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Steuerberater

Reicht der Steuerpflichtige beim Finanzamt gleichzeitig zwei Steuererklärungen ein, die den Gewinn desselben Jahres betreffen, von denen aber eine den Gewinn nur zur Hälfte wiedergibt, so kann darin eine Ordnungswidrigkeit in Form einer leichtfertigen Steuerverkürzung liegen. Dies hat der Bundesfinanzhof (BFH) entschieden (Urteil vom 23.07.2013 VIII R 32/11).

Ein Arztehepaar hatte den Gewinn seiner Arztpraxis in der Gewinnfeststellungserklärung richtig angegeben und hälftig auf die Eheleute verteilt. In der Einkommensteuererklärung bezifferten sie die entsprechenden Einkünfte des Ehemannes zutreffend mit der Hälfte des Gewinns, die Einkünfte der Ehefrau indes nur mit einem Viertel. Beide Steuererklärungen waren durch einen Steuerberater angefertigt worden; die Eheleute hatten sie unterschrieben und beim Finanzamt (FA) eingereicht.

Das FA erließ den Einkommensteuerbescheid zunächst auf der Grundlage der Einkommensteuererklärung. Nachdem der Fehler später aufgefallen war, berücksichtigte das FA in einem Änderungsbescheid den Gewinnanteil der Ehefrau in voller Höhe. Dagegen wandten die Eheleute ein, dass beim Erlass des Änderungsbescheids die vierjährige Festsetzungsfrist (§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 der Abgabenordnung – AO -) bereits abgelaufen gewesen sei. Das Finanzgericht gab ihnen Recht.

Der BFH sah dies jedoch anders: Da die Eheleute eine leichtfertige Steuerverkürzung i. S. des § 378 AO begangen hätten, verlängere sich die Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 Satz 2 AO auf fünf Jahre. Daher habe das FA den Einkommensteuerbescheid noch ändern können. Die Eheleute hätten den Fehler bei Unterzeichnung ihrer Einkommensteuererklärung, spätestens aber nach Erhalt des Einkommensteuerbescheids bemerken und korrigieren müssen. Ihnen hätte sich die Frage aufdrängen müssen, weshalb der in der Einkommensteuererklärung ausgewiesene Gewinnanteil der Ehefrau von ihrem Gewinnanteil, der in der Gewinnfeststellungserklärung angegeben war, erheblich abwich. Da sie diese gravierende Abweichung hingenommen und die Steuererklärung gleichwohl unterzeichnet und in den Verkehr gegeben hätten, ohne sich bei ihrem steuerlichen Berater oder beim FA nach dem Grund der Abweichung zu erkundigen, hätten sie die ihnen obliegende Sorgfalt in erheblichem Umfang verletzt und eine leichtfertige Steuerverkürzung begangen.

BFH, Pressemitteilung Nr. 61/13 vom 18.09.2013 zum Urteil vom VIII R 32/11 vom 23.07.2013

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 23.7.2013, VIII R 32/11

Leichtfertige Steuerverkürzung, abweichende Angaben in Einkommensteuer- und Gewinnfeststellungserklärung

Leitsätze

Deklarieren Kläger ihre Einkünfte aus selbständiger Arbeit aus ihrer Arztpraxis in ihrer Gewinnfeststellungserklärung in zutreffender Höhe, geben sie in der zeitgleich abgegebenen Einkommensteuererklärung die Einkünfte der Klägerin aber nur in hälftiger Höhe an, kann darin eine leichtfertige Steuerverkürzung liegen.

Tatbestand

I. Die Beteiligten streiten über die Frage, ob die Änderung des Einkommensteuerbescheids 2001 trotz Ablaufs der regulären Festsetzungsverjährungsfrist noch zulässig war.

Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) wurden vom Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt –FA–) für das Streitjahr zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Sie betreiben eine Arztpraxis in Form einer GbR, an der sie hälftig beteiligt sind. Die einheitliche und gesonderte Feststellung des Gewinns wird ebenfalls durch das FA durchgeführt.

Ihre gemeinsame Einkommensteuererklärung 2001 sowie die Erklärung zur einheitlichen und gesonderten Feststellung der Einkünfte aus selbständiger Arbeit für 2001 reichten die Kläger jeweils im Oktober 2002 beim FA ein. Die unter Mithilfe eines Steuerberaters gefertigten Steuererklärungen wurden von den Klägern am 25. September 2002 unterschrieben und tragen den Eingangsstempel des FA jeweils vom 8. Oktober 2002.

In der Gewinnfeststellungserklärung 2001 gaben die Kläger den Gewinn der Arztpraxis mit 446.249 DM an, den sie jeweils hälftig aufteilten. In der Einkommensteuererklärung verwiesen die Kläger in der Anlage GSE auf die gesonderte Feststellung durch Angabe der dortigen Steuernummer; die Einkünfte des Klägers bezifferten sie mit 223.124 DM, die der Klägerin indes nur mit 112.125 DM. Der Einkommensteuerbescheid 2001 wurde am 9. Oktober 2002 unter Übernahme der erklärten Beträge vom Bearbeiter gezeichnet und erging am 23. Oktober 2002 mit dem Ansatz der zu niedrigen Einkünfte der Klägerin. Auf der Steuererklärung findet sich der handschriftliche Hinweis „bislang ohne Mitteilung, jedoch glaubhaft“.

Der Bescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte aus selbständiger Arbeit aus der Gemeinschaftspraxis der Kläger erging am 22. Oktober 2002, bei mutmaßlicher Zeichnung am 10. Oktober 2002 (dieses Datum tragen die Mitteilungen). Die an die Veranlagungsstelle versandten Mitteilungen weisen sowohl für den Kläger als auch für die Klägerin zutreffend Einkünfte von je 223.124 DM bzw. 223.125 DM aus. Die Mitteilungen tragen den nicht datierten Bearbeitungsvermerk „ohne steuerliche Auswirkung“, „bereits angesetzt“ sowie das Namenszeichen des auswertenden Bearbeiters. Ein Änderungsbescheid für die Einkommensteuerfestsetzung 2001 erging daraufhin zunächst nicht. Erst aufgrund einer anderen Mitteilung vom 6. Mai 2003 über Beteiligungseinkünfte des Klägers in Höhe von nur 134 DM änderte das FA den Einkommensteuerbescheid für die Kläger vom 23. Oktober 2002 durch Bescheid vom 26. Mai 2003. Dieser berücksichtigte indes nur die Mitteilung vom 6. Mai 2003 über die Beteiligungseinkünfte des Klägers in Höhe von 134 DM.

Nachdem bei einer internen Prüfung des Falls der zu niedrige Ansatz bei der Klägerin festgestellt worden war, informierte die Betriebsprüfungsstelle Anfang 2007 die zur Einkommensteuerveranlagung bestimmte Arbeitseinheit. Mit der Begründung, die Festsetzungsfrist betrage wegen zumindest leichtfertiger Steuerverkürzung fünf Jahre, erließ das FA unter dem 4. April 2007 einen nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) geänderten Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr, in dem die Einkünfte der Klägerin aus selbständiger Arbeit nunmehr mit 223.124 DM angesetzt wurden. Den dagegen erhobenen Einspruch wies das FA als unbegründet zurück.

Das Finanzgericht (FG) gab der dagegen erhobenen Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 2123 veröffentlichten Urteil mit der Begründung statt, die Festsetzungsfrist sei vor Erlass des Änderungsbescheids bereits abgelaufen gewesen. Sie sei nicht nach § 169 Abs. 2 Satz 2 AO verlängert worden. § 169 Abs. 2 Satz 2 AO setze voraus, dass eine Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverkürzung vorliege und dadurch der hinterzogene bzw. verkürzte Betrag vom FA bislang nicht habe geltend gemacht werden können. Daran fehle es, wenn das FA aufgrund einer anderweitigen Erklärung des Steuerpflichtigen vor Beginn der regulären Festsetzungsfrist die Steuer in zutreffender Höhe hätte festsetzen können und müssen. Mit der gesonderten Feststellung sei für den Ansatz der Einkünfte der Klägerin allein der Feststellungsbescheid maßgebend geworden, der die Beteiligungseinkünfte zutreffend festgestellt habe. Die Auswertung der gesonderten Feststellung habe allein dem FA oblegen.

Dagegen richtet sich die Revision des FA. Das FA rügt die Verletzung des § 153 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO, § 169 Abs. 2 Satz 2 AO, § 370 Abs. 1 und Abs. 4 AO und § 378 Abs. 1 AO.

Das FA beantragt,das Urteil des FG München vom 10. Juni 2011 8 K 1016/08 aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Kläger beantragen,die Revision des FA als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

II. Die Revision des FA ist begründet; das angefochtene Urteil wird nach § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) aufgehoben und die Klage abgewiesen. Das Urteil der Vorinstanz verletzt § 169 Abs. 2 Satz 2 AO.

Die Entscheidung des FG, die Festsetzungsfrist sei vor Erlass des Änderungsbescheids vom 4. April 2007 bereits abgelaufen gewesen, sodass das FA den Einkommensteuerbescheid 2001 nicht mehr nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO habe ändern dürfen, hält der revisionsrechtlichen Überprüfung nicht stand.

Gemäß § 170 Abs. 1 AO beginnt die Festsetzungsfrist grundsätzlich mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Steuer entstanden ist oder eine bedingt entstandene Steuer unbedingt geworden ist. Abweichend von dieser Regelung beginnt die Festsetzungsfrist nach Abs. 2 der Norm, wenn eine Steuererklärung einzureichen ist, mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Steuererklärung eingereicht wird, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten Kalenderjahrs, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Steuer entstanden ist, es sei denn, dass die Festsetzungsfrist nach Abs. 1 später beginnt.

Im Streitfall ist die Einkommensteuererklärung der Kläger betreffend den Veranlagungszeitraum 2001 am 8. Oktober 2002 beim FA eingegangen. Die Festsetzungsfrist beginnt daher mit Ablauf des Kalenderjahrs 2002. Entgegen der Auffassung des FG beträgt die Festsetzungsfrist im Streitfall aber gemäß § 169 Abs. 2 Satz 2 AO fünf Jahre, da eine leichtfertige Steuerverkürzung gegeben ist. Diese Fünfjahresfrist war im Zeitpunkt des Erlasses des Änderungsbescheids vom 4. April 2007 noch nicht verstrichen.

a) Unstreitig haben die Kläger in ihrer Einkommensteuererklärung vom Oktober 2002 ihre Einkünfte aus selbständiger Arbeit aus ihrer Arztpraxis fehlerhaft angegeben. Zwar haben sie die Einkünfte des Klägers zutreffend benannt, diejenigen der Klägerin indes nur in hälftiger Höhe mit 112.125 DM. Das FA hat diese Beträge bei der Veranlagung übernommen, der Einkommensteuerbescheid 2001 für die Kläger vom 23. Oktober 2002 enthielt daher zu niedrige Einkünfte der Klägerin und demgemäß entsprach die festgesetzte Steuer nicht den tatsächlich erzielten Einkünften der Kläger, die sie in ihrer Gewinnfeststellungserklärung 2001 (zutreffend) mit insgesamt 446.249 DM beziffert hatten. Die fehlerhaften Angaben in der Einkommensteuererklärung waren damit ursächlich für die zu niedrig festgesetzten, d.h. verkürzten Steuern. Auf die Frage, ob diese fehlerhafte Angabe der Einkünfte der Klägerin auf einem „Verrutschen“ auf der Tastatur beruht, wie die Kläger behauptet haben, kommt es insoweit nicht an.

Die Kläger, die an der von ihnen betriebenen ärztlichen Gemeinschaftspraxis hälftig beteiligt waren, hätten diesen Fehler bei Unterzeichnung ihrer Einkommensteuererklärung, spätestens aber nach Erhalt des Einkommensteuerbescheids 2001 vom 23. Oktober 2002 bemerken und korrigieren müssen. Denn gemäß § 150 Abs. 2 AO sind die Angaben in den Steuererklärungen wahrheitsgemäß nach bestem Wissen und Gewissen zu machen und –wenn der Vordruck dies vorsieht– schriftlich zu versichern. Auch wenn die an den Steuerpflichtigen gestellten Kontrollanforderungen nicht überspannt werden dürfen, muss doch der Steuerpflichtige die ihm nach seinen persönlichen Fähigkeiten und Verhältnissen zumutbare Sorgfalt walten lassen (Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 3. Dezember 2009 VI R 58/07, BFHE 227, 365, BStBl II 2010, 531; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 150 AO Rz 13, m.w.N.). Im Streitfall waren die Kläger zwar steuerrechtlich nicht vorgebildet. Als Akademiker, die seit mehreren Jahren eine ärztliche Gemeinschaftspraxis betreiben, musste sich ihnen aber die Frage aufdrängen, weshalb der in der Einkommensteuererklärung der Kläger ausgewiesene Gewinnanteil der Klägerin von ihrem Gewinnanteil, der in der Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung und die Eigenheimzulage angegeben war, erheblich abwich. Das gilt umso mehr, als sie auch in den Vorjahren jeweils hälftig am Gewinn aus der Arztpraxis partizipiert haben und zudem steuerlich beraten waren. Wenn sie diese gravierende Abweichung hingenommen und die Steuererklärung gleichwohl unterzeichnet und in den Verkehr gegeben haben, ohne sich bei ihrem steuerlichen Berater oder beim FA nach dem Grund der Abweichung zu erkundigen, haben sie die ihnen obliegende Sorgfalt in erheblichem Umfang verletzt und eine leichtfertige Steuerverkürzung i.S. des § 378 AO begangen. Aufgrund der fehlerhaften Zahlen ist es zu einer Verkürzung von Steuern gekommen, denn im Einkommensteuerbescheid 2001 für die Kläger sind zu niedrige Einkünfte der Klägerin aus selbständiger Arbeit zugrunde gelegt. Die festgesetzte Einkommensteuer ist daher zu niedrig ausgefallen.

