der Lohnsumme ankommt. Es kann dabei die Regelung genutzt werden, nach der diese Anforderungen nicht anwendbar sind, wenn der Betrieb nicht mehr als 20 Beschäftigte hat (§ 13a Abs. 1 Satz 4 ErbStG).
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Als Gestaltung kommt dabei insbesondere in Betracht, dass ein Betrieb vor der Verwirklichung des Steuertatbestands bei gleichen Beteiligungsverhältnissen in eine Besitzgesellschaft, die nicht mehr als 20 Beschäftigte hat und bei der das Betriebsvermögen konzentriert wird, und eine Betriebsgesellschaft, deren Betriebsvermögen nach Berücksichtigung der Verbindlichkeiten keinen oder nur einen geringen Steuerwert hat und die eine beliebige Zahl von Beschäftigten haben kann, aufgespaltet wird (zu einer solchen Betriebsaufspaltung vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 24. Februar 2000 IV R 62/98, BFHE 191, 295, BStBl II 2000, 417). Die Anforderungen an die Entwicklung der Lohnsumme spielen dann bei der Besitzgesellschaft keine Rolle. Die Beschäftigten der Betriebsgesellschaft sind der Besitzgesellschaft nicht zuzurechnen; denn allenfalls die Beschäftigten einer nachgeordneten Gesellschaft können hinsichtlich der Frage, ob die in § 13a Abs. 1 Satz 4 ErbStG vorgesehene Grenze von 20 Beschäftigten überschritten ist, der übergeordneten Gesellschaft zugerechnet werden (so Abschn. 8 Abs. 2 Satz 8 AEErbSt; a.A. Philipp in Viskorf/Knobel/ Schuck, a.a.O., § 13a ErbStG Rz 38; Geck, a.a.O., § 13a ErbStG Rz 41; Kirschstein in Gürsching/Stenger, Bewertungsrecht, § 13a ErbStG Rz 29). Bei Schwestergesellschaften ist eine Zusammenrechnung der Beschäftigtenzahlen demgegenüber nicht vorgesehen. Handelt es sich bei der Besitzgesellschaft um eine Personengesellschaft, spielt die Höhe der Beteiligung des Erblassers oder des Schenkers anders als bei Kapitalgesellschaften (§ 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG) keine Rolle (§ 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG).
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Der Gewährung der Steuervergünstigungen nach §§ 13a und 13b ErbStG hinsichtlich der Besitzgesellschaft steht die Überlassung der in ihrem Eigentum befindlichen Wirtschaftsgüter an die Betriebsgesellschaft zur Nutzung nicht entgegen. Die Nutzungsüberlassung als solche führt nicht zum Vorliegen von Verwaltungsvermögen i.S. des § 13b Abs. 2 ErbStG. Ob Verwaltungsvermögen vorliegt, ist vielmehr für die einzelnen im Betriebsvermögen der Besitzgesellschaft befindlichen Wirtschaftsgüter gesondert nach den in § 13b Abs. 2 Satz 2 ErbStG bestimmten Merkmalen zu prüfen. Danach gehören die Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleichen Rechte und Bauten, die die Besitzgesellschaft der Betriebsgesellschaft zur Nutzung überlässt, nicht zum Verwaltungsvermögen, soweit keine Nutzungsüberlassung an einen weiteren Dritten erfolgt; denn der Erblasser oder Schenker konnte sowohl im überlassenden Betrieb als auch im nutzenden Betrieb allein oder zusammen mit anderen Gesellschaftern einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen durchsetzen und auch der Erwerber kann allein oder zusammen mit anderen Gesellschaftern in beiden Betrieben einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen durchsetzen (§ 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a ErbStG). Kein Verwaltungsvermögen bilden beispielsweise auch die Betriebsvorrichtungen, Fahrzeuge und gewerblichen Schutzrechte, die die Besitzgesellschaft der Betriebsgesellschaft zur Nutzung überlässt. Gleiches gilt für Forderungen der Besitzgesellschaft gegen die Betriebsgesellschaft, wie insbesondere die Ansprüche auf das Nutzungsentgelt sowie aus etwaigen Darlehen. Diese Forderungen sind nämlich Wertpapieren nicht vergleichbar und zählen daher nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 ErbStG nicht zum Verwaltungsvermögen.
