Schuldzinsen

Schuldzinsen als Betriebsausgabe von der Steuer absetzen

Berechnung der nicht abziehbaren Schuldzinsen (§ 4 Abs. 4a EStG) und korrigierter Betrag für die Hinzurechnung (§ 8 Nr. 1 GewStG)



Stehen Schulden mit der Erzielung von Einkünften im Zusammenhang, so können die Schuldzinsen grundsätzlich als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden. Schuldzinsen sind als Betriebsausgaben abziehbar, wenn und soweit sie durch den Betrieb veranlasst sind (§ 4 Abs. 4 EStG). Gehört eine Verbindlichkeit zum notwendigen Betriebsvermögen, sind die für die Verbindlichkeit gezahlten Schuldzinsen betrieblich veranlasst und damit Betriebsausgaben. Die Betriebsausgaben darstellenden Schuldzinsen sind aber nur nach Maßgabe des § 4 Abs. 4a EStG abziehbar:

Schuldzinsenabzug gem. § 4 Abs. 4a EStG

 

Entnahmen Euro
Einlagen Euro

Gewinn(+)/Verlust(-) Euro
nicht abziehbare Betriebsausgaben Euro

Überentnahme vorheriges Wirtschaftsjahr Euro
Unterentnahme vorheriges Wirtschaftsjahr Euro
Verlust vorheriges Wirtschaftsjahr Euro

Schuldzinsen insgesamt Euro
├ davon Zinsen auf Anlagevermögen Euro
└ davon Zinsen auf langfriste Darlehen Euro

Berechnung der nicht abziehbaren Schuldzinsen gem. § 4 Abs. 4a EStG

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Betrieblicher Schuldzinsenabzug gemäß § 4 Abs. 4a EStG

Betrieblicher Schuldzinsenabzug nach § 4 Absatz 4a EStG
1/18

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§ 4 EStG Behandlung des umgekehrten Zweikontenmodells

In der Literatur wird zur Optimierung des betrieblichen Schuldzinsenabzugs das sog. ”umgekehrte Zwei-Konten-Modell” empfohlen (vgl. Graf, DStR 2000 S. 1465). Dieses Modell orientiert sich an der im BMF-Schreiben vom 22.05.2000 , BStBl 2000 I S. 588 (ESt-Kartei: Karte 2 a zu § 4 Abs. 4 EStG ). geregelten zweistufigen Prüfung der steuerlichen Abziehbarkeit von Schuldzinsen und an der in Tz. 6 dieses Schreibens enthaltenen Aussage, dass Entnahmen, die durch privat veranlasste Erhöhungen eines Schuldsaldos entstehen, nicht in die Ermittlung der Überentnahmen einzubeziehen sind.

Ziel der Gestaltung ist die Maximierung der Entnahmen der ersten Stufe bei gleichzeitiger Minimierung der nach Zinsstaffelmethode für diese Entnahmen anzusetzenden Zinsen. Zu diesem Zweck werden Betriebseinnahmen- und Betriebsausgabenkonto getrennt geführt. Auf dem Ausgabenkonto wird der bestehende betriebliche Schuldsaldo durch Entnahmen vergrößert. Der entstehende private Negativsaldo wird durch Umbuchung der Einnahmen vom Betriebseinnahmenkonto oder durch direkte Verbuchung von eingehenden Betriebseinnahmen kurze Zeit später ausgeglichen, um die privat veranlassten Schuldzinsen gering zu halten.

Der Modellgeber vertritt die Auffassung, die Umbuchung auf das durch Entnahmen negativ gewordene Betriebsausgabenkonto oder der betriebliche Geldeingang auf diesem Konto sei keine Entnahme. Folglich würden in der Regel keine Überentnahmen entstehen, obwohl dem Unternehmen Eigenmittel in erheblichem Umfang entzogen worden sind.