Auf die im Schrifttum teilweise umstrittene Frage, ob der steuerliche Berater der Kläger, welcher diesen Fehler –wie er in der Revisionserwiderung selbst einräumt– vor Ablauf der Festsetzungsfrist bemerkt hat, das FA gemäß § 153 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO auf diesen Fehler hätte hinweisen und diesen richtigstellen müssen, oder ob diese Norm lediglich für den Steuerpflichtigen gilt, nicht aber für dessen steuerlichen Berater (vgl. dazu Heuermann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 153 AO Rz 4, m.w.N.), kommt es daher nicht an.

Zutreffend geht das FA deshalb davon aus, dass sich die Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 Satz 2 AO auf fünf Jahre verlängert hat.

b) Die Annahme einer leichtfertigen Steuerverkürzung durch Unterlassen scheidet entgegen der Auffassung der Kläger nicht deshalb aus, weil Steuerpflichtige nicht verpflichtet sind, Fehler des FA richtigzustellen. Zwar hat der BFH bereits mit Senatsurteil vom 4. Dezember 2012 VIII R 50/10 (BFHE 239, 495) entschieden, dass ein Steuerpflichtiger mit der Abgabe einer vollständigen und ordnungsgemäßen Steuererklärung seine Erklärungspflichten erfüllt. Weicht die aufgrund der zutreffend erklärten Tatsachen durchgeführte Veranlagung des Steuerpflichtigen zu dessen Gunsten vom geltenden Recht ab, ergeben sich aus dem Verfahrensrecht keine weiteren Erklärungspflichten; demgemäß kann dann auch keine Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverkürzung durch Unterlassen gegeben sein.

Im Streitfall weist die Einkommensteuererklärung der Kläger indes nicht die „richtigen“ Einkünfte der Klägerin aus, sondern nur die Hälfte der von der Klägerin erzielten Einkünfte. Für den Veranlagungszeitraum 2001 liegt damit keine ordnungsgemäße und vollständige Einkommensteuererklärung der Kläger vor. Eine Berichtigungs- oder Erklärungspflicht nach § 153 AO war damit gegeben (vgl. Senatsurteil in BFHE 239, 495). Die in diesem Zusammenhang von den Klägern in Bezug genommenen Kommentierungen zu § 153 AO (Pahlke/Koenig/Cöster, Abgabenordnung, 2. Aufl., § 153 Rz 16 bzw. Seer in Tipke/Kruse, a.a.O., § 153 AO Rz 10) tragen die Schlussfolgerungen der Kläger nicht.

c) Eine abweichende Beurteilung folgt nicht daraus, dass das FA es unterlassen hat, aufgrund der zutreffenden Gewinnfeststellungserklärung 2001 für die Kläger nach Erlass des Feststellungsbescheids 2001, der für den Einkommensteuerbescheid 2001 einen Grundlagenbescheid i.S. des § 171 Abs. 10 AO darstellt und dem gemäß § 182 Abs. 1 Satz 1 AO Bindungswirkung zukommt, den Einkommensteuerbescheid entsprechend zu ändern (§ 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO).

Zwar haben die beim FA für die Einkommensteuerveranlagung der Kläger zuständigen Bediensteten rechtsfehlerhaft gehandelt, indem sie davon ausgegangen sind, die gesondert und einheitlich festgestellten Gewinnanteile der Kläger seien für die Einkommensbesteuerung 2001 nicht mehr relevant, weil „ohne steuerliche Auswirkung, bereits angesetzt“. Den Angaben in der Einkommensteuererklärung kann aber nicht lediglich deklaratorischer Charakter beigemessen werden. Die fehlerhafte Nichtauswertung einer Feststellungsmitteilung durch das FA unterbricht den Kausalverlauf zwischen unrichtigen Angaben in einer Einkommensteuererklärung und der eingetretenen Steuerverkürzung durch Bekanntgabe des Einkommensteuerbescheids nicht.

aa) Dass die Angaben in der Einkommensteuererklärung 2001 der Kläger nicht lediglich deklaratorischen Charakter haben, zeigt sich bereits daran, dass das FA auf Grundlage dieser Angaben die Einkommensteuerveranlagung der Kläger durchgeführt hat. Auch wenn die daraufhin erfolgte Steuerfestsetzung aufgrund von Feststellungen in Grundlagenbescheiden später einmalig oder mehrfach korrigiert wird, müssen die Steuerpflichtigen die im Einkommensteuerbescheid festgesetzte Steuer zunächst entrichten, soweit nicht der Einkommensteuerbescheid als solcher angefochten wird. Werden Grundlagenbescheide rechtsfehlerhaft nicht ausgewertet, verbleibt es bei der im Einkommensteuerbescheid festgesetzten Steuer. Die Angaben in der Einkommensteuererklärung haben damit nicht nur deklaratorischen Charakter. Das zeigt sich auch daran, dass die Finanzverwaltung gemäß § 155 Abs. 2 AO einen Steuerbescheid bereits dann erteilen kann, wenn ein Grundlagenbescheid noch nicht erlassen wurde. Das dieser Regelung zu Grunde liegende Motiv des Gesetzgebers, ein Abwarten des Grundlagenbescheids könne „Verzögerungen im Steuereingang und damit vorübergehende Einnahmeausfälle“ verursachen (BTDrucks 8/3648, S. 35), macht deutlich, dass Folgebescheide, die bereits vor Grundlagenbescheiden ergehen, konkrete steuerliche Wirkung haben sollten. Auch der Gesetzgeber ist damit nicht von einem bloß deklaratorischen Charakter der Angaben in der Einkommensteuererklärung ausgegangen.

bb) Daraus folgt zugleich, dass die rechtsfehlerhaft unterbliebene Auswertung des Grundlagenbescheids den auf das Handeln der Kläger zurückzuführenden Kausalverlauf nicht im Sinne einer überholenden Kausalität unterbrechen kann. Eine überholende Kausalität, die den einmal gesetzten Ursachenzusammenhang unterbricht, ist nur anzunehmen, wenn durch ein späteres Ereignis eine neue Ursachenreihe eröffnet wird und die alte nicht fortwirkt (vgl. Tröndle/Fischer, Strafgesetzbuch und Nebengesetze, 60. Aufl., Vor § 13 Rz 38, m.w.N.). Mit der Nichtauswertung des Grundlagenbescheids hat der Veranlagungsbeamte indes keine neue und von den Angaben der Kläger unabhängige Ursache gesetzt, sondern deren falsche Angaben, die bereits zu einer Steuerverkürzung geführt haben, unberührt gelassen (vgl. in diesem Sinne auch BFH-Urteil vom 5. Juni 2007 VII R 65/05, BFHE 217, 233, BStBl II 2008, 273).

d) Soweit die Vorinstanz in diesem Zusammenhang davon ausgeht, eine Verlängerung der Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 Satz 2 AO komme nur in Betracht, wenn dem Fiskus ein Steuerbetrag vorenthalten worden sei, zu dessen Rückgewinnung er auf eine verlängerte Festsetzungsfrist angewiesen sei und daran fehle es, wenn das FA aufgrund einer anderweitigen Erklärung des Steuerpflichtigen die Steuer rechtzeitig in zutreffender Höhe hätte festsetzen können und müssen, hält diese Auffassung der revisionsrechtlichen Überprüfung nicht stand. Der Senat hat bereits mit Urteil vom 26. Februar 2008 VIII R 1/07 (BFHE 220, 229, BStBl II 2008, 659) klargestellt, dass die Regelung des § 169 Abs. 2 Satz 2 AO es dem Gläubiger ermöglichen soll, die ihm vorenthaltenen Steuerbeträge auch noch nach Ablauf von vier Jahren zurückzufordern. Damit wird unter anderem der Zweck verfolgt, der Verwaltung ausreichend Zeit zur Berichtigung falscher Bescheide zur Verfügung zu stellen, um den mit einer Steuerhinterziehung oder leichtfertigen Steuerverkürzung einhergehenden objektiven Erschwernissen bei der Sachverhaltsaufklärung angemessen Rechnung zu tragen. Die Regelung ist damit auf eine verfahrensrechtliche Schlechterstellung des Steuerhinterziehers bzw. Steuerverkürzers im Vergleich zum steuerehrlichen Bürger angelegt (Senatsurteil in BFHE 220, 229, BStBl II 2008, 659). Wenn die Vorinstanz diese Entscheidung dahin interpretiert, der Fiskus sei zur Rückgewinnung des ihm vorenthaltenen Steuerbetrags auf eine verlängerte Festsetzungsfrist nicht angewiesen, wenn er vor Ablauf der regulären Festsetzungsfrist die Steuer in zutreffender Höhe hätte festsetzen können, so liegt darin eine Überinterpretation dieses Urteils. Zum einen gibt der Wortlaut der Regelung für eine derartige einschränkende Auslegung nichts her. Das gilt auch für das vorstehend zitierte Senatsurteil in BFHE 220, 229, BStBl II 2008, 659. In dem vom Senat entschiedenen Fall ging es letztlich darum, ob Sinn und Zweck des § 169 Abs. 2 Satz 2 AO darin bestehen kann, einen Steuerhinterzieher in die Lage zu versetzen, einen Erstattungsanspruch über die reguläre Festsetzungsfrist hinaus zu realisieren. Hier geht es indes nicht um Erstattungsansprüche von Steuerpflichtigen, sondern um Nachforderungen des Fiskus. Zum anderen hat der Senat entschieden, dass dem Fiskus vorenthaltene Beträge im Interesse der Besteuerungsgleichheit nachgefordert werden können. Dass insoweit eine Kenntnis des Fiskus von den „richtigen“ Besteuerungsgrundlagen schädlich sein soll, kann dem Senatsurteil nicht entnommen werden.

Steuern & Recht

Erwerb eines Portfolios zahlungsgestörter Forderungen keine steuerbare Leistung des Forderungskäufers an den Verkäufer

18. September 2013 steuerschroeder.de

Der Bundesfinanzhof (BFH) hatte zu entscheiden, ob eine ausländische Firma, die ein Portfolio von zahlungsgestörten Forderungen in einem einheitlichen Vorgang von einer Großbank kauft, eine umsatzsteuerbare Leistung an die Verkäufer-Bank erbringt, für die nach der Sondervorschrift des § 13b des Umsatzsteuergesetzes die Bank die Umsatzsteuer an das Finanzamt abführen muss und ob die Verkäufer-Bank im Zwischenzeitraum zwischen Vertragsschluss und Stichtag („cut off date“) Leistungen an den Forderungskäufer erbringt.

Finanzamt und Finanzgericht vertraten die Rechtsauffassung, der Forderungskäufer erbringe eine Factoring-Leistung an die verkaufende Bank, weil dieser die Bank von der Mühe der weiteren Verwertung der Forderungen durch Einziehung und Zwangsvollstreckung entlaste.

Der BFH gab der Klage im Anschluss an ein neueres Urteil des EuGH (vom 27. Oktober 2011 C-93/10 – GFKL -) statt. Die Verkäufer-Bank erbringt mit der Übertragung der Forderungen eine (umsatzsteuerfreie) Leistung an den Forderungskäufer. Der Forderungskäufer seinerseits erbringt indes keine Leistung an den Forderungsverkäufer, indem er die Verkäufer-Bank von weiteren Vollstreckungsmaßnahmen entlastet. Nach einem Verkauf der Forderungen liegt die weitere Verwaltung und Vollstreckung der Forderungen nicht mehr im Interesse des Verkäufers, sondern im alleinigen Interesse des Forderungskäufers.

Auch mit Blick auf zusätzliche Aufwendungen, die in dem Zeitraum zwischen dem vereinbarten Stichtag für die Ermittlung des Werts des übertragenen Portfolios („cut off date“) und dem Tag der Abtretung der Forderungen erforderlich sind, erbringt der Forderungsverkäufer keine gesonderte zusätzliche steuerbare Leistung an den Forderungskäufer, weil es sich um eine unselbständige Nebenleistung zum steuerfreien Forderungsverkauf handelt.

BFH, Pressemitteilung Nr. 63/13 vom 18.09.2013 zum Urteil V R 8/10 vom 04.07.2013

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 4.7.2013, V R 8/10

Keine entgeltliche Factoring-Leistung beim Erwerb zahlungsgestörter Forderungen – Anwendungsbereich des § 41 Nr. 6 ZPO

Leitsätze

1. Ein Unternehmer, der ein Portfolio von zahlungsgestörten Forderungen erwirbt, erbringt an den Forderungsverkäufer grundsätzlich selbst dann keine entgeltliche Leistung, wenn er diesen von der weiteren Verwaltung und Vollstreckung der Forderungen entlastet (Anschluss an das EuGH-Urteil vom 27. Oktober 2011 C-93/10, GFKL, UR 2011, 933, DStR 2011, 2093, und BFH-Urteil vom 26. Januar 2012 V R 18/08, BFH/NV 2012, 678).

2. Soweit wegen Rückbeziehung der übertragenen Forderungen auf einen zurückliegenden Stichtag der Forderungsverkäufer noch das Portfolio verwaltet, liegt hierin eine unselbständige Nebenleistung zum steuerfreien Forderungsverkauf, die das rechtliche Schicksal der Hauptleistung teilt.

