Gewerbesteuer Zerlegung

Werden mehrere Betriebsstätten in einer Gemeinde unterhalten, sind diese zusammenzufassen und im Formular "Erklärung für die Zerlegung des Gewerbesteuer-Messbetrages" (Formular GewSt 1D) zu machen. Das amtliche Formular erlaubt die Eintragung von bis zu fünf hebeberechtigten Gemeinden. Bei einer größeren Zahl sind die weiteren Angaben auf dem Vordruck "Ergänzungsblatt zur Erklärung für die Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrags" (Formular GewSt 1 DE) zu machen.
Die Gemeinde der Geschäftsleitung ist als erste Gemeinde mit der Nr. 00001 zu nennen. Wird der Ort der Geschäftsleitung im Laufe des Erhebungszeitraums verlegt, ist maßgeblich, wo sich am Ende des Erhebungszeitraums die Geschäftsleitung befindet.

Bei Betreibern von Windkraftanlagen erhalten bei einer Zerlegung nach Arbeitslöhnen die Standortgemeinden u.U. keinen Anteil am Gewerbesteuermessbetrag, wenn keine Arbeitnehmer am Ort der Windkraftanlage beschäftigt werden. Insbesondere Windparks werden in der Rechtsform von Organgesellschaften betrieben, während die Verwaltung und Organisation der Windkraftanlagen durch einen außerhalb der Standortgemeinde ansässigen Organträger stattfindet. Die Wartung und Reparatur der komplizierten elektrischen und mechanischen Windkraftanlagen wird in der Regel durch externe Fachfirmen durchgeführt, sodass in den Standortgemeinden keine Arbeitslöhne anfallen.

Lösung:
a) Mehrgemeindliche Betriebsstätte i.S.d. § 30 GewStG?
§ 30 GewStG dürfte ausscheiden. Für eine mehrgemeindliche Betriebsstätte müssten die auf verschiedenen Gemeindegebieten liegenden Anlagen eine geschlossene wirtschaftliche Betriebliche Einheit bilden. Die Verbindung der einzelnen Anlagen durch das Stromnetz begründet diesen Zusammenhang nicht. Mit der Einspeisung in das Stromnetz ist die Aufgabe des Elektrizitätserzeugers abgeschlossen (FG Niedersachsen, 16.02.2006 - 6 K 457/04).

b) Unbilligkeit i.S.d. § 33 GewStG?
Fraglich ist, ob es als unbillig i.S.d. § 33 Abs. 1 Satz 1 GewStG erscheint, die Standortgemeinden der Windkraftanlagen nicht am Gewerbeertrag zu beteiligen. Bei dem Begriff der "Unbilligkeit" handelt es sich um einen unbestimmten Rechtsbegriff. Ein unbilliges Ergebnis liegt vor, wenn es einem oder mehreren Beteiligten bei objektiver Beurteilung nicht zugemutet werden kann, das nach den §§ 28 ff. GewStG ermittelte Ergebnis hinzunehmen (BFH, 24.07.1969 - IV B 125/64, BStBl II 1969, 688). Die Ungereimtheit muss ein erhebliches Gewicht haben sowie eindeutig und auffällig sein (BFH, 26.08.1987 - I R 376/83, BStBl II 1988, 201). Infolge der Besonderheiten des Einzelfalls muss ein deutliches Missverhältnis zwischen dem Anteil der den einzelnen Gemeinden erwachsenden Lasten und dem ihnen zugewiesenen Zerlegungsanteil bestehen (BFH, 09.10.1975 - IV R 114/73, BStBl II 1976, 123). Dieses Missverhältnis muss offenbar sein, also für jeden mit der Sache befassten Dritten auf der Hand liegen und des Weiteren für die Gewerbesteuerzerlegung atypisch sein (BFH, 26.08.1987 - I R 376/83, BStBl II 1988, 201).

Macht eine Gemeinde, auf deren Gebiet eine Windkraftanlage unterhalten wird, die von einem in einer anderen Gemeinde ansässigen Unternehmen betrieben wird, ohne dort Arbeitnehmer zu beschäftigen, im Verfahren der Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrags des Betreibers geltend, der allgemeine Zerlegungsmaßstab des § 29 GewStG sei nicht anzuwenden, da die mit der Errichtung und dem Betrieb der Anlage regelmäßig verbundenen Schwertransporte und dadurch ausgelösten Schäden am gemeindlichen Straßen- und Wegenetz zu einem offenbar unbilligen Ergebnis i.S. von § 33 Abs. 1 GewStG führten, obliegt ihr eine konkrete Darlegung des Umfangs und der Intensität der Schwertransporte und der daraus im Erhebungszeitraum resultierenden Schäden.