Bei der Lösung solcher Fallgestaltungen bittet die OFD folgende Rechtsauffassung zu vertreten:

Soweit durch privat veranlasste Mittelabflüsse von einem betrieblichen Konto (gemischtes Kontokorrentkonto, Betriebsausgabenkonto, Betriebseinnahmenkonto oder Darlehenskonto) ein Negativsaldo entsteht oder sich erhöht , handelt es sich um eine Verbindlichkeit, die unmittelbar im Privatvermögen entsteht. Die insoweit verwendeten Mittel sind - im Gegensatz zur privat veranlassten Verwendung eines Guthabens auf einem betrieblichen Konto - zu keinem Zeitpunkt dem Betriebsvermögen zuzurechnen. Derartige Mittelabflüsse werden üblicherweise als ”kreditfinanzierte Entnahmen” bezeichnet und buchungstechnisch als Entnahmen behandelt; sie sind nach Tz. 6 des o. a. BMF-Schreibens bei der Ermittlung der Überentnahmen i. S. d. § 4 Abs. 4a EStG nicht zu berücksichtigen.

Soweit ein solcher privat veranlasster Schuldsaldo durch eingehende Betriebseinnahmen oder durch Umbuchung vom Betriebseinnahmenkonto getilgt wird, liegt eine privat veranlasste Verwendung von betrieblichen Mitteln (= Entnahme) vor. Hierbei handelt es sich - im Gegensatz zu dem vorerwähnten privat veranlassten Mittelabfluss (= kreditfinanzierte Entnahme) - um eine Entnahme, die bei der Ermittlung der Überentnahmen i. S. d. § 4 Abs. 4a EStG zu berücksichtigen ist.

Bei der vorstehenden Lösung handelt es sich auch nicht um eine doppelte Berücksichtigung derselben Entnahme zum einen in der ersten Prüfungsstufe zur Ermittlung der betrieblich veranlassten Schuldzinsen und zum zweiten in der zweiten Prüfungsstufe bei der Ermittlung der Überentnahmen. Vielmehr liegen zwei getrennt zu betrachtende nicht betrieblich veranlasste Mittelabflüsse vor.

Soweit ein solcher privat veranlasster Schuldsaldo durch private Mittel getilgt wird, handelt es sich nicht um eine Einlage i. S. v. § 4 Abs. 4a EStG , weil die für die Tilgung verwendeten Mittel nicht dem Betrieb zugeführt werden.

Aus Vereinfachungsgründen ist es nicht zu beanstanden, wenn der Steuerpflichtige schon die Entstehung bzw. Erhöhung eines Schuldsaldos aus privaten Gründen als Entnahme i. S. d. § 4 Abs. 4a EStG behandelt.

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Bearbeitungsgebühr für Unternehmerdarlehen

Tipp: Der Bundesgerichtshof (BGH) hat entschieden, dass von Banken vorformulierte Bestimmungen über ein laufzeitunabhängiges Bearbeitungsentgelt in Darlehensverträgen, die zwischen Kreditinstituten und Unternehmern geschlossen wurden, unwirksam sind. Es gibt übrigens weitere gute Gründe, einen bestehenden Kreditvertrag anzufechten und so von aktuell günstigen Kreditkonditionen zu profitieren. Zu hohe Vorfälligkeitsentschädigungen und Falsche Widerrufsbelehrungen.


Sachverhalt: In beiden Verfahren waren die Darlehensnehmer Unternehmer. Die mit den jeweiligen Banken geschlossenen Darlehensverträge enthielten Formularklauseln, wonach der Darlehensnehmer ein laufzeitunabhängiges „Bearbeitungsentgelt“ zu entrichten hat. Gegenstand der Klagen ist die Rückzahlung dieses Entgelts, weil die angegriffenen Klauseln nach Ansicht der Darlehensnehmer unwirksam sind.


Entscheidung: Der BGH erklärte die angegriffenen Klauseln für unwirksam:

  • Die streitigen Klauseln halten einer Inhaltskontrolle nicht stand. Soweit die beklagten Banken die Vereinbarung laufzeitunabhängiger Bearbeitungsentgelte mit einem entsprechenden Handelsbrauch gerechtfertigt haben, stützt ihr Sachvortrag das Bestehen eines solchen Handelsbrauches nicht.
  • Die Angemessenheit der Klauseln lässt sich auch nicht mit Besonderheiten des kaufmännischen Geschäftsverkehrs rechtfertigen. Dass ein Unternehmer möglicherweise eine sich aus verschiedenen Entgeltkomponenten ergebende Gesamtbelastung besser abschätzen kann als ein Verbraucher, belegt nicht die Angemessenheit der Klausel bei Verwendung gegenüber Unternehmern. Denn die Inhaltskontrolle soll vor Klauseln schützen, bei denen das auf einen gegenseitigen Interessenausgleich gerichtete dispositive Gesetzesrecht durch einseitige Gestaltungsmacht des Klauselverwenders außer Kraft gesetzt wird.
  • Es gibt keinen Anhaltspunkt dafür, dass Kreditinstitute gegenüber Unternehmern keine solche einseitige Gestaltungsmacht in Anspruch nehmen könnten. Auf ein gesteigertes wirtschaftliches Verständnis von Unternehmern kommt es bei den vorliegenden Klauseln nicht an, weil sie von einem Verbraucher ebenso wie von einem Unternehmer ohne Weiteres zu verstehen sind.