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Soweit die Gesellschafterstruktur eine derartige Betriebsaufspaltung nicht zulässt, wie es insbesondere bei börsennotierten Aktiengesellschaften mit einer Vielzahl von Aktionären der Fall sein wird, spielt dies im typischen Fall für die Besteuerung keine Rolle; denn bei solchen Gesellschaften werden die Anforderungen des § 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG an die Beteiligungshöhe des Erblassers oder Schenkers im Regelfall ohnehin nicht erfüllt oder der Erblasser/Schenker bedient sich hinsichtlich seiner Beteiligung von bis zu 25 % der oben in Abschn. II.2.d dargestellten einfachen Gestaltungsalternative, die es ihm ermöglicht, ungeachtet des Vorliegens von Verwaltungsvermögen die Steuerverschonung zu erlangen.
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f) Der BFH hat auf die verfassungsrechtliche Problematik der Möglichkeit, durch bloße Rechtsformwahl Steuervergünstigungen bei der Erbschaftsteuer und der Schenkungsteuer zu erreichen, bereits in den Beschlüssen vom 24. Oktober 2001 II R 61/99 (BFHE 196, 304, BStBl II 2001, 834, unter II.2.d) und vom 22. Mai 2002 II R 61/99 (BFHE 198, 342, BStBl II 2002, 598, unter Teil B.II.4.) hingewiesen. Darauf wird Bezug genommen.
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Das BVerfG hat die Auswirkungen der Möglichkeit von Gewerbetreibenden, Betriebsvermögen in weitem Umfang zu willküren, also auch nicht unmittelbar dem Betrieb dienende, sondern nur zur objektiven Stärkung des Betriebs geeignete Wirtschaftsgüter in das Betriebsvermögen aufzunehmen und so durch bilanzpolitische Maßnahmen auf die Bemessungsgrundlage der Steuer einzuwirken, im Beschluss in BVerfGE 117, 1, BStBl II 2007, 192, unter C.II.1.b und d bb aus verfassungsrechtlicher Sicht kritisch gewürdigt.
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Diese verfassungsrechtliche Problematik besteht auch nach der Neuregelung fort und hat sich sogar noch verschärft. Die Steuervergünstigungen nach §§ 13a und 13b ErbStG knüpfen nach wie vor an das ertragsteuerrechtliche Betriebsvermögen an (§ 12 Abs. 5 ErbStG, § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. §§ 95, 96 und 97 des Bewertungsgesetzes). Die Möglichkeiten, durch Schaffung gewillkürten Betriebsvermögens und weitere Gestaltungen selbst beim Erwerb größter Vermögen von Todes wegen oder durch freigebige Zuwendung die Höhe der Steuerbelastung zu vermindern oder das Entstehen von Steuer zu vermeiden, sind darüber hinaus gegenüber dem für Steuerentstehungszeitpunkte vor dem 1. Januar 2009 geltenden Recht deutlich erweitert worden. Während nach § 13a Abs. 1 und 2 ErbStG a.F. das nach Abzug des Freibetrags von 225.000 EUR verbleibende begünstigte Betriebsvermögen mit 65 % anzusetzen war, beträgt nunmehr bereits der Verschonungsabschlag entweder 85 % des begünstigten Betriebsvermögens (§ 13a Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 13b Abs. 4 ErbStG) oder sogar 100 % (§ 13a Abs. 8 ErbStG).
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3. Das Bundesministerium der Finanzen wird um Mitteilung gebeten, ob und gegebenenfalls welche praktischen Erfahrungen im Besteuerungsverfahren oder bei Anträgen auf verbindliche Auskunft zu den aufgezeigten Gestaltungsmöglichkeiten es bisher gibt.
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4. Sollte die Prüfung der angesprochenen Verfassungsfragen einen Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 und/oder Art. 6 Abs. 1 GG ergeben, müsste der Senat nach Art. 100 Abs. 1 Satz 1 GG das Verfahren aussetzen und eine Entscheidung des BVerfG einholen.