Die Finanzverwaltung bejahte bei Zugrundelegung des § 29 GewStG (Aufteilung nach Arbeitslöhnen) die Anwendung des § 33 GewStG, da regelmäßig an den Standorten der Windkraftanlagen keine Arbeitslöhne gezahlt werden (OFD Düsseldorf, 15.03.2004 - G 1450 A - St 142). Als Zerlegungsmaßstab sollten in diesen Fällen zu 50 % die Arbeitslöhne und zu 50 % das Anlagevermögen nach Steuerbilanzwerten zugrunde gelegt werden. Frühere Vereinbarungen mit abweichenden Zerlegungsmaßstäben könnten weiter geführt werden.

Negative Auswirkungen der Windkraftanlage auf das Orts- und Landschaftsbild, auf den Wert von Wohngrundstücken und auf den Tourismus in der Standortgemeinde begründen allerdings nach der BFH-Rechtsprechung keinen von § 29 GewStG abweichenden Zerlegungsmaßstab (BFH, 04.04.2007 - I R 23/06, BStBl II 2007, 836).
Nach der Veröffentlichung des Urteils im Bundessteuerblatt ist das Urteil über den Einzelfall hinaus anzuwenden. Es muss daher ggf. mit erheblichen gewerbesteuerlichen Mehrbelastungen gerechnet werden, da der Gewerbesteuerhebesatz der Geschäftsführungsgemeinde häufig erheblich über dem der Standortgemeinde liegt.

Eine unterbliebene Zerlegung mangels angefallener Arbeitslöhne in den Betriebsstättengemeinden stellt keinen atypischen Fall i.S.d. § 33 GewStG dar (BFH, 05.10.1965, I B 387/62 U, BStBl III 1965, 668).

Einrichtungen zur Messung von Lärmemissionen eines Verkehrsflughafens stellen zwar nach Auffassung des BFH eine Betriebsstätte i.S.d. § 12 AO dar. Sie "dienen" auch dem Unternehmen. Wegen des fehlenden räumlichen Zusammenhangs wurde aber eine mehrgemeindliche Betriebsstätte verneint, wenn eine Verbindung mit den Lärmmessstationen (Datenübertragung) nur über allgemeine Kommunikationsleitungen besteht. Ein Anteil an der GewSt der betroffenen Gemeinden wurde auch deshalb verneint, da in den Messstationen keine Arbeitnehmer beschäftigt wurden, nach deren Löhnen eine Zerlegung hätte erfolgen können. Auch für einen abweichenden Zerlegungsschlüssel infolge anderweit "offenbar unbilligen" Ergebnisses (§ 33 GewStG) erkannte der BFH keinen Grund (BFH, 16.12.2009 - I R 56/08, BStBl II 2010, 492, BFH/NV 2010, 753).

Eine Besonderheit ist bei Windparks zu beachten, die in der Rechtsform der GmbH & Co KG betrieben werden und bei denen weder die Kommanditgesellschaft noch der Komplementär eigene Mitarbeiter haben. Nach § 31 Abs. 5 GewStG ist bei Unternehmen, die nicht von einer juristischen Person betrieben werden, für die im Betrieb tätigen Unternehmer (Mitunternehmer) ein Betrag von insgesamt 25.000 EUR anzusetzen. Die Komplementär-GmbH gilt insoweit auch als Mitunternehmerin, für die bei der Zerlegung nach Arbeitslöhnen 25.000 EUR zu berücksichtigen sind. Dies gilt unabhängig davon, dass es sich um eine juristische Person handelt und diese selbst keine Mitarbeiter beschäftigt. Im Ergebnis würde damit der Gewerbesteuermessbetrag zu 70 % auf die Standortgemeinde und zu 30 % auf die Geschäftsführungsgemeinde entfallen. Damit besteht in Zukunft weiterhin das Risiko, dass ein Teil des Gewerbesteuermessbetrages auf die ggf. höher besteuernde Geschäftsführungsgemeinde entfällt. Dies gilt nach § 7 Satz 2 GewStG ggf. auch für einen gewerbesteuerpflichtigen Veräußerungsgewinn bei Verkauf der Anteile an einen Investor.

Besondere Aufmerksamkeit ist den Altfällen zu widmen, insbesondere, wenn Anteile an einer Betreibergesellschaft, die meistens in der Form der GmbH & Co KG geführt wird, erworben werden sollen. Wurde keine Vereinbarung mit den Gemeinden nach § 33 Abs. 2 GewStG geschlossen, die auch 2009 oder später weiter gilt, muss damit gerechnet werden, dass bis 2008 die volle Besteuerung durch die Geschäftsführungsgemeinde greift.

Im Rahmen von Kaufverträgen über Anteile an der Betreibergesellschaft sollte dies nach vorheriger genauer Untersuchung ggf. durch Steuerklauseln abgedeckt werden.

Soweit steuerliches Abschreibungspotential vorhanden ist (z.B. Abschreibungsmöglichkeiten nach § 7g EStG) sollte dieses genutzt werden, um dem Risiko einer höheren Gewerbebesteuerung aufgrund einer nachteiligen Gewerbesteuerzerlegung zu entgehen.