Hinweis: Bereits zuvor hatte der BGH vorformulierte Bearbeitungsgebühren bei Verbraucherdarlehen und Darlehensgebühren bei Bausparverträgen für unzulässig erklärt. Jetzt gilt dies auch für Kreditverträge zwischen Banken und Unternehmern.

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Schuldzinsen für Kontokorrentkredite als Betriebsausgaben oder Werbungskosten

BMF vom 10.11.1993 (BStBl I S. 930)

IV B 2 – S 2144 – 94 / 93

1

Nach dem Beschluß des Großen Senats des Bundesfinanzhofs vom 4. Juli 1990 (BStBl II S. 817) sind Schuldzinsen steuerlich als Betriebsausgaben oder Werbungskosten nur anzuerkennen, wenn sie für eine Verbindlichkeit geleistet werden, die durch einen Betrieb oder durch Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen veranlaßt und deshalb einem Betriebsvermögen oder einer Einkunftsart im Sinne des § 2 Abs. 1Nr. 4 bis 7 EStG zuzurechnen ist. Zu den Folgerungen, die sich aus dieser Rechtsprechung für die steuerliche Behandlung von Schuldzinsen für Kontokorrentkredite und für die steuerliche Nichtanerkennung von Gestaltungen insbesondere bei Kombination mehrerer Kontokorrentkonten ergeben, nehme ich im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wie folgt Stellung:

A. Schuldzinsen als Betriebsausgaben

Der Zahlungsverkehr des Steuerpflichtigen kann betrieblich oder privat (durch die persönliche Lebenssphäre) veranlaßt sein. Für die steuerliche Behandlung eines Kontokorrentkontos kommt es deshalb darauf an, wie die einzelnen darüber geleisteten Zahlungen veranlaßt sind.

I. Getrennte Kontokorrentkonten

1. Kontokorrentkonten für den betrieblich und privat veranlaßten Zahlungsverkehr

2

Unterhält der Steuerpflichtige für den betrieblich und den privat veranlaßten Zahlungsverkehr getrennte, rechtlich selbständige Kontokorrentkonten, ist zu unterscheiden:

3

Das Kontokorrentkonto für den betrieblich veranlaßten Zahlungsverkehr (betriebliches Konto) rechnet zum Betriebsvermögen, soweit über das Kontokorrentkonto nicht auch privat veranlaßte Aufwendungen geleistet werden, durch die ein Sollsaldo auf dem Kontokorrentkonto entsteht oder sich erhöht. Schuldzinsen für das betriebliche Konto sind grundsätzlich als Betriebsausgaben abzuziehen.

4

Das Kontokorrentkonto für den privat veranlaßten Zahlungsverkehr (privates Konto) rechnet zum Privatvermögen, soweit über das Kontokorrentkonto nicht auch betrieblich veranlaßte Aufwendungen geleistet werden, durch die ein Sollsaldo auf dem Kontokorrentkonto entsteht oder sich erhöht. Schuldzinsen für das private Konto können nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden.

5

Entsteht oder erhöht sich durch privat veranlaßte Aufwendungen ein Sollsaldo auf dem betrieblichen Konto oder durch betrieblich veranlaßte Aufwendungen ein Sollsaldo auf dem privaten Konto, ist das betreffende Konto nach den für ein gemischtes Kontokorrentkonto geltenden Grundsätzen (vgl. Tzn. 11 – 18) zu behandeln (BFH-Urteile vom 21. Februar 1991, BStBl II S. 514 und vom 5. März 1991, BStBl II S. 516).