Tatbestand

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist ein im Inland ansässiges Kreditinstitut. Mit Vertrag vom 18. Februar 2005 verkaufte sie eine Zusammenfassung im Einzelnen genau bezeichneter notleidender Geldforderungen im Nennwert von insgesamt 295.600.000 EUR nebst zugehörigen dinglichen und schuldrechtlichen Sicherheiten samt Neben-, Vorzugs- und Gestaltungsrechten (Portfolio) an die X Ltd., eine im Vereinigten Königreich ansässige Zweckgesellschaft (Käuferin) zum Preis von 42.411.000 EUR (14,34 % des Nennwertes). Die dem Portfolio zu Grunde liegenden Darlehensverträge hatte die Klägerin zuvor ausnahmslos wegen Zahlungsverzugs gekündigt. Zum überwiegenden Teil handelte es sich um Darlehensrückzahlungsansprüche gegen Schuldner, über deren Vermögen bereits das Insolvenzverfahren eröffnet worden war.

Der Kaufvertrag wurde aufgrund einer durch Abtretung der Forderungen und Rechte im Wege der Einzelrechtsnachfolge an die im Inland ansässige A-GmbH und durch Zahlung von 38.351.187,20 EUR an die Klägerin erfüllt. Die Verantwortung oder Haftung der Klägerin für die Zahlungsfähigkeit der Schuldner oder die Werthaltigkeit der Sicherheiten wurde ausdrücklich ausgeschlossen.

Nach Ziff. 4.2.2 des vom Finanzgericht (FG) in Bezug genommenen Kaufvertrages vom 18. Februar 2005 erfolgte der Verkauf mit wirtschaftlicher Wirkung zum Cut-off-Date (31. Dezember 2004). Nutzungen (insbesondere die Portfolio-Eingänge), Lasten und Risiken (insbesondere die Portfolio-Aufwendungen) der Portfolio-Forderungen und Portfolio-Sicherheiten bis zum Cut-off-Date (einschließlich) sollten der Verkäuferin zustehen, während sie nach dem Cut-off-Date (ausschließlich) der Käuferin zustanden.

Die am Vollzugstag von der Käuferin zu bezahlende Gegenleistung bestand nach § 4 Ziff. 4.2.2 des Vertrages aus:

a) dem Kaufpreis

b) abzüglich des in der Anlage Geschätzte Portfolio-Eingänge ausgewiesenen Betrages

c) zuzüglich des in der Anlage Geschätzte Portfolio-Auszahlungen ausgewiesenen Betrages

d) zuzüglich Zinsen in Höhe von 4 % p.a. ab dem Cut-off-Date (ausschließlich) bis zum Vollzugstag (einschließlich) auf den sich aus Ziff. 4.2.2 (a) bis 4.2.2 (c) genannten Beträgen ergebenden Saldo

e) zuzüglich des in der Anlage Geschätzte Portfolio-Aufwendungen ausgewiesenen Betrages

f) abzüglich des zu verrechnenden Gesamtbetrages der nicht verrechneten Sicherheitenerlöse.

Portfolio-Aufwendungen sind unter § 1 Ziff. 1 des Vertrages definiert als „alle in Übereinstimmung mit der vor dem Cut-off-Date bei der Verkäuferin üblichen Praxis auf die Portfolio-Forderungen oder Portfolio-Sicherungen vernünftigerweise getätigten Aufwendungen im Sinne von § 670 BGB, insbesondere im Rahmen ordnungsgemäßen Geschäftsbetriebes entstandene Kosten Dritter, einschließlich Kosten für Vollstreckungsmaßnahmen … „.

In Abschn. 3.4 des Vertrages legten die Vertragsparteien weiter fest, dass übereinstimmend davon ausgegangen werde, dass die Käuferin im Zusammenhang mit der Übertragung des Portfolios keine umsatzsteuerpflichtigen Leistungen an die Klägerin erbringe. Falls die Finanzverwaltung jedoch anderer Auffassung sei, sei von einem voraussichtlich realisierbaren Wert der übertragenen Forderungen von insgesamt 50.182.000 EUR (= 16,97 %) auszugehen. Für diesen Fall sei vereinbart, dass die Käuferin einen Teil der Differenz zwischen dem vereinbarten Kaufpreis und dem voraussichtlich realisierbaren Wert des Portfolios als Gegenleistung für eine Kreditgewährung der Käuferin an die Klägerin erhalte, da davon ausgegangen werde, dass die Klägerin den voraussichtlich realisierbaren Teil erst über einen Zeitraum von ca. fünf Jahren hätte realisieren können. Bei einem insoweit zu Grunde zu legenden kalkulatorischen Zinssatz von 4,5 % pro Jahr ergebe sich damit ein auf die Kreditgewährung entfallender Teilbetrag von 4.771.000 EUR. Der nach Abzug dieses Betrages noch verbleibende Differenzbetrag von 3 Mio. EUR sei um die enthaltene Umsatzsteuer zu kürzen.

In der Annahme, die Käuferin habe mit dem Erwerb der zahlungsgestörten Forderungen keine Leistungen an die Verkäuferin erbracht, erklärte die Klägerin in ihrer Umsatzsteuererklärung 2005 nach § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Abs. 2 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes in der im Streitjahr 2005 geltenden Fassung (UStG) für Leistungen anderer im Ausland ansässiger Unternehmer einen Betrag von … EUR.

Dagegen ging der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) davon aus, dass die Käuferin im Zusammenhang mit der Übertragung des Portfolios steuerbare und steuerpflichtige Leistungen gegen ein Entgelt von 6.699.237,00 EUR (Nettobetrag der Differenz zwischen gezahltem Kaufpreis und voraussichtlich realisierbarem Wert der Forderungen) erbracht habe und setzte im Bescheid vom 11. April 2007 für Leistungen nach § 13b Abs. 1 Nr. 1 UStG einen um 1.071.861,92 EUR erhöhten Betrag (… EUR) an.

Einspruch und Klage mit dem Ziel der Minderung der Umsatzsteuer um 1.071.861,92 EUR hatten keinen Erfolg. Gegenstand des Klageverfahrens war nach mehreren Änderungen zuletzt der geänderte Bescheid vom 20. November 2009. Der streitige Sachverhalt blieb unberührt.

Das FG vertrat in dem in „Entscheidungen der Finanzgerichte“ 2010, 907 veröffentlichten Urteil unter Hinweis auf das Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) vom 26. Juni 2003 C-305/01, MKG (Slg. 2003, I-6729, BStBl II 2004, 688) die Auffassung, der Erwerber zahlungsgestörter Forderungen aus bereits gekündigten Kundenkreditverträgen (sog. non-performing loans, NPL) erbringe mit der Übernahme des Portfolios gegenüber dem inländischen Kreditinstitut eine steuerbare und steuerpflichtige Leistung an den Verkäufer. Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer sei die Differenz zwischen vereinbartem Kaufpreis und dem wirtschaftlichen Restwert des Portfolios. Die Klägerin schulde die Umsatzsteuer für diese von der im Ausland ansässigen Käuferin an die Klägerin erbrachten Leistungen nach § 13b Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 2 UStG.

Hiergegen richtet sich die Revision der Klägerin. Unter Hinweis auf das Urteil des EuGH vom 27. Oktober 2011 C-93/10, GFKL (Umsatzsteuer-Rundschau –UR– 2011, 933, Deutsches Steuerrecht –DStR– 2011, 2093 zu Art. 2 Abs. 1 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG –Richtlinie 77/388/EWG–) und das nachfolgende Senatsurteil vom 26. Januar 2012 V R 18/08 (BFH/NV 2012, 678 zu § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG) ist sie der Auffassung, der Erwerber zahlungsgestörter Forderungen erbringe keine Factoring-Leistung an den Verkäufer. Denn er erbringe keine Leistung an die Verkäuferin aufgrund einer dauernden Geschäftsbeziehung, sondern aufgrund eines einmaligen Veräußerungsvorganges, bei dem der Forderungsverkäufer am weiteren wirtschaftlichen Schicksal der Forderungen nicht mehr interessiert sei. Unerheblich sei, dass die Vertragsparteien unter Berücksichtigung der entgegenstehenden Auffassung der Finanzverwaltung eine „Differenz“ (Abschlag) zwischen dem (abgezinsten) wirtschaftlichen Wert und dem Kaufpreis im Vertrag ausgewiesen hätten.

Zum Unterschied zwischen dem vereinbarten und dem gezahlten Kaufpreis trägt sie vor, dieser beruhe darauf, dass der Portfolio-Verkauf mit wirtschaftlicher Wirkung zum Cut-off-Date (31. Dezember 2004) vereinbart gewesen sei und es sich insoweit um Kaufpreisanpassungen handele. Die von der Käuferin an die Klägerin zu zahlenden Zinsen seien eine Vergütung für die spätere Vereinnahmung des auf den 31. Dezember 2004 ermittelten Kaufpreises und beträfen keine Leistung der Klägerin an die Käuferin. Bei den „Portfolio-Aufwendungen“ handele es sich um Gerichts-, Anwalts- und Notarkosten, die ab dem 31. Dezember 2004 wirtschaftlich der Käuferin zuzurechnen und von ihr zu tragen seien. Selbst wenn man darin eine Leistung der Klägerin sehe, handele es sich um eine Nebenleistung zu dem nach § 4 Nr. 8 Buchst. c UStG steuerfreien Forderungsverkauf. Sie seien durch das Grundgeschäft verursacht und damit eng verbunden und im Übrigen bei Forderungsverkäufen als ergänzende Vertragsregelung bei einem abweichenden Vollzugstag üblich und hätten keinen eigenen wirtschaftlichen Zweck.

Allerdings erklärte sie in der mündlichen Verhandlung, dass wegen einer noch erforderlichen Vorsteuerkorrektur um 16.556,72 EUR der Klageantrag entsprechend zu mindern sei.

Die Klägerin beantragt sinngemäß,

das Urteil des FG aufzuheben und den Umsatzsteuerbescheid 2005 vom 20. November 2009 um 1.055.265,20 EUR (1.071.861,92 EUR ./. 16.596,72 EUR) zu mindern und die Umsatzsteuer auf … EUR herabzusetzen.

Das FA beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen, hilfsweise der Klägerin die Kosten des Verfahrens aufzuerlegen.

Das FA ist der Auffassung, die Forderungskäuferin habe an die Klägerin eine steuerbare Leistung in Form der Übernahme des Ausfallrisikos und der Wahrnehmung von Einziehungsmaßnahmen erbracht. Auch sei kein weiterer Abschlag vom Kaufpreis gerechtfertigt, weil bei zahlungsgestörten Forderungen die verzögerte Realisierbarkeit bereits im Kaufpreis einkalkuliert sei. Der EuGH habe im Urteil GFKL in UR 2011, 933, DStR 2011, 2093 ausdrücklich festgestellt, dass eine unter den Anwendungsbereich des Art. 2 Nr. 1 der Richtlinie 77/388/EWG fallende wirtschaftliche Tätigkeit (nur dann) nicht vorliege, wenn die Differenz zwischen dem Nennwert der Forderungen und deren Kaufpreis den tatsächlichen wirtschaftlichen Wert der betreffenden Forderungen widerspiegele. Im Streitfall sei für ein Forderungsportfolio, welches einen gewissen wirtschaftlichen Nennwert und ein gewisses Ausfallrisiko aufweise, ein vertraglich genau bezifferter Betrag für den Einzug der Forderungen vereinbart gewesen. Dass die Gegenleistung (Einzugsleistung und Übernahme des Ausfallrisikos) nicht ausdrücklich genannt sei, sei unerheblich, denn eine andere Gegenleistung für diese Differenz sei nicht erkennbar. Die zwischen Übertragungsstichtag und Vollzugstag erfolgten Portfolio-Eingänge und die von der Klägerin vereinnahmten Sicherheitserlöse minderten nicht den Kaufpreis, vielmehr sei der tatsächlich zu zahlende Kaufpreis um diese Zahlungen im Wege der Verrechnung zu vermindern, da die von der Klägerin vereinnahmten Beträge der Käuferin bereits zugestanden hätten und diese daher einen Herausgabeanspruch gegen die Klägerin gehabt habe. Die Weiterbelastung der zwischen dem Übertragungsstichtag und Vollzugstag angefallenen Portfolio-Aufwendungen belege das Einvernehmen zwischen Klägerin und Käuferin, dass der wirtschaftliche Wert höher gewesen sei als der vereinbarte Kaufpreis; denn andernfalls hätte die Käuferin keinen Gewinn erzielen können. Die Weiterberechnung eines Betrages von 230.718,28 EUR für den Einzug von Forderungen belege, dass die Aufwendungen für den Forderungseinzug nicht nur marginal seien; Aufwendungen in der bezeichneten Höhe für Forderungen in Höhe von 4.556.279,42 EUR entsprächen rechnerisch bezogen auf das gesamte Portfolio 2.541.087,51 EUR.

Zumindest sei ein steuerpflichtiger Leistungsaustausch im Zwischenzeitraum zwischen Stichtag und Vertragsschluss anzunehmen. Der Differenzbetrag zwischen der vereinbarten Kaufsumme von 42.411.000 EUR und der tatsächlichen Zahlung in Höhe von 38.351.187,20 EUR sei Entgelt für eine Leistung der Forderungskäuferin an die Klägerin in Form der Entlastung der Käuferin vom Forderungseinzug im Zwischenzeitraum.

Richter am Bundesfinanzhof (RiBFH) Dr. A hat mitgeteilt, dass er am vorausgegangenen Verfahren wegen Umsatzsteuer 2005 sowie im Verfahren wegen Aussetzung der Vollziehung (AdV) des Umsatzsteuerbescheides für 2005 als Prozessbevollmächtigter der Klägerin aufgetreten sei. RiBFH Dr. B war als Richter beim FG über den Antrag der Klägerin auf AdV tätig.