Neue Erbschaftsteuer wieder verfassungswidrig!

Nachdem das Bundesverfassungsgericht die ehemalige Erbschaftsteuer für verfassungswidrig erklärt hatte, hat der Gesetzgeber zum 1.1.2009 ein – in Teilen schon wieder überarbeitetes – Erbschaftsteuergesetz in Kraft gesetzt. Allerdings war die Verfassungsmäßigkeit dieser Erbschaftsteuerreform von Anfang an umstritten. Denn auch nach neuem Recht wurden gleiche Vermögensgegenstände unterschiedlich steuerlich behandelt, nämlich einmal privilegiert (insbesondere als Betriebsvermögen) und einmal nicht (insbesondere im Privatvermögen). Außerdem wurden Verwandte erbschaftsteuerlich gleich behandelt mit fremden Dritten. Der Bundesfinanzhof (BFH) hat nunmehr im ersten an ihn herangetragenen Fall zur Erbschaftsteuerreform das Bundesverfassungsgericht angerufen und in seinem Vorlagebeschluss deutlich gemacht, dass er auch die Erbschaftsteuerreform (zumindest in Teilen) für verfassungswidrig hält.

Sachverhalt
Dem Verfahren zugrunde lag der Fall eines Neffen, der anteilig Bargeld und einen Steuererstattungsanspruch geerbt hatte. Er wurde dem Nennwert seines Erwerbs mit dem Steuersatz eines fremden Dritten zur Erbschaftsteuer herangezogen. Hiergegen klagte er mit der Begründung, es sei verfassungswidrig, dass Verwandte mit dem gleichen Steuersatz und Freibetrag zur Erbschaftsteuer herangezogen würden wie fremde Dritte. Darüber hinaus sei es verfassungswidrig, dass sein Erwerb mit dem Nennwert bewertet werde, wenn es im Betriebsvermögensbereich Privilegierungsvorschriften für gleiche Vermögensarten gebe.

Entscheidung
Der BFH ist der Argumentation des Klägers in Teilen gefolgt. Die Gleichbehandlung von Verwandten und fremden Dritten in Bezug auf Steuersatz und Steuerfreibetrag hält der BFH für verfassungskonform. Dies liege insbesondere daran, dass Verwandte, die nicht der unmittelbaren Familie des Erblassers angehören, auch nicht in den Bereich des verfassungsmäßigen Schutzes der Familie fallen. Sehr wohl aber sei die Ungleichbehandlung von dem Grunde nach gleichen Vermögensarten verfassungswidrig. Diese werde dann erreicht, wenn Betriebsvermögen vorliege. Die weitgehende oder vollständige steuerliche Verschonung des Betriebsvermögens stelle eine verfassungsmäßig nicht zu rechtfertigende Überprivilegierung dar. Zudem seien die Betriebsvermögensprivilegierungen der Erbschaftsteuerreform geeignet, dem Grunde nach nicht privilegiertes Vermögen durch Gestaltungen erbschaftsteuerfrei zu übertragen.

Konsequenz
Mit seiner Entscheidung erklärt der BFH den Kern der Erbschaftsteuerreform für verfassungswidrig. In der seinerzeitigen Diskussion um die Reform waren es insbesondere die Betriebsvermögensprivilegierungen, die es auf jeden Fall zu erhalten galt, um den Unternehmensstandort Deutschland zu sichern. Es ist nun am Bundesverfassungsgericht, über das endgültige Schicksal der Erbschaftsteuer zu entscheiden. Aus Beratersicht wird man bei lebzeitigen Übertragungen mehr denn je auf Widerrufsklauseln setzen und Übertragungsvorgänge laufend überwachen müssen.

Voraussetzungen für zinslose Stundung der Erbschaftsteuer

Kernfrage

Geht Betriebsvermögen oder gehen bestimmte Immobilien unter Entstehung von Erbschaft- oder Schenkungsteuer über, sieht das Erbschaftsteuergesetz unter bestimmten Voraussetzungen die Möglichkeit vor, dass die entstehende Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer für bis zu 10 Jahre gestundet werden kann. Dies soll insbesondere dann der Fall sein, wenn eine Stundung zur Erhaltung des Betriebs erforderlich ist oder ansonsten Teile des Erwerbs veräußert werden müssten. Das Finanzgericht Köln hatte nunmehr zu den weiteren Voraussetzungen dieser Stundungsmöglichkeiten zu entscheiden; insbesondere dazu, welches sonstige Vermögen der Erwerber verpflichtet ist einzusetzen, um die Steuer zu begleichen.