6
Beispiel:

betriebliches

Kontokorrentkonto

privates

Kontokorrentkonto


DM DM
1. 1.
+ 5.000 0
3. 1. Entnahme – 5.000 + 5.000
Saldo 0 + 5.000
10. 1. Wareneinkauf – 10.000
Saldo – 10.000 + 5.000
15. 1. Prämie Lebensversicherung
– 5.000
Saldo – 10.000
20. 1. Maschine – 5.000

Einkommensteuer – 2.000
Saldo – 17.000 0

betriebliches

Unterkonto

privates

Unterkonto



– 15.000 – 2.000
25. 1. Wareneinkauf – 5.000

Saldo – 20.000 – 2.000 0

– 22.000

2. Mehrere Kontokorrentkonten für den betrieblich veranlaßten Zahlungsverkehr

7

Unterhält der Steuerpflichtige für den betrieblich veranlaßten Zahlungsverkehr mehrere rechtlich selbständige Kontokorrentkonten, gelten die Tzn. 3 und 5 für jedes Kontokorrentkonto. Darüber hinaus sind Umbuchungen von einem auf ein anderes Konto auf ihren Zusammenhang mit einer Entnahme hin zu prüfen.

8-10 i

– überholt durch BMF vom 22.5.2000 (BStBl I S. 588)

II. Gemischtes Kontokorrentkonto

11

Unterhält der Steuerpflichtige für den betrieblich und den privat veranlaßten Zahlungsverkehr ein einheitliches – gemischtes – Kontokorrentkonto, ist für die Ermittlung der als Betriebsausgaben abziehbaren Schuldzinsen der Sollsaldo grundsätzlich aufzuteilen.

1. Ermittlung des dem Betriebsvermögen zuzurechnenden Sollsaldos

12

Der Sollsaldo rechnet zum Betriebsvermögen, soweit er betrieblich veranlaßt ist. Zur Bestimmung des – anteiligen – betrieblich veranlaßten Sollsaldos sind die auf dem Kontokorrentkonto erfolgten Buchungen nach ihrer privaten und betrieblichen Veranlassung zu trennen. Hierzu ist das Kontokorrentkonto rechnerisch in ein betriebliches und ein privates Unterkonto aufzuteilen. Auf dem betrieblichen Unterkonto sind die betrieblich veranlaßten und auf dem privaten Unterkonto die privat veranlaßten Sollbuchungen zu erfassen. Habenbuchungen sind vorab dem privaten Unterkonto bis zur Tilgung von dessen Schuldsaldo gutzuschreiben (BFH-Urteil vom 11. Dezember 1990, BStBl 1991 II S. 390); nur darüber hinausgehende Beträge sind dem betrieblichen Unterkonto zuzurechnen. Betriebseinnahmen werden nicht zuvor mit Betriebsausgaben des gleichen Tages saldiert (BFH-Urteil vom 15. November 1990, BStBl 1991 II S. 226).

13

In der Schlußbilanz ist nur der nach diesen Grundsätzen für den Bilanzstichtag ermittelte Sollsaldo des betrieblichen Unterkontos auszuweisen.

2. Berechnung der als Betriebsausgaben abziehbaren Schuldzinsen

14

Schuldzinsen sind abzuziehen, soweit sie durch Sollsalden des betrieblichen Unterkontos veranlaßt sind (vgl. Tz. 12). Ihre Berechnung erfolgt grundsätzlich nach der Zinszahlenstaffelmethode.

15

Bei der Zinszahlenstaffelmethode wird nicht auf die einzelne Buchung, sondern auf die jeweiligen Soll- oder Habensalden (Zwischensalden) abgestellt. Dies hat zur Folge, daß dem Steuerpflichtigen eine Schuld nur zuzurechnen ist, soweit diese Zwischensalden negativ sind. Entsprechend sind auch nur dann Schuldzinsen zu berechnen. Ausgehend von einem Zwischensaldo wird die Zinszahl für diesen Saldo für die Zeit (Tage) seiner unveränderten Dauer (Wertstellung) nach einer besonderen Formel berechnet (Zinszahlenstaffel):

Zinszahl=Kapital×Tage100 Zinszahl=Kapital×Tage100

Am Ende der Rechnungsperiode werden die Zinszahlensummen der Soll- und Habenseite addiert und durch einen Zinsdivisor (360Zinsfuß 360Zinsfuß ) geteilt.