Entscheidungsgründe

II. A. Der Senat entscheidet in der geschäftsplanmäßigen Besetzung einschließlich des RiBFH Dr. B und anstelle des nach § 51 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) i.V.m. § 41 Nr. 4 der Zivilprozessordnung (ZPO) ausgeschlossenen RiBFH Dr. A mit dem nach dem Geschäftsverteilungsplan des Bundesfinanzhofs (BFH) für dessen Vertretung zuständigen RiBFH Dr. C.

Nach § 51 Abs. 1 FGO gelten für die Ausschließung oder Ablehnung der Gerichtspersonen die §§ 41 bis 49 ZPO sinngemäß.

1. Nach § 41 Nr. 4 ZPO ist ein Richter von der Ausübung des Richteramts kraft Gesetzes ausgeschlossen in Sachen, in denen er als Prozessbevollmächtigter oder Beistand einer Partei bestellt oder als gesetzlicher Vertreter einer Partei aufzutreten berechtigt ist oder gewesen ist. Diese Voraussetzungen liegen in Bezug auf RiBFH Dr. A vor. An dessen Stelle tritt nach dem Geschäftsverteilungsplan für 2013 Teil A, V. Senat der zu dessen Vertretung berufene RiBFH Dr. C.

2. Nach § 41 Nr. 6 ZPO ausgeschlossen ist ein Richter in Sachen, in denen er in einem früheren Rechtszug oder im schiedsrichterlichen Verfahren bei dem Erlass der angefochtenen Entscheidung mitgewirkt hat, sofern es sich nicht um die Tätigkeit eines beauftragten oder ersuchten Richters handelt. Die Regelung betrifft nur die Mitwirkung beim Erlass der angefochtenen Entscheidung selbst in einer früheren (unteren) Instanz (vgl. BFH-Beschlüsse vom 31. Januar 2001 II R 49/00, BFH/NV 2001, 931, und vom 6. Februar 1996 X B 95/95, BFH/NV 1996, 752). Kein Fall des § 41 Nr. 6 ZPO liegt daher vor, wenn der Richter in der früheren Instanz in einem anderen Verfahren mitgewirkt hat, wie hier RiBFH Dr. B, an einem zurückweisenden Beschluss in dem im Übrigen lediglich summarischen Verfahren wegen AdV.

B. Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Zurückverweisung des Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO). Entgegen der Auffassung des FG erbringt ein Unternehmer, der aufgrund der Vorgaben des Schreibens des Bundesministeriums für Finanzen (BMF) vom 3. Juni 2004 IV B 7 -S 7104- 18/04, BStBl I 2004, 737 zahlungsgestörte Forderungen unter „Vereinbarung“ eines vom Kaufpreis abweichenden „wirtschaftlichen Werts“ erwirbt, an den Forderungsverkäufer keine entgeltliche Leistung. Soweit wegen Rückbeziehung der übertragenen Forderungen auf einen zurückliegenden Stichtag die Klägerin noch das Portfolio verwaltet hat, liegt darin lediglich eine Nebenleistung zum steuerfreien Forderungsverkauf ohne eigenständiges wirtschaftliches Gewicht. Gleichwohl führt die Revision zur Zurückverweisung, weil wegen der erforderlichen Vorsteuerkorrekturen Feststellungen des FG fehlen.

1. Das FA hat zu Unrecht Umsatzsteuer wegen einer Factoring-Leistung der Käuferin an die Verkäuferin nach § 13b Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 UStG festgesetzt. Nach dieser Vorschrift schuldet der Leistungsempfänger u.a. die Umsatzsteuer, wenn er ein Unternehmer ist und sonstige Leistungen eines im Ausland ansässigen Unternehmers bezieht mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistungen ausgeführt werden, oder mit Ausstellung der Rechnung.

a) Entgegen der Auffassung des FG hat die im Ausland ansässige Käuferin im Streitfall durch den entgeltlichen Erwerb der zahlungsgestörten Forderungen keine steuerbare Leistung an die Klägerin erbracht. Ein Unternehmer, der auf eigenes Risiko sog. zahlungsgestörte Forderungen (s. dazu BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 737, IV Tz 12; Abschn. 18 Abs. 12 Sätze 5 ff. Umsatzsteuer-Richtlinien 2008; Abschn. 2.4. Abs. 7 und 8 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses –UStAE–) zu einem unter ihrem Nennwert liegenden Preis kauft, erbringt keine entgeltliche Leistung i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG und Art. 2 Nr. 1 der Richtlinie 77/388/EWG, wenn die Differenz zwischen dem Nennwert dieser Forderungen und deren Kaufpreis den tatsächlichen wirtschaftlichen Wert der betreffenden Forderungen zum Zeitpunkt ihrer Übertragung widerspiegelt (vgl. EuGH-Urteil GFKL in UR 2011, 933, DStR 2011, 2093 Rdnr. 26; BFH-Urteile vom 26. Januar 2012 V R 18/08, BFHE 236, 250, DStR 2012, 513, und vom 15. Mai 2012 XI R 28/10, BFHE 237, 537). Vielmehr erbringt die Forderungsverkäuferin eine nach § 4 Nr. 8 Buchst. c UStG steuerfreie Leistung an die Forderungskäuferin, nicht aber –umgekehrt– die Käuferin eine Factoring-Leistung an die Verkäuferin.

b) Entgegen der Auffassung des FA unterscheiden sich die vom EuGH und nachfolgend vom erkennenden Senat entschiedenen Sachverhalte in diesem Punkt nicht. Denn in beiden Fällen haben die Vertragsbeteiligten lediglich aufgrund der unterschiedlichen Beurteilung des Verkaufs zahlungsgestörter Forderungen und unter Berücksichtigung des BMF-Schreibens in BStBl I 2004, 737, das zur Umsetzung des EuGH-Urteils MKG in Slg. 2003, I-6729, BStBl II 2004, 688 und des Folgeurteils des BFH vom 4. September 2003 V R 34/99 (BFHE 203, 209, BStBl II 2004, 667) ergangen war, eine vertragliche Vereinbarung zum sog. wirtschaftlichen Nennwert der verkauften Forderungen getroffen und für beide Vertragspartner verbindlich die Kalkulation des Kaufpreises für die zahlungsgestörten Forderungen aufgeschlüsselt, dies ausgehend vom voraussichtlich realisierbaren Teil der Forderungen, der voraussichtlichen Zeitspanne bis zur Realisierung der Forderung von ca. fünf Jahren unter Berücksichtigung eines angenommenen Zinssatzes den abgezinsten wirtschaftlichen Wert beziffert und –ebenso wie in dem vom EuGH und BFH entschiedenen Fall– einen Abschlag (hier von 3 Mio. EUR) berücksichtigt. Zwar steht –worauf das FA zur Begründung seiner Auffassung hinweist– nach dem Leitsatz des EuGH-Urteils MKG in Slg. 2003, I-6729, BStBl II 2004, 688 das Fehlen einer entgeltlichen Leistung und einer wirtschaftlichen Tätigkeit unter dem Vorbehalt, dass „die Differenz zwischen dem Nennwert dieser Forderungen und deren Kaufpreis den tatsächlichen wirtschaftlichen Wert der betreffenden Forderungen zum Zeitpunkt ihrer Übertragung widerspiegelt“. Aus dem vereinbarten Abschlag von insgesamt 7.771.000 EUR (4.771.000 EUR Zinsen wegen des voraussichtlich erst binnen fünf Jahren erzielbaren geschätzten Wert von 50.182.000 EUR und zusätzlich Abschlag von 3 Mio. EUR) lässt sich nicht ableiten, dass die Parteien einen Forderungskauf zu einem unter dem tatsächlichen wirtschaftlichen Wert liegenden Kaufpreis vereinbaren wollten. Denn die einvernehmliche vertragliche Bezifferung eines wirtschaftlichen Wertes und des vom FA als Entgelt beurteilten Abschlags war nur durch die Vorgaben der Finanzverwaltung (vgl. BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 737, und später Abschn. 2.4 Abs. 8 UStAE) veranlasst, wie der Senat in seinem Vorlagebeschluss vom 10. Dezember 2009 V R 18/08 BFHE 227, 528, BStBl II 2010, 654, unter II.3.b bb (3) ausführlich dargelegt hat. Die gegenteilige Verwaltungsauffassung ist mit dem EuGH-Urteil GFKL in UR 2011, 933, DStR 2011, 2093 nicht vereinbar.

c) Da die Klägerin keine steuerbaren Leistungen von der im Ausland ansässigen Käuferin der zahlungsgestörten Forderungen bezogen hat, scheidet die Inanspruchnahme der Klägerin nach § 13b Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 UStG aus.

2. Entgegen der Auffassung des FA hat auch die Klägerin keine steuerpflichtigen Leistungen an die Käuferin deswegen erbracht, weil die Käuferin nicht den vereinbarten Kaufpreis von 42.441.000 EUR, sondern nur 38.351.187,20 EUR bezahlt hat. Denn dieser Unterschiedsbetrag ist kein Entgelt für eine steuerpflichtige Leistung der Klägerin an die Käuferin.

a) Am Vollzugstag (nach § 1 Ziff. 1.1 des Vertrages vom 18. Februar 2005) hatte nach § 4 Ziff. 4.2.2 die Käuferin den Kaufpreis abzüglich des in der Anlage Geschätzte Portfolio-Eingänge ausgewiesenen Betrages, zuzüglich des in der Anlage Geschätzte Portfolio-Auszahlungen ausgewiesenen Betrages sowie Zinsen und zuzüglich des in der Anlage Geschätzte Portfolioaufwendungen ausgewiesenen Betrages zu bezahlen, abzüglich des zu verrechnenden Gesamtbetrages der nicht verrechneten Sicherheitserlöse. Nach § 3 Ziff. 3.2 des Kaufvertrages vom 18. Februar 2005 erfolgte der Verkauf „mit wirtschaftlicher Wirkung zum 31. Dezember 2004 (Cut-off-Date) und stehen Nutzungen (insbesondere Portfolio-Eingänge), Lasten und Risiken (insbesondere die Portfolio-Aufwendungen) der Portfolioforderungen und Portfoliosicherheiten bis zum Cut-off-Date der Verkäuferin zu, während sie je nach dem Cut-off-Date (ausschließlich) der Käuferin zustehen“.

b) Offenbleiben kann, ob die Voraussetzungen für eine steuerbare Leistung gegen Entgelt i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG und Art. 2 Nr. 1 der Richtlinie 77/388/EWG erfüllt sind, soweit für die Zeit zwischen dem Cut-off-Date und dem am 18. Februar 2005 geschlossenen Forderungsverkauf Zinsen und Aufwendungsersatz für die Verwaltung und Einziehung der Forderungen (z.B. für Rechtsanwalts- und Notarkosten) vereinbart waren. Denn auch wenn dies zu bejahen wäre, handelt es sich insoweit jedenfalls um Teile einer als einheitlich zu beurteilenden Leistung, die als Forderungsverkauf nach § 4 Nr. 8 Buchst. c UStG steuerfrei ist.

aa) Nach ständiger Rechtsprechung des EuGH und des BFH ist bei einem Umsatz, der verschiedene Einzelleistungen und Handlungen umfasst, eine Gesamtbetrachtung vorzunehmen, um zu bestimmen, ob dieser Umsatz zwei oder mehr getrennte Leistungen oder eine einheitliche Leistung umfasst (vgl. z.B. EuGH-Urteil vom 19. Juli 2012 C-44/11, Deutsche Bank, BStBl II 2012, 945 Rdnrn. 18 ff.; BFH-Urteil vom 15. September 2011 V R 36/09, BFHE 235, 507, BStBl II 2012, 365). Zum einen liegt eine einheitliche Leistung vor, wenn eine oder mehrere Einzelleistungen eine Hauptleistung bilden und die andere Einzelleistung oder die anderen Einzelleistungen eine oder mehrere Nebenleistungen bilden, die das steuerliche Schicksal der Hauptleistung teilen. Eine Leistung ist insbesondere dann Neben- und nicht Hauptleistung, wenn sie für die Kundschaft keinen eigenen Zweck, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistungserbringers unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen. Zum anderen kann sich eine einheitliche Leistung daraus ergeben, dass zwei oder mehrere Handlungen oder Einzelleistungen des Steuerpflichtigen für den Kunden so eng miteinander verbunden sind, dass sie objektiv einen einzigen untrennbaren wirtschaftlichen Vorgang bilden, dessen Aufspaltung wirklichkeitsfremd wäre (z.B. EuGH-Urteil Deutsche Bank AG in BStBl II 2012, 945 Rdnr. 21).

bb) Zwar rechtfertigt –entgegen der Auffassung der Klägerin– der Umstand, dass eine Leistung erst durch eine andere Leistung –hier durch den Forderungsverkauf– veranlasst ist, nicht schon die Beurteilung als Nebenleistung. Bei der erforderlichen Gesamtbetrachtung ist jedoch die aufgrund der schuldrechtlich zulässigen wirtschaftlichen Rückbeziehung der Forderungsübertragung zu berücksichtigen, dass eine Anpassung der Gegenleistung bezogen auf den zu dem vereinbarten Cut-off-Date vereinbarten Kaufpreis und dem Zeitpunkt des Vollzugs des Kaufvertrages erforderlich war. Insoweit ist hinsichtlich der Zinsen das EuGH–Urteil vom 27. Oktober 1993 C-281/91, Muys’en De Winter’s Bouw en Aannemingsbedrijf BV, (Slg. 1993, I-5405 Rdnr. 18), vgl. auch BFH-Urteil in BFHE 237, 537 zu beachten, wonach, wenn ein Lieferer oder Erbringer von Dienstleistungen einem Kunden bis zur Erbringung der Leistung einen Zahlungsaufschub gegen Zahlung von Zinsen einräumt, diese Zinsen kein Entgelt für einen Kredit, sondern ein Bestandteil der für die Lieferung der Gegenstände oder die Dienstleistung empfangenen Gegenleistung i.S. von Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG ist. Vergleichbares gilt für die Aufwendungen, die zwischen dem vereinbarten Stichtag für die Ermittlung des Werts des übertragenen Portfolios und dem Tag der Abtretung der Forderungen erforderlich waren.

cc) Die vereinbarten Zu- und Abschläge vom Kaufpreis in Bezug auf Portfolio-Eingänge, Auszahlungen und nicht verrechnete Sicherheitserlöse im Zeitraum zwischen Cut-off-Date und Vollzugszeitpunkt stellen schon deshalb keine Leistungen der Klägerin an die Käuferin dar, weil sie Veränderungen im Forderungsbestand gegenüber dem zum 31. Dezember 2004 angenommenen Bestand betreffen, die bei der Ermittlung des Kaufpreises zum 31. Dezember 2005 nicht berücksichtigt werden konnten.

dd) Da die Klägerin weder Umsatzsteuer für Leistungen der im Ausland ansässigen Käuferin nach § 13b Abs. 1 Nr. 1 UStG i.V.m. Abs. 2 UStG noch Umsatzsteuer für bisher nicht berücksichtigte steuerpflichtige Leistungen an die Käuferin schuldet, führt die Revision zur Aufhebung des FG-Urteils. Die Sache ist nicht spruchreif. Da noch Feststellungen zur erforderlichen Vorsteuerkorrektur, die die Klägerin erst in der mündlichen Verhandlung mit 16.596,72 EUR angegeben hat, fehlen, geht die Sache zur Nachholung der fehlenden Feststellungen an das FG zurück.

Steuern & Recht

Anschaffungsnebenkosten bei unentgeltlichem Erwerb

18. September 2013 steuerschroeder.de

Kosten für die Auseinandersetzung eines Nachlasses können bei zum Nachlass gehörenden vermieteten Grundstücken zu Anschaffungsnebenkosten führen, die im Rahmen von Absetzungen für Abnutzung (AfA) abziehbar sind. Dies hat der Bundesfinanzhof (BFH) durch Urteil vom 09.07.2013 (Az. IX R 43/11) entschieden.

Die Klägerin und ihr Bruder hatten von ihren Eltern mehrere Grundstücke geerbt. Den Nachlass teilten sie in der Weise auf, dass die Klägerin zwei mit Wohngebäuden bebaute, vermietete Grundstücke als Alleineigentümerin erhielt. Die Kosten hierfür (u. a. Notar- und Grundbuchkosten) machte sie bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend. Das Finanzamt lehnte dies ab, da Kosten, die mit einem unentgeltlichen Erwerb (hier: Erbfall) zusammenhingen generell nicht abziehbar seien. Dies entsprach der langjährigen, durch ein Schreiben des Bundesministers der Finanzen geregelten Rechtspraxis. Das Finanzgericht (FG) hat der Klage stattgegeben.

Der BFH hat die Rechtsauffassung des FG bestätigt und die gegenteilige Rechtsansicht der Finanzverwaltung verworfen. Die Kosten für die Auseinandersetzung des Nachlasses dienten dem Erwerb des Alleineigentums an dem Vermietungsobjekt. Sie seien deshalb wie bei einem teilentgeltlichen Erwerb in voller Höhe als Anschaffungsnebenkosten abziehbar. Dass der unentgeltliche Erwerber im Übrigen die Anschaffungs- und Herstellungskosten seines Rechtsvorgängers fortschreiben muss (vgl. § 11d Abs. 1 Satz 1 EStDV) steht dem nicht entgegen, denn die Vorschrift betrifft nur die Verhältnisse des Rechtsvorgängers und schließt eigene Anschaffungskosten des Rechtsnachfolgers nicht aus.

Die Anschaffungsnebenkosten erhöhen die Bemessungsgrundlage für die AfA. AfA kann nur für abnutzbare Wirtschaftsgüter in Anspruch genommen werden; bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nur für das Gebäude, nicht aber für den anteiligen Wert des Grundstücks. Der BFH hat die Sache deshalb an das FG zurückverwiesen, damit es die noch fehlenden Feststellungen nachholt.

BFH, Pressemitteilung Nr. 62/13 vom 18.09.2013 zum Urteil IX R 43/11 vom 09.07.2013

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 9.7.2013, IX R 43/11

Anschaffungsnebenkosten bei unentgeltlichem Erwerb

Leitsätze

1. Erbauseinandersetzungskosten sind als Anschaffungsnebenkosten i.S. des § 255 Abs. 1 Satz 2 HGB im Wege der AfA abziehbar, wenn sie der Überführung der bebauten Grundstücke von der fremden in die eigene Verfügungsmacht und damit der alleinigen Verwirklichung des Tatbestands der Einkunftserzielung dienen.

2. § 11d Abs. 1 EStDV orientiert sich an den Werten des Rechtsvorgängers, erfasst daher nicht die beim Rechtsnachfolger angefallenen Anschaffungs- und Herstellungskosten.

Tatbestand

I. Streitig ist die steuerrechtliche Berücksichtigung von Anschaffungsnebenkosten bei einem (ansonsten) unentgeltlichen Erwerb.

Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind Eheleute und werden zur Einkommensteuer zusammen veranlagt. Die Klägerin und ihr Bruder waren zu gleichen Teilen Miterben des Nachlasses ihrer verstorbenen Eltern. Die Geschwister hatten sich schon vor 2001 über den Nachlass teilweise auseinandergesetzt. Aufgrund notarieller Vereinbarung vom 27. September 2001 setzten sie sich mit Wirkung vom 31. Juli 2001 über den ausschließlich aus Grundstücken bestehenden Restnachlass auseinander: Die Klägerin erhielt danach zwei mit Wohngebäuden bebaute Grundstücke zum Alleineigentum; der Bruder erhielt den restlichen Grundbesitz.

Auf dem einen Grundstück befinden sich zwei 1938 und 1955 errichtete Gebäude, die in späteren Jahren jeweils erweitert wurden. Das letztere Gebäude wird zu unstreitig 20 % von den Klägern selbst genutzt, im Übrigen ist es vermietet. Das 1957 errichtete Gebäude auf dem anderen Grundstück ist ebenfalls vermietet. Alle auf die Gebäude und Gebäudeteile entfallenden Herstellungskosten waren von der Erbengemeinschaft und ihren Rechtsvorgängern mit 2 % jährlich abgeschrieben worden.

Durch die Erbauseinandersetzung entstanden der Klägerin Kosten in Höhe von 10.357 DM/5.295 EUR (Kosten des Erbauseinandersetzungsvertrages, Kosten der Grundbucheintragung u.a.). Hiervon entfielen –unter Berücksichtigung der Wertverhältnisse der durch die Erbauseinandersetzung erworbenen Objekte– unstreitig 1.268 DM/648 EUR auf die selbstgenutzte Wohnung und der Rest (9.089 DM/4.647 EUR) auf die vermieteten Objekte.

Für die Jahre 2003 bis 2006 (Streitjahre) berücksichtigte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt –FA–) die Kosten der Erbauseinandersetzung wegen des unentgeltlichen Erwerbs insgesamt nicht. Es ermittelte die Vermietungseinkünfte unter Berücksichtigung der Absetzung für Abnutzung (AfA) gemäß § 11d der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV) nach den Herstellungskosten der Rechtsvorgänger und nach dem Hundertsatz, der für diese maßgebend sein würde (2 %), aber ohne Einbeziehung der Kosten der Erbauseinandersetzung.

Die eingelegten Einsprüche blieben insoweit ohne Erfolg.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. In seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 223 veröffentlichten Urteil führte es zur Begründung aus, das FA habe die durch die Erbauseinandersetzung entstandenen Kosten zu Unrecht unberücksichtigt gelassen. Diese nicht dem Erbvorgang zuzuordnenden Kosten seien vielmehr, soweit sie auf die vermieteten Wohnungen entfielen, also in Höhe von 9.089 DM/4.647 EUR, wie bei einem teilentgeltlichen Erwerb als Anschaffungsnebenkosten im Wege der AfA mit jährlich 182 DM/93 EUR bei den Vermietungseinkünften der Klägerin abzusetzen.

Mit der Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts (§ 9 Abs. 1, § 7 Abs. 1, 4 des Einkommensteuergesetzes –EStG–, § 11d EStDV). Nebenkosten eines voll unentgeltlichen Erwerbs führten weder zu Anschaffungskosten noch zu Werbungskosten (vgl. Bundesminister der Finanzen –BMF–, Schreiben vom 13. Januar 1993, BStBl I 1993, 80, Rz. 13).

Das FA beantragt,

unter Aufhebung des FG-Urteils die Klage als unbegründet abzuweisen.

Die Kläger beantragen sinngemäß,

die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

II. Die Revision (des FA) ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG hat zwar im Ergebnis zu Recht die anlässlich der Übertragung der Grundstücke von der Klägerin getragenen Aufwendungen als Anschaffungsnebenkosten beurteilt und, soweit sie auf die Gebäude entfallen, im Wege der AfA zum Abzug zugelassen; es hat aber die AfA zu Unrecht auch gewährt, soweit die Aufwendungen auf den Grund und Boden entfielen.

1. Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen sind als Werbungskosten i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG nach § 9 Abs. 1 Satz 2 EStG bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung abzuziehen, wenn sie durch sie veranlasst sind. Sie müssen mit der auf Vermietung und Verpachtung gerichteten Tätigkeit zusammenhängen und zur Förderung der Nutzungsüberlassung gemacht werden (ständige Rechtsprechung, z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 7. Februar 2012 IX R 27/10, BFH/NV 2012, 736; vom 18. Dezember 2001 IX R 24/98, BFH/NV 2002, 904, m.w.N.). Unter diesen Voraussetzungen sind Anschaffungskosten (des Vermietungsobjekts) als AfA abzusetzen (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 i.V.m. § 7 EStG; BFH-Urteil vom 26. Januar 2011 IX R 24/10, BFH/NV 2011, 1480). Nach § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a EStG sind bei –wie hier– im Privatvermögen befindlichen und zu Wohnzwecken genutzten Gebäuden, die nach dem 31. Dezember 1924 fertiggestellt worden sind, jährlich 2 % der Anschaffungs- und Herstellungskosten als AfA abzuziehen. Welche Aufwendungen zu den Anschaffungskosten zählen, bestimmt sich für die steuerrechtliche Beurteilung und insbesondere auch für Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nach § 255 Abs. 1 des Handelsgesetzbuchs –HGB– (vgl. BFH-Urteile vom 20. Juli 2010 IX R 4/10, BFHE 230, 392, BStBl II 2011, 35; vom 3. August 2005 I R 36/04, BFHE 211, 112, BStBl II 2006, 369).

a) Nach § 255 Abs. 1 Satz 1 HGB sind Anschaffungskosten alle Aufwendungen, die u.a. geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben, ihn also von der fremden in die eigene Verfügungsmacht zu überführen. Dazu gehören nach § 255 Abs. 1 Satz 2 HGB auch die Nebenkosten des Erwerbs, die alle im wirtschaftlichen Zusammenhang mit dem Anschaffungsvorgang verbundenen Kosten umfassen (vgl. BFH-Urteile vom 19. April 1977 VIII R 44/74, BFHE 122, 108, BStBl II 1977, 600; vom 20. April 2011 I R 2/10, BFHE 233, 251, BStBl II 2011, 761). Nicht entscheidend ist, ob diese Nebenkosten bereits vor oder im Zeitpunkt des Erwerbs oder erst im Anschluss hieran als Folgekosten des Erwerbsvorgangs entstehen (vgl. BFH-Urteil vom 3. Juli 1997 III R 114/95, BFHE 183, 504, BStBl II 1997, 811; Beschluss des Großen Senats des BFH vom 12. Juni 1978 GrS 1/77, BFHE 125, 516, BStBl II 1978, 620).

Fallen im Zusammenhang mit einem unentgeltlichen Erwerb Aufwendungen an, werden im Schrifttum unterschiedliche Auffassungen vertreten. Nach einer Ansicht können solche Kosten weder als sofort abziehbare Werbungskosten noch als Anschaffungsnebenkosten über die AfA berücksichtigt werden (Schmidt/ Wacker, EStG, 32. Aufl., § 16 Rz 76; BMF in BStBl I 1993, 80 Rz 13). Nach anderer Meinung sollen Nebenkosten, wenn sie in Ermangelung von Anschaffungskosten nicht im Wege der AfA abgesetzt werden können, als sofort abziehbare Werbungskosten oder Betriebsausgaben behandelt werden (Dusowski, Deutsche Steuer-Zeitung 2000, 584; Götz, Deutsches Steuerrecht 2006, 545; Glanegger in Schmidt, EStG, bis 28. Aufl., § 6 Rz 84). Schließlich wird die Ansicht vertreten, auch bei einem unentgeltlichen Erwerb seien Anschaffungsnebenkosten im Wege der AfA abziehbar (Blümich/Brandis, § 7 EStG Rz 258; Grube, Finanz-Rundschau –FR– 2007, 533, 538 f.; Schmidt/Kulosa, EStG, 32. Aufl., § 6 Rz 53, § 7 Rz 67; Lambrecht in Kirchhof, EStG, 12. Aufl., § 7 Rz 18; wohl auch Stobbe in Herrmann/ Heuer/Raupach, § 6 EStG Rz 292; im Ergebnis auch Herrmann in Frotscher, EStG, Freiburg 2011, § 6 Rz 136 a.E.).

Der erkennende Senat pflichtet der letzteren Auffassung bei. Der BFH hat schon in früheren Entscheidungen solche Nebenkosten bei teilentgeltlichen Erwerben nicht in einen unentgeltlichen und einen entgeltlichen Anteil aufgeteilt, sondern in voller Höhe als Anschaffungs(neben)kosten beurteilt (BFH-Urteile vom 20. Dezember 1990 XI R 2/85, BFH/NV 1991, 383; vom 24. April 1991 XI R 5/83, BFHE 164, 352, BStBl II 1991, 793; vom 11. September 1991 XI R 4/90, BFH/NV 1992, 169), weil sie der Überführung eines bebauten Grundstücks von der fremden in die eigene Verfügungsmacht dienten. Dem entspricht es, sie auch bei unentgeltlichem Erwerb als Anschaffungsnebenkosten (§ 255 (1) Satz 2 HGB) gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG steuerrechtlich zu berücksichtigen.

b) Die Überlegungen der Revision unter Bezugnahme auf das BMF-Schreiben in BStBl I 1993, 80 (Rz. 13) greifen nicht durch.

So geht das FA irrtümlich davon aus, es hätten sich nur die zuzurechnenden Einkünfte geändert, es fehle also an der Erwerbsbezogenheit der Aufwendungen. Vielmehr erzielten die Klägerin und ihr Bruder als Miterben gemeinschaftlich Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, solange ihre Erbengemeinschaft nicht auseinandergesetzt war (vgl. BFH-Beschluss vom 28. November 2012 IX B 103/12, BFH/NV 2013, 565). Mit der Erbauseinandersetzung wurde die Klägerin alleinige Eigentümerin und Trägerin der Rechte und Pflichten und verwirklichte hinsichtlich der ihr von der Erbengemeinschaft übertragenen Objekte (Rechtsträgerwechsel) allein den Tatbestand der Erzielung von Vermietungseinkünften (vgl. BFH-Beschluss vom 5. August 2004 IX B 60/04, BFH/NV 2004, 1649). Abgesehen davon, dass es auf die Erforderlichkeit von Aufwendungen nicht ankommt (vgl. Blümich/Thürmer, a.a.O., § 9 Rz 122; von Beckerath in Kirchhof, a.a.O., § 9 Rz 22; Schmidt/ Loschelder, EStG, 32. Aufl., § 9 Rz 20), dienten die aufgewendeten Nebenkosten nunmehr allein den von der Klägerin mit den erhaltenen Grundstücken verwirklichten Einkünftetatbestände (vgl. Grube, FR 2007, 533, 539).

Entgegen der Ansicht des FA schließt ein vorausgehender unentgeltlicher Erwerb (nachfolgende) Anschaffungsnebenkosten nicht aus. Kosten der Erbauseinandersetzung fallen an, um das Alleineigentum am Grundstück zu erlangen. Sie hängen deshalb mit dem Anschaffungsvorgang zusammen und bilden Anschaffungsnebenkosten i.S. des § 255 Abs. 1 Satz 2 HGB. Dem stehen die zu § 10e EStG ergangenen BFH-Urteile vom 8. Juni 1994 X R 51/91 (BFHE 175, 76, BStBl II 1994, 779) und vom 29. Juli 1998 X R 54/95 (BFHE 186, 400, BStBl II 1999, 128) nicht entgegen, wie das FG in seinem Urteil (zu I.4. seiner Entscheidungsgründe, S. 12 unten) unter Hinweis auf den Subventions- bzw. Lenkungscharakter der Norm zutreffend ausgeführt hat.

c) Auch kann aus § 11d Abs. 1 Satz 1 EStDV nichts Gegenteiliges hergeleitet werden. Nach dieser Vorschrift (dazu BFH-Urteil in BFH/NV 2012, 736, unter II.1.b, m.w.N.) bemessen sich bei unentgeltlich erworbenen Wirtschaftsgütern (des Privatvermögens) die AfA –soweit hier von Bedeutung– nach den Anschaffungs- und Herstellungskosten des Rechtsvorgängers. Eigene Anschaffungskosten des Rechtsnachfolgers regelt die Norm nicht. § 11d Abs. 1 EStDV orientiert sich an den Werten des Rechtsvorgängers, erfasst also nicht die in der Person des Rechtsnachfolgers entstandenen Anschaffungsnebenkosten. Daher erhöhen solche Nebenkosten eines unentgeltlichen Erwerbs (wie Notar- und Eintragungskosten) nicht die „AfA-Bemessungsgrundlage i.S.d. § 11d Abs. 1 EStDV“ (so unter Bezug auf BMF in BStBl I 1993, 80, Rz. 13: Stuhrmann in Bordewin/Brandt, § 7 EStG Rz 79; a.A. Waldhoff, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 7 Rz B 211 a.E.). Vielmehr begründet oder erhöht sich die insoweit eigenständige Bemessungsgrundlage (hier § 7 Abs. 1, Abs. 4 EStG) für das erworbene Objekt (gl.A. Blümich/ Brandis, a.a.O., § 7 Rz 258; Grube, FR 2007, 533, 538 f.; Schmidt/Kulosa, EStG, 32. Aufl., § 6 Rz 53, § 7 Rz 67; Lambrecht in Kirchhof, a.a.O., § 7 Rz 18; HHR/Stobbe, § 6 EStG Rz 292).

2. Nach diesen Maßstäben ist das FG-Urteil aufzuheben. Die Sache ist aber nicht spruchreif. Zwar hat das FG im Ergebnis zu Recht die Aufwendungen der Klägerin als Anschaffungsnebenkosten beurteilt, sie aber im Wege der AfA zum Abzug zu Unrecht auch insoweit zugelassen, als sie auf den Grund und Boden entfallen. Zur erforderlichen Aufteilung fehlen Feststellungen.

a) Bei den von der Klägerin aufgewendeten (Notar- und Eintragungs-)Kosten handelt es sich, soweit sie nicht auf die eigengenutzte Wohnung entfallen, nach zutreffender Ansicht des FG um Anschaffungskosten in Gestalt von Anschaffungsnebenkosten i.S. des § 255 Abs. 1 Satz 2 HGB. Denn diese Kosten waren nach dessen bindenden tatsächlichen Feststellungen (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) Gegenleistung für die Überführung der bebauten Grundstücke von der fremden (Erbengesamthandsgemeinschaft) in die eigene Verfügungsmacht (der Klägerin); sie dienten damit der mit Auslauf der Erbengemeinschaft beginnenden alleinigen Verwirklichung des Tatbestands der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung durch die Klägerin. In Fortführung der Rechtsprechung zum teilentgeltlichen Erwerb (s. oben II.1.a, letzter Absatz) sind daher solche Kosten –auch bei einem ansonsten unentgeltlichen Erwerb im Rahmen einer Erbauseinandersetzung– als Anschaffungskosten des Rechtsnachfolgers im Wege der AfA –neben der AfA gemäß § 11d Abs. 1 EStDV nach den Werten des Rechtsvorgängers– aufgrund eigenständiger Rechtsgrundlage gemäß § 7 Abs. 1, Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a EStG zum Abzug zuzulassen, soweit sie auf die Gebäude entfallen.

b) Zu Unrecht hat das FG die AfA aber insoweit gewährt, als die angefallenen Nebenkosten auf den Grund und Boden entfallen. Die erforderlichen Feststellungen hat das FG unter Berücksichtigung der Wertverhältnisse der Gebäude zum Grund und Boden nachzuholen (vgl. BFH-Urteile vom 10. Oktober 2000 IX R 86/97, BFHE 193, 326, BStBl II 2001, 183; vom 27. Juli 2004 IX R 54/02, BFHE 210, 233, BStBl II 2006, 9). Nach Aktenlage sind bislang keine Anhaltspunkte ersichtlich, die auf einen zu vernachlässigenden untergeordneten Wert des Grund und Bodens schließen lassen.

Steuern & Recht

GoBD – BMF-Schreiben auf dem Prüfstand

18. September 2013 steuerschroeder.de

Nachdem der erste Entwurf des BMF-Schreibens „Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (GoBD)“ in der Wirtschaft auf erhebliche Kritik gestoßen ist, hat das Bundesministerium der Finanzen (BMF) reagiert und erste Änderungen ins Entwurfsschreiben eingearbeitet. Diese geänderte Fassung lag den Kammern und Verbänden nunmehr erneut zur Stellungnahme vor und bildete zugleich die Grundlage einer gemeinsamen Erörterung zwischen Fachleuten aus Wirtschaft, Verbänden sowie der Finanzverwaltung am 12./13.09.2013 in Berlin.

Der Deutsche Steuerberaterverband e.V. (DStV) begrüßt die Entscheidung des BMF zur Einberufung eines Fachgesprächs und das damit gesteckte Ziel, doch noch eine praxisgerechte Ausgestaltung der Neuregelungen zu erreichen. Bereits das überarbeitete Entwurfsschreiben lässt positive Tendenzen – u. a. im Hinblick auf die Anforderungen zur Kontierung von Belegen – erkennen. Dennoch besteht u. a. bei den folgenden Punkten dringend weiterer Änderungsbedarf:

Überarbeitung der momentan strengen zeitlichen Vorgaben zur Erfassung eines Geschäftsvorfalls,
praktikable Ausgestaltung der Formulierungen zur erfassungsgerechten Aufbereitung von Buchungsbelegen,
Anpassung der Ausführungen zur Aufbewahrung von Anschaffungsbelegen bei sog. Dauersachverhalten.

Nach gemeinsamer Diskussion zwischen Kammern und Verbänden mit Vertretern der Länder sowie des BMF werden diese und weitere Anmerkungen in den sich anschließenden Bund-Länder-Erörterungen erneut auf dem Prüfstand stehen. Die Ergebnisse dieser Gespräche bleiben somit abzuwarten.

DStV, Mitteilung vom 17.09.2013

2. Entwurf eines BMF-Schreibens „Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (GoBD)“

S 09/13 | 02.09.2013

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Sehr geehrter Herr Dr. Misera,
sehr geehrte Damen und Herren,

für die Einladung zum Fachgespräch am 12./13. September 2013 zum 2. Entwurf eines BMF-Schreibens bezüglich der „Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (GoBD)“ danken wir Ihnen. Gerne möchten wir zudem – in Vorbereitung auf die gemeinsame Diskussion – die Möglichkeit wahrnehmen, Ihnen unsere Anmerkungen zum überarbeiteten Entwurf bereits vorab zu übersenden.

Vorbemerkung
Über Ihre Entscheidung, den Entwurf des vorbezeichneten BMF-Schreibens gemeinsam mit Wirtschaft und Verwaltung zu erörtern, freuen wir uns. Bereits im Rahmen unserer Stellungnahme zum 1. Entwurf hatten wir auf die Bedeutung der Erarbeitung einer gemeinsamen Lösung von Fachleuten der Praxis sowie der Finanzverwaltung hingewiesen, um eine möglichst breite Akzeptanz und praxisgerechte Ausgestaltung der Neuregelungen erreichen zu können. Dieser Vorschlag wurde mit der Einladung zum Gespräch am 12./13. September 2013 in Ihrem Hause nunmehr ein Stück weit aufgegriffen und wird seitens des Deutschen Steuerberaterverbands e.V. (DStV) begrüßt.

Aufgrund der enormen praxisrelevanten Bedeutung der GoBD würde sich nach unserer Auffassung mehr noch die Einrichtung einer Arbeitsgruppe – zusammengesetzt aus Vertretern der Finanzverwaltung sowie den betroffenen Verbänden – anbieten. Gerade da die derzeit formulierten Grundsätze mitunter nur schwer umzusetzen sind, eine personelle und finanzielle Mehrbelastung für die Unternehmen darstellen und die Gefahr einer nicht ordnungsmäßigen Buchführung jederzeit durch die enorme Anforderungsdichte für die Steuerpflichtigen mitschwingt, sollte auch die über das Fachgespräch hinausgehende weitere Überarbeitung des BMF-Schreibens unbedingt im Dialog erfolgen.

Erwartungen
Das mit Datum vom 9. April 2013 den Verbänden zur Stellungnahme vorgelegte Entwurfsschreiben zu den GoBD erreichte die Verbände und Praxis überraschend und muss(te) sich heftiger Kritik erwehren. Die Gründe hierfür sind im Wesentlichen auf die mit dem Papier einhergehenden Verschärfungen – vorrangig für kleine und mittelständische Unternehmen – zurückzuführen. Lediglich beispielhaft seien hier die 10-Tages-Frist zur grundbuchmäßigen Erfassung von Geschäftsvorfällen (Rz. 3.2.3), die Regelungen zur Aufbewahrung von Anschaffungsbelegen bei sog. Dauersachverhalten (Rz. 4.4) bzw. die Ausführungen zur Lesbarmachung von elektronischen Unterlagen (Rz. 10.2) genannt.

Die für die Unternehmen hieraus resultierenden zusätzlichen Belastungen widersprechen ganz entschieden dem seitens der Bundesregierung eingeschlagenen Weg zum Bürokratieabbau. Während die Bundesregierung einerseits in enger Zusammenarbeit mit dem Nationalen Normenkontrollrat bestrebt ist, die Kosten für Unternehmen und Verwaltung zu begrenzen und entsprechende Maßnahmen zum Abbau von Kostenbelastungen voranzubringen, weisen die im BMF-Schreiben zu den GoBD enthaltenen Dokumentations- und Aufbewahrungspflichten genau in die gegenteilige Richtung. Diese Entwicklung ist für uns nicht nachvollziehbar.

Insbesondere mit Blick auf Bürger und Unternehmen, die sich den digitalen Herausforderungen, die u. a. ELSTER, ELSTAM oder auch das Projekt E-Bilanz mit sich bringen, erfolgreich stellen, und hierfür zeit- und kostenintensive Anpassungen von Arbeitsabläufen und
-prozessen hinnehmen, sollten Neuregelungen bzw. Änderungen von Gesetzen und Verwaltungsanweisungen etc. keine zusätzlichen Verschärfungen enthalten. Zudem sind ebendiese Anstrengungen zur erfolgreichen Etablierung auch seitens der Finanzverwaltung zu erwarten, weshalb beispielsweise die Forderung, dass Steuerpflichtige auf Verlangen der Finanzbehörden auf eigene Kosten Unterlagen ausdrucken und beibringen müssen, unserer Auffassung nach nicht haltbar ist.

Stattdessen sollten weiterhin Maßnahmen zur Entlastung forciert werden. Die verstärkte Einbindung des Nationalen Normenkontrollrats im Vorfeld von Gesetzesänderungen ist daher zu begrüßen, ein zusätzliches nachträgliches Gesetzescontrolling zudem wünschenswert.

Auch das überarbeitete Entwurfsschreiben zu den GoBD lässt diesen Gedanken der Entlastung und Kostenreduzierung weiterhin vermissen. Der nunmehr vorliegende zweite Entwurf zeichnet sich im Wesentlichen durch redaktionelle Änderungen aus.

Überdies beinhaltet das BMF-Schreiben in weiten Teilen nicht nur allgemeine Grundsätze, sondern sehr detaillierte Ausführungen. In Verbindung mit dem Fokus des Schreibens auf den Datenzugriff aus Sicht der Betriebsprüfungsstellen vermitteln zahlreiche Textpassagen (bspw. Rz. 19) den Eindruck, dass bereits geringfügige Fehler zur Versagung der Ordnungsmäßigkeit der Buchführung führen können. Hier sollte auch künftig der Ansatz der Verhältnismäßigkeit gewahrt bleiben und ein Versagen erst bei schweren Verstößen folgen.

Dennoch positiv hervorheben möchten wir die Überarbeitungen in folgenden Bereichen:

Punkt 3.2.2 – Richtigkeit – Rz. 44
Im Gegensatz zur Vorversion wurde die Formulierung „erfundene Geschäftsvorfälle dürfen nicht erfasst, tatsächliche Geschäftsvorfälle dürfen nicht mit falschen Werten aufgezeichnet … werden“ gestrichen. Anderenfalls wäre der gesamte Berufsstand kriminalisiert und der steuerunehrliche Bürger als Regelfall deklariert worden. Die Streichung dieser Formulierung ist daher nur folgerichtig.

Auch der nunmehr stattdessen aufgenommenen Aussage – „Die Erfassung oder Verarbeitung von tatsächlichen Geschäftsvorfällen darf nicht unterdrückt werden“ – bedarf es unserer Auffassung nach nicht. Vielmehr wird der Grundsatz der „Richtigkeit“ bereits umfassend durch die Positivformulierung in Rz. 43 dargelegt. Wir schlagen daher vor, auf die ergänzenden Ausführungen unter Rz. 44 gänzlich zu verzichten.

Punkt 4 – Belegwesen (Belegfunktion) – Rz. 65
Positiv hervorheben möchten wir die Anpassungen der Ausführungen zu den Anforderungen an die Kontierung von Belegen. Insbesondere fand im Rahmen der Überarbeitung dieses Abschnitts der Gedanke Berücksichtigung, dass die Prüfbarkeit der Geschäftsvorfälle mitunter auch mittels alternativer Arbeitsprozesse sichergestellt werden kann und die fehlende Kontierung nicht zwingend eine negative Beurteilung hinsichtlich der Ordnungsmäßigkeit der Buchführung nach sich zieht. Die Änderungen der Formulierung zu den elektronischen Belegen führen ebenfalls zu einer praktischeren Ausgestaltung und sind zu begrüßen.

Wir möchten jedoch anmerken, dass der Zusatz „Diese Prüfung erfolgt im jeweiligen Einzelfall“ unseres Erachtens nicht notwendig erscheint. Zum einen gilt dieser Zusatz regelmäßig und muss daher nicht noch einmal explizit aufgegriffen werden. Zum anderen bekräftigt der ausdrückliche Hinweis noch einmal das nachträgliche Ermessen der Finanzbehörden und bringt somit mehr Unsicherheit als Sicherheit bei den Steuerpflichtigen.

Weiterhin dringender Änderungsbedarf besteht nach Auffassung des DStV hinsichtlich der nachfolgenden Ausführungen:

Punkt 1 – Anwendungsbereich und Begrifflichkeiten – Rz. 2-8
Im Rahmen der Überarbeitung des Entwurfsschreibens wurde der Klammerzusatz „steuerrelevante Daten“ unter Rz. 2 entfernt und damit zugleich der Versuch einer Definition derselben Begrifflichkeit aufgegeben. Dieser Schritt ist grundsätzlich zu begrüßen. Dennoch bestehen an dieser Stelle weitere Unsicherheiten. Wir schlagen daher vor, zu eben dieser Thematik eine eigene Randziffer in das BMF-Schreiben aufzunehmen, aus der hervorgeht, dass lediglich steuerrelevante Daten archivierungspflichtig sind und alle weiteren Daten, die der Steuerpflichtige freiwillig bzw. für nicht steuerliche Belange in seinen Systemen führt, nicht zu den aufbewahrungspflichtigen Unterlagen des § 147 AO gehören. Wir verweisen in diesem Zusammenhang auf das Urteil des FG Hessen vom 24.4.2013 (4 K 422/12).

Punkt 3.2.3 – Zeitgerechtheit – Rz. 48
Bereits in unserer Stellungnahme zum ersten GoBD-Entwurf hatten wir die strenge zeitliche Vorgabe von längstens 10 Tagen zur grundbuchmäßigen Erfassung eines Geschäftsvorfalls aufgegriffen, da diese weder die unterschiedlichen Unternehmensverhältnisse noch den mit der Aufzeichnungspflicht verfolgten Zweck berücksichtigt.

Entsprechend stellte im Jahre 1988 auch der BFH (Az. III R 62/87) fest, dass „die Frage, ob Aufzeichnungen zeitgerecht i.S. des § 146 Abs.1 AO 1977 sind, nicht für alle Fälle gleich beantwortet [werden kann]“. Vielmehr müssen und werden Unternehmen ihre Geschäftsvorfälle zumeist in Abhängigkeit ihres Beleganfalls verarbeiten. Insbesondere da bei der Mehrheit der Steuerpflichtigen nicht die Gefahr von Manipulation oder Verlust der Unterlagen besteht, ist eine starre zeitliche Grenze – wie sie im BMF-Schreiben festgelegt wird – nicht nötig. Die an dieser Stelle im zweiten Entwurf vorgenommenen redaktionellen Ergänzungen bringen ebenfalls keine Verbesserung.
Die Anmerkung, dass „Geschäftsvorfälle … für längere Zeit in der Schwebe gehalten werden“ geht, wie bereits die ursprüngliche Formulierung unter Rz. 44, vom steuerunehrlichen Bürger als Regelfall aus. Diese Auslegung ist nicht sachgerecht. Vielmehr lässt sie die bereits angeführten unterschiedlichen Unternehmensverhältnisse unberücksichtigt.

Selbstverständlich sind die Unternehmen – bereits zur Sicherstellung eines reibungslosen Ablaufs ihres Geschäftsbetriebs – angehalten, die Erfassung ihrer Geschäftsvorfälle möglichst zeitnah vorzunehmen. Dennoch sollte es nicht zu Beanstandungen führen, wenn zwischen dem Eintreten des Geschäftsvorfalls und der buchmäßigen Erfassung ein längerer als der zurzeit vorgegebene 10-Tages-Zeitraum liegt, insbesondere sofern sichergestellt werden kann, dass die Erfassung dennoch vollständig, nachvollziehbar und richtig erfolgt. Wir regen daher nochmals an, diesen Abschnitt zu ändern und eine praxisgerechte Lösung auszuarbeiten.

Punkt 4 – Belegwesen (Belegfunktion) – Rz. 63/65
In Rz. 63 werden in der Aufzählung der Belegarten auch „betriebliche Kontoauszüge“ angeführt, die in elektronischer Form vorliegen können. Rz. 65 regelt überdies, dass ein elektronischer Beleg zur Erfüllung der Belegfunktionen mit einem Datensatz mit Angaben zur Kontierung, zum Ordnungskriterium etc. verknüpft werden kann. Dessen ungeachtet vertritt das Bayerische Landesamt für Steuern durch Verfügung vom 28.7.2010 (S 0317.1.1-3/1 St42) jedoch die Auffassung, dass „die Übermittlung und Speicherung lediglich einer Datei im pdf-Format … [den GoBS] nicht [genügt], da bei diesem Dateiformat eine leichte und nicht mehr nachvollziehbare Änderung möglich wäre“. Die damit einhergehenden Unsicherheiten sollten dringend beseitigt werden. Wir gehen daher davon aus, dass spätestens mit Einführung der GoBD die vorbezeichnete Verfügung des Bayerischen Landesamts für Steuern keine Anwendung mehr findet.

Punkt 4.2 – Zuordnung zwischen Beleg und Grundaufzeichnung oder Buchung – Rz. 74
Zwar wurde die noch im ersten Entwurfsschreiben enthaltene Formulierung entschärft, indem in Rz. 74 das Wörtchen „ist“ durch „kann“ ausgetauscht wurde, die Problematik der unkonkreten Formulierung „bei umfangreichem Beleganfall“ wurde jedoch nicht gelöst. Hier besteht weiterhin breiter Interpretationsspielraum, der zu Unsicherheiten bei den Steuerpflichtigen führt und spätere Unstimmigkeiten im Rahmen von Betriebsprüfungen nach sich ziehen kann. Dies gilt es durch eine entsprechende Konkretisierung der Begrifflichkeit zu vermeiden.

Punkt 4.3 – Erfassungsgerechte Aufbereitung der Buchungsbelege – Rz. 77
Bereits in unserer Stellungnahme vom 2.5.2013 hatten wir darauf aufmerksam gemacht, dass die zwingende Zuordnung einer eindeutigen Belegnummer zu jedem Geschäftsvorfall unseres Erachtens gerade für kleine Unternehmen entbehrlich ist. Hintergrund hierfür ist, dass in diesen Fällen regelmäßig bereits bei geordneter Ablage und durch Angabe von Beleg- oder Buchungsdatum sowie Kontoauszugsnummer und Name innerhalb angemessener Zeit eine exakte Zuordnung gewährleistet werden kann.

Wir hatten zudem darauf hingewiesen, dass anhand der derzeitigen Ausführungen nicht deutlich wird, an welcher Stelle des Prozesses (Papierbeleg – elektronische Erfassung – Buchung) tatsächlich welche Angaben erforderlich sind. Unserer Empfehlung, eine eindeutigere Darstellung der geforderten Angaben – ggf. unter Ergänzung beispielhafter Unterlegungen – zu erreichen, wurde bislang nicht gefolgt. Damit bleibt auch nach Überarbeitung des BMF-Schreibens unklar, wie der praktische Ablauf einiger Geschäftsvorfälle sowie die Buchungsbelege, Grundaufzeichnungen und Journale schließlich zukünftig aussehen sollen.

Insbesondere das Fordern einer zwingenden Angabe eines Buchungstextes ist überzogen und unpraktikabel. Regelmäßig ist die Wiedergabe beispielsweise eines Rechnungsinhalts mit verschiedenen Einzelpositionen überhaupt nicht möglich und kann auch nicht sinnvoll abgekürzt werden. Im Rahmen einer kontokorrentmäßigen Erfassung einer Rechnung ergeben sich Kunden- bzw. Lieferantenname sowie Belegnummer jedoch bereits aus der Gegenbuchung, sodass hieraus ohne Weiteres eine Zuordnung zum Buchungsbeleg erfolgen kann.

Auch sind die in diesem Zusammenhang im BMF-Schreiben angeführten BFH-Urteile (Urteil IV 472/60 vom 12.5.1966 und Urteil I R 73/66 vom 1.10.1969) nicht wirklich einschlägig. Zum einen äußert sich der BFH im Urteil aus dem Jahre 1969 vor allem zur ordnungsmäßigen Kassenführung. Zum anderen fordert er in dem aus dem Jahre 1966 vorliegenden Urteil ausdrücklich, „keine überspitzten Anforderungen“ an die Ordnungsmäßigkeit der Buchführung zu stellen. Im Gegenteil sei – so der BFH wörtlich – „die Buchführung … schon dann ordnungsgemäß, wenn sie durchschnittlichen Anforderungen an die Redlichkeit und Sorgfalt … genügt“. Der Maßstab eines übermäßig gewissenhaften Kaufmanns ist nach Auffassung des BFH gerade nicht zugrunde zu legen (vgl. ebd.).

Punkt 4.4 – Besonderheiten – Rz. 81
Völlig auf Unverständnis stößt die Neuerung zur Aufbewahrung von Anschaffungsbelegen bei sog. Dauersachverhalten. Während im ersten Entwurfsschreiben vor allem die Formulierung zum „Ende der Nutzungsdauer“ zu Unklarheiten führte, da nicht deutlich herausgearbeitet wurde, ob es sich um die steuerliche oder tatsächliche Nutzungsdauer handelt, konnte diese Begrifflichkeit im zweiten Entwurf geklärt werden. Beginn, Dauer und Ende der Aufbewahrung sind jedoch weiterhin fraglich.
Der DStV weist bereits in seiner Stellungnahme vom 2.5.2013 auf die gegenwärtigen Anstrengungen des Gesetzgebers zur Umsetzung zentraler Entlastungsmaßnahmen für Bürger und Wirtschaft hin. Die gesetzliche Festschreibung einer Verkürzung der Aufbewahrungsfristen stellt eine wichtige Maßnahme zum Bürokratieabbau dar, da hierdurch der Archivierungsaufwand der Unternehmen deutlich reduziert werden kann. Vor diesem Hintergrund lief bereits die ursprüngliche Regelung zur Aufbewahrungspflicht der Anschaffungsbelege „bis zum Ende der Nutzungsdauer“ dieser seitens der Regierung angestrebten Entwicklung entgegen.

Die im Zuge der Überarbeitung eingefügte Neufassung „Die Aufbewahrungsfrist … beginnt erst mit Ablauf der steuerlichen Nutzungsdauer“ widerspricht nunmehr jedoch gänzlich den gewollten Entlastungen und geht in erheblichem Maße über die bisherigen Regelungen zur Aufbewahrung hinaus. Wir regen daher weiterhin dringend an, diese Ausführungen zu streichen und sich auch künftig an den gesetzlichen Vorschriften zu orientieren.

Punkt 10.2 – Lesbarmachung von elektronischen Unterlagen – Rz. 155
Bereits in unserer Stellungnahme vom 2.5.2013 haben wir angemerkt, dass es für uns nicht nachvollziehbar ist, dass Steuerpflichtige den Finanzbehörden gemäß vorliegendem Entwurfsschreiben auf Verlangen Unterlagen auf eigene Kosten ganz oder teilweise ausgedruckt zur Verfügung zu stellen haben. Dies gilt einmal mehr, da originär digitale Belege bereits aus Gründen der Rechtssicherheit im Originalformat aufzubewahren sind.

Seit mehreren Jahren forciert die Finanzverwaltung mit ELSTER, ELStAM sowie der E-Bilanz die Verpflichtung von Steuerberatern und Unternehmen zur elektronischen Übermittlung steuerlich relevanter Daten. Diese Pflichten sind regelmäßig mit Fristsetzungen verbunden, bei deren Nichteinhaltung die Finanzverwaltung entsprechende Verspätungszuschläge verhängt. Die Wirtschaft ist daher bestrebt, die an sie gerichteten Anforderungen durch Anpassung von Arbeitsabläufen und -prozessen umzusetzen. Die Aufbewahrung von Unterlagen und Belegen in sog. Dokumenten-Management-Systemen sind u. a. Ergebnis dieser zunehmenden Digitalisierung.

Unter dem Leitspruch „Elektronik statt Papier“ soll die Steuererhebung für Steuerpflichtige und Verwaltung so bürokratiearm wie möglich gestaltet werden. Diese Entwicklung darf keine Einbahnstraße zulasten der Steuerpflichtigen sein. Der DStV empfiehlt daher, die gegenwärtige Formulierung zu streichen.

Zur Umsetzung der notwendigen IT-Anpassungen regen wir überdies an, eine ausreichende Übergangsfrist in das BMF-Schreiben aufzunehmen. Auch sollten die Ausführungen nur für zukünftige Sachverhalte und nicht rückwirkend gelten.

Sehr gerne werden wir diese Anregungen im Rahmen des gemeinsamen Fachgesprächs am 12./13. September 2013 ausführlich mit Ihnen diskutieren.

Mit freundlichen Grüßen

gez.
RA/StB Norman Peters
(Geschäftsführer)

gez.
StBin Dipl.-Hdl. Vicky Johrden
(Referentin für Steuerrecht)
www.dstv.de

Steuern & Recht

Umsatzsteuer; Beleg- und Buchnachweispflichten bei der Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen

17. September 2013 steuerschroeder.de

Umsatzsteuer; Beleg- und Buchnachweispflichten bei der Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen (§ 4 Nr. 1 Buchstabe b, § 6a UStG); Änderungen der §§ 17a und 74a UStDV durch die Elfte Verordnung zur Änderung der UmsatzsteuerDurchführungsverordnung
BEZUG BMF-Schreiben vom 29. August 2013 – IV D 3 – S 7141/13/10001 (2013/0794474) – GZ IV D 3 – S 7141/13/10001 DOK 2013/0828720

Durch die „Elfte Verordnung zur Änderung der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung“
vom 25. März 2013 (BGBl. I S. 602, BStBl I S. 515) wird § 17a UStDV mit Wirkung vom
1. Oktober 2013 geändert und in § 74a UStDV ein neuer Absatz 3 mit Wirkung vom 29. März
2013 eingefügt. Mit diesen Änderungen werden die Beleg- und Buchnachweispflichten für
innergemeinschaftliche Lieferungen gegenüber den seit dem 1.Januar 2012 geltenden Bestimmungen neu geregelt.
Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der
Länder zur Anwendung der Neuregelungen werden die Inhaltsübersicht und die Abschnitte 3.14, 6.9 sowie 6a.1 ff des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses vom 1. Oktober 2010, BStBl
I S. 864, der zuletzt durch das BMF-Schreiben vom 13. September 2013
– IV D 3 – S 7155-a/08/10002 (2013/0851296), BStBl I S. xxx, geändert worden ist, wie folgt
geändert:

http://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Downloads/BMF_Schreiben/Steuerarten/Umsatzsteuer/Umsatzsteuer-Anwendungserlass/2013-09-16-innergemeinschaftliche-lieferungen.pdf?__blob=publicationFile&v=1

Steuerrecht

Steuerfalle bei Dienstwagen für im Ausland wohnende Mitarbeiter (BdSt)

17. September 2013 steuerschroeder.de

Überlässt der Chef einem Mitarbeiter einen Dienstwagen zur privaten Nutzung, z.B. für Privatfahrten oder für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb, so gelten die umsatzsteuerlichen Regelungen zur Vermietung eines Beförderungsmittels. Dies hat zur Folge, dass die Überlassung des Dienstwagens umsatzsteuerlich dort erfasst wird, wo der Mitarbeiter wohnt. Das ist vor allem dann wichtig, wenn der Mitarbeiter im Ausland lebt. Denn damit muss sich der Unternehmer auch im Ausland registrieren lassen und dort die entsprechenden steuerlichen Pflichten erfüllen. Darauf weist der Bund der Steuerzahler (BdSt) hin.

Durch das AmtshilfeRLUmsG wurde der Leistungsort bei der langfristigen Vermietung von Beförderungsmitteln an Nichtunternehmer in § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG an Art. 56 Abs. 2 MwStSystRL angepasst. Der Leistungsort befindet sich danach an dem Ort, an dem der Empfänger seinen Wohnsitz oder Sitz hat.

Betroffen sind Unternehmen, die im Ausland wohnende Mitarbeiter beschäftigen und diesen Mitarbeitern einen Dienstwagen zur Verfügung stellen. Unternehmer mit Mitarbeitern in Frankreich, Österreich und Co. sollten sich um das Thema kümmern, empfiehlt der Bund der Steuerzahler. Denn die neue Regelung gilt schon seit dem 30.6.2013.
In einem Verwaltungsschreiben v. 12.9.2013 stellt das BMF klar, dass die neuen Regeln nicht nur für die Vermietung von Leihwagen oder Sportbooten gelten, sondern auch für den Dienstwagen eines Arbeitnehmers.

Quelle: BdSt online

Einkommen- und Lohnsteuer

Standardisierte Einnahmen-Überschussrechnung (BMF)

17. September 2013 steuerschroeder.de

Das BMF hat die Vordrucke der Anlage EÜR und die dazugehörige Anleitung für das Jahr 2013 bekannt gegeben (BMF, Schreiben v. 11.9.2013 – IV C 6 -S 2142/07/10001 :006).

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gebe ich die Vordrucke der Anlage EÜR und die dazugehörige Anleitung für das Jahr 2013 bekannt.

Der amtlich vorgeschriebene Datensatz, der nach § 60 Abs. 4 Satz 1 EStDV durch Datenfernübertragung zu übermitteln ist, wird nach Tz. 3 des BMF-Schreibens zur StDÜV/StDAV vom 16. November 2011 (BStBl I S. 1063) im Internet unterwww.elster.de bekannt gegeben.

Bei Betriebseinnahmen unter 17.500 Euro im Wirtschaftsjahr wird es nicht beanstandet, wenn der Steuererklärung anstelle des Vordrucks eine formlose Gewinnermittlung beigefügt wird. Insoweit wird auch auf die elektronische Übermittlung der Einnahmenüberschussrechnung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung verzichtet. Die Verpflichtungen, den Gewinn nach den geltenden gesetzlichen Vorschriften zu ermitteln sowie die sonstigen gesetzlichen Aufzeichnungspflichten zu erfüllen, bleiben davon unberührt. Übersteigen die im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ohne die Berücksichtigung der Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, den Betrag von 2.050 Euro, sind bei Einzelunternehmen die in der Anlage SZE (Ermittlung der nicht abziehbaren Schuldzinsen) enthaltenen Angaben an die Finanzverwaltung zu übermitteln.

Der amtlich vorgeschriebene Datensatz, der nach § 60 Abs. 4 Satz 1 EStDV durch Daten-fernübertragung zu übermitteln ist, wird nach Tz. 3 des BMF-Schreibens zur StDÜV/StDAV v. 16.11.2011 (BStBl I S. 1063) im Internet unter elster.de bekannt gegeben.
Bei Betriebseinnahmen unter 17.500 Euro im Wirtschaftsjahr wird es nicht beanstandet, wenn der Steuererklärung anstelle des Vordrucks eine formlose Gewinnermittlung beigefügt wird. Insoweit wird auch auf die elektronische Übermittlung der Einnahmen-Überschussrechnung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung verzichtet. Die Verpflichtungen, den Gewinn nach den geltenden gesetzlichen Vorschriften zu ermitteln sowie die sonstigen gesetzlichen Aufzeichnungspflichten zu erfüllen, bleiben davon unberührt.
Übersteigen die im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ohne die Berücksichtigung der Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, den Betrag von 2.050 Euro, sind bei Einzelunternehmen die in der Anlage SZE (Ermittlung der nicht abziehbaren Schuldzinsen) enthaltenen Angaben an die Finanzverwaltung zu übermitteln.

Die Vordrucke finden Sie auf der Homepage des BMF.

Quelle: BMF online

Steuern & Recht

Vermögensteuer gefährdet den Wirtschaftsstandort Deutschland

17. September 2013 steuerschroeder.de

Mittelstandsbeirat beim Bundesminister für Wirtschaft und Technologie warnt vor Vermögensteuer und Vermögensabgabe

Der Beirat für Fragen des gewerblichen Mittelstandes und der Freien Berufe beim Bundesminister für Wirtschaft und Technologie (Mittelstandsbeirat) hat sich in einem Positionspapier gegen die Einführung einer Vermögensteuer bzw. Vermögensabgabe in Deutschland ausgesprochen. Er kommt zu dem Ergebnis, dass eine Vermögensteuer gerade kleine und mittlere Unternehmen belaste, sich nachteilig auf den Arbeitsmarkt auswirke und die deutsche Wirtschaft krisenanfälliger machen würde.

Der Bundesminister für Wirtschaft und Technologie, Dr. Philipp Rösler: „Der Mittelstandsbeirat weist zurecht darauf hin, dass eine Vermögensteuer nicht nur besonders mittelstandsfeindlich wäre, sondern unseren gesamten Wirtschaftsstandort anfälliger für Krisen machen würde. Sie träfe Millionen von Unternehmen, denn die Abgrenzung von privatem und betrieblichem Vermögen ist gerade bei kleinen und mittelständischen Personenunternehmen besonders schwierig. Die Folge einer derartigen Substanzbesteuerung: Weniger Eigenkapital, weniger Ausbildungsplätze, weniger Wettbewerbsfähigkeit. Eine solche Steuer birgt die Gefahr, dass Vermögen, Betriebe und letztlich Arbeitsplätze verloren gehen oder ins Ausland abwandern. Deutschland ist der Stabilitätsanker in Europa und steht ausgezeichnet da: Die Zahl der Arbeitslosen ist auf dem niedrigsten Niveau seit 20 Jahren, unsere Steuereinnahmen sind auf Rekordniveau. Dank unserer soliden Haushaltspolitik stehen wir erstmals seit Jahrzehnten an der Schwelle zum Schuldenabbau. Wir haben die Finanz- und Staatsschuldenkrise, gerade im Vergleich zu anderen europäischen Staaten, hervorragend gemeistert. Eines steht fest, Garant und Basis dieser Erfolge sind unsere Unternehmen, unser Mittelstand. Diese Unternehmen dürfen keinen weiteren Belastungen ausgesetzt werden.“

Der Mittelstandsbeirat hält fest, dass ertragsschwache Unternehmen durch eine Vermögensteuer um bis zu 100 Prozentpunkte mehr belastet werden. Deutschland würde so wieder zu einem Hochsteuerland werden, was angesichts der hohen Steuereinnahmen, nach Auffassung des Mittelstandsbeirats, nicht gerechtfertigt wäre. Von einer Vermögensteuer wären eigenkapitalstarke mittelständische Unternehmen am stärksten betroffen. Freibeträge und mögliche Ausnahmen sieht der Mittelstandsbeirat als nur bedingt hilfreich an. Zudem weist er auf verfassungsrechtliche Bedenken und den hohen administrativen Aufwand einer Vermögensteuer