Sachverhalt

Der Kläger erbte mehrere Immobilien, wodurch nicht unerhebliche Erbschaftsteuer entstand. Aus dem sonstigen geerbten Vermögen musste er Vermächtnisse bedienen. Darüber hinaus musste er nach eigenem Vortrag Darlehen aufnehmen, um die geerbten Immobilien in einen vermietungsbereiten Zustand zu versetzen. Im Hinblick auf die entstandene Erbschaftsteuer stellte er einen Stundungsantrag, den das Finanzamt mit der Begründung zurückwies, dass nur die auf die nach dem Gesetz definierten Immobilien entfallende Erbschaftsteuer gestundet werden könne; die Stundung der auf nicht begünstigtes Vermögen entfallenden Erbschaftsteuer scheide grundsätzlich aus. Im Übrigen sei eine Stundung dann ausgeschlossen, wenn der Erwerber die Steuer aus dem sonstigen erworbenen Vermögen oder dem eigenen Vermögen bedienen könne.

Entscheidung

Das Finanzgericht Köln gab dem Finanzamt Recht. Eine Stundung sei dann ausgeschlossen, wenn der Ausgleich der Erbschaftsteuer aus dem sonstigen eigenen oder geerbten Vermögen möglich sei. Dabei sei es dem Erbwerber auch zuzumuten, Kredite auf das erworbene Vermögen aufzunehmen. Im vorliegenden Falle sei die Kreditlinie nicht voll ausgeschöpft worden. Der Kläger hätte über die getätigten Investitionen hinaus den Kreditrahmen weiter ausschöpfen können, was es ihm ermöglicht hätte, die Erbschaftsteuer zu bezahlen. Eine zinslose Stundung komme nur dann in Betracht, wenn die Erbschaftsteuer als solche den Steuerpflichtigen zur Veräußerung des erworbenen Vermögens nötigt.

Konsequenz

Die Entscheidung zeigt den begrenzten Anwendungsbereich und den Ausnahmecharakter der gesetzlichen Stundungsregelungen. Sie erteilt aber auch einer Literaturmeinung eine Abfuhr, die der Ansicht ist, eine Kreditaufnahme sei dem Erwerber zum Ausgleich der Erbschaftsteuer nicht zuzumuten.

Vorläufige Festsetzung der Erbschaftsteuer und Schenkungsteuer

Verfassungsmäßigkeit des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes

Sämtliche Festsetzungen nach dem 31. Dezember 2008 entstandener Erbschaftsteuer (Schenkungsteuer) sind im Rahmen der verfahrensrechtlichen Möglichkeiten hinsichtlich der Frage der Verfassungsmäßigkeit des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes vorläufig gemäß § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO durchzuführen.
In die Bescheide ist folgender Erläuterungstext aufzunehmen:

„Die Festsetzung der Erbschaftsteuer (Schenkungsteuer) ist gemäß § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO vorläufig hinsichtlich der Frage der Verfassungsmäßigkeit des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes. Die Vorläufigkeitserklärung erfolgt lediglich aus verfahrenstechnischen Gründen. Sie ist nicht dahin zu verstehen, dass das Erbschaftsteuer- und Schen-kungsteuergesetz als verfassungswidrig angesehen wird. Sollte aufgrund einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts diese Steuerfestsetzung aufzuheben oder zu ändern sein, wird die Aufhebung oder Änderung von Amts wegen vorgenommen; ein Einspruch ist daher insoweit nicht erforderlich.“
Im Übrigen gelten die im BMF-Schreiben vom 16. Mai 2011 (BStBl I S. 464) getroffenen Regelungen entsprechend.

Anrechnung ausländischer Erbschaftsteuer auf die deutsche Steuer

Kernfrage

Im Rahmen der Erbschaftsteuer kommt es, nicht zuletzt weil Doppelbesteuerungsabkommen in der Regel fehlen, regelmäßig zur Doppelbesteuerung und zwar zum einen in Deutschland und zum anderen im Ausland, wo Vermögen vorhanden ist. Das Erbschaftsteuergesetz sieht hier eine gewisse Hilfe in Form einer Anrechnung der ausländischen Erbschaftsteuer vor, wenn diese mit der deutschen Erbschaftsteuer vergleichbar ist. Weitere Voraussetzung ist, dass die deutsche Steuer innerhalb von 5 Jahren nach der ausländischen Steuer entsteht. Mit anderen Worten, entsteht die deutsche Steuer vor der ausländischen, wäre eine Anrechnung ausgeschlossen. Das Finanzgericht Köln hatte nunmehr zum Verständnis dieser Voraussetzung der erbschaftsteuerlichen Anrechnung zu entscheiden.