16
Beispiel:


Buchungen

gesamt

DM

betrieblich

DM

Zinstage

Zinszahlen

privat

DM

Zinstage

Zinszahlen

Saldo

Abbuchung

1.1.

2.1.

0

– 15.000

0

– 10.000


1

0

– 5.000



Saldo

bis

Einlage

2.1.

3.1.

– 15.000

+ 5.000

– 10.000

1

10.000×1100=100 S 10.000×1100=100 S

– 5.000

+ 5.000

1

5.000×1100=50 S 5.000×1100=50 S

Saldo

bis

Betriebs-

Einnahme

3.1.

10.1.

– 10.000

+ 15.000

– 10.000

+ 15.000

7

10.000×7100=700 S 10.000×7100=700 S

0



Saldo

bis

Abbuchung

10.1.

20.1.

+ 5.000

– 8.000

+ 5.000

– 8.000

10

5.000×10100=500 H 5.000×10100=500 H

0



Saldo

bis

Betriebs-

Einnahme

20.1.

31.1.

– 3.000

+ 3.000

– 3.000

+ 3.000

11

3.000×11100=330 S 3.000×11100=330 S

0



Saldo

31.1.

0

0


500 H

1.130 S

0


50 S

Bei einem Schuldzinssatz in Höhe von 9 v. H. und einem Guthabenzinssatz in Höhe von 1 v. H. ergeben sich am Ende der Rechnungsperiode folgende Zinsen:

  • private Schuldzinsen: 50×9360=1,25 DM 50×9360=1,25 DM
  • betriebliche Schuldzinsen: 1.130×9360=28,25 DM 1.130×9360=28,25 DM
  • betriebliche Guthabenzinsen: 500×1360=1,38 DM 500×1360=1,38 DM

3. Schätzung

17

Grundsätzlich muß der Steuerpflichtige die Unterteilung des gemischten Kontokorrentkontos vornehmen und die Entwicklung der Unterkonten darstellen; dies kann auch nachträglich geschehen. Kommt der Steuerpflichtige seiner Mitwirkungspflicht nicht nach, sind die als Schuldzinsen abziehbaren Betriebsausgaben im Wege der Schätzung zu ermitteln. Die Schätzung ist an den Umständen des einzelnen Falles auszurichten. Sie muß das Ergebnis anstreben, das sich bei einer Aufteilung des gemischten Kontokorrentkontos in ein betriebliches und ein privates Unterkonto unter Anwendung der Zinszahlenstaffelrechnung ergeben würde (BFH-Urteil vom 15. November 1990, BStBl 1991 II S. 226).

18

Im Einzelfall kann eine Schätzung nach dem – unter Umständen überschlägig ermittelten – Verhältnis der Summe der betrieblich und privat veranlaßten Sollbeträge in Betracht kommen, soweit diese zu einem Sollsaldo führen. Zu diesem Zweck kann der Besteuerungszeitraum auch in geeignete Zeitabschnitte – etwa die banküblichen Abrechnungszeiträume – unterteilt werden. Es bestehen keine Bedenken, nach diesem Verhältnis auch den zu Beginn der Zinszahlenstaffelrechnung bestehenden Sollsaldo aufzuteilen.

B. Schuldzinsen als Werbungskosten

19

Die vorstehenden Grundsätze gelten für den Abzug von Kontokorrentschuldzinsen als Werbungskosten entsprechend.

C. Zeitliche Anwendung

20

Die Grundsätze dieses Schreibens sind in allen noch offenen Fällen anzuwenden.

21

In Fällen der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG ist es nicht zu beanstanden, wenn bei vor dem 1. Januar 1991 entstandenen Schuldzinsen weiterhin nach den Grundsätzen des Abschnitts 14a Abs. 4 Sätze 5 und 6 EStR 1990 verfahren wird.

22

Das BMF-Schreiben vom 15. März 1991 (BStBl I S. 331) wird aufgehoben.

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Steuergesetze zum Thema: Schuldzinsen

EStG 4; 9; 10e;
EStR 13a.2; 21.5;
EStH 4.2.15; 4.7; 10.3; 13a.2; 20.1; 21.2; 23; 24.2; 25;
GewStH 8.8;
LStH 9.1; 9.14;

Weitere Informationen zu diesem Thema aus dem Steuer-Blog:


BFH Urteile zu diesem Thema und weiteres:




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