Sachverhalt

Die Kläger hatten gegenüber ihrem Vater nach belgischem Recht gegen hohe Abfindungen auf ihren Pflichtteil verzichtet. Dies löste in Deutschland Schenkungsteuer aus, die der Erbschaftsteuer gleichzusetzen ist. 2 Jahre später verstarb der Vater, die Kläger wurden Erben und in Belgien zur Erbschaftsteuer herangezogen. Hinsichtlich der belgischen Erbschaftsteuer verlangten sie die Anrechnung auf die deutsche Schenkungsteuer, was die Finanzverwaltung aber verweigerte. Sie verwies dazu auf den deutschen Gesetzeswortlaut. Hiernach muss die deutsche Steuer zeitlich nach der ausländischen entstehen, damit eine Anrechnung erfolgen kann. Liegt der deutsche Besteuerungszeitpunkt davor, entfällt eine Anrechnung.

Entscheidung

Mit ihrer hiergegen gerichteten Klage obsiegten die Kläger vor dem Finanzgericht Köln. Die erbschaftsteuerrechtliche Anrechnungsregelung sei auch auf Fälle anwendbar, in denen zuerst die deutsche und anschließend die vergleichbare ausländische Erbschaftsteuer entstehe. Dies folge aus dem verfassungsrechtlichen Gleichbehandlungsgrundsatz, nachdem alleine die Reihenfolge der Entstehung der Steuer kein geeignetes Unterscheidungsmerkmal darstelle. Allerdings kann die im Ausland auf den Erwerb des Auslandsvermögens gezahlte Steuer auf die deutsche Erbschaftsteuer nur in dem Umfang angerechnet werden, in dem der Erwerb auch im Inland besteuert worden wäre.

Konsequenz

Die inzwischen rechtskräftig gewordene Entscheidung wird von der Finanzverwaltung anerkannt. In allen offenen Fällen kann daher die Anrechnung erfolgen, wenn ausländische und deutsche Erbschaftsteuer innerhalb von 5 Jahren entstanden sind.

Abfindung an weichende Erbprätendenten unterliegt nicht der Erbschaftsteuer

Abfindung an weichende Erbprätendenten unterliegt nicht der Erbschaftsteuer

Rechtslage

Bislang sah der Bundesfinanzhof (BFH) es als einen Erwerb von Todes wegen an, wenn ein Dritter (Nichterbe) von einem Erben eine Zahlung oder eine sonstige Leistung dafür erhielt, dass der Dritte die Erbenstellung nicht weiter angriff. Der BFH unterwarf sodann die Zahlung oder Leistung, die der Dritte von dem Erben erhalten hatte, der Erbschaftsteuer. Diese Rechtsprechung wurde nunmehr aufgegeben.

Sachverhalt

Der ursprünglich zum Alleinerben eingesetzte Kläger hatte die Erbenstellung der in einem späteren Testament zur Alleinerbin berufenen Beklagten in einem Zivilrechtstreit angegriffen. Im Rahmen dieses Zivilrechtstreits einigten sich die Parteien darauf, dass der Kläger eine einmalige Zahlung erhalten sollte, im Übrigen aber die Alleinerbenstellung der Beklagten endgültig anerkannte. Das Finanzamt unterwarf die Zahlung an den Kläger der Erbschaftsteuer, was der Bundesfinanzhof nunmehr revidierte.

Entscheidung

Die Entscheidung darüber, was einen erbschaftsteuerpflichtigen Erwerb von Todes wegen darstelle, ergebe sich alleine nach den Fallgruppen des Erbschaftsteuergesetzes, so die Richter. Hierzu gehörten dem Grunde nach nicht Abfindungszahlungen, die dafür gezahlt werden, dass eine (bestreitbare) Erbenstellung nicht mehr bestritten wird. Dass der Erwerb im Zusammenhang mit einem Erbfall erfolge, sei für eine Erbschaftsteuerpflicht nicht ausreichend.

Konsequenz

Die Entscheidung des Bundesfinanzhofs hat weitreichende Konsequenzen. Denn das Gericht führt selber aus, dass – soweit es zu vergleichbaren Sachverhalten bisher entschieden habe, dass Abfindungen aufgrund eines Erbvergleiches als Erwerb von Todes wegen der Erbschaftsteuer unterliegen – an der bisherigen Rechtsprechung nicht mehr festgehalten wird. Insoweit kann der Erbvergleich bei unklarer bzw. streitiger Erblage erbschaftsteuerliches Gestaltungsmittel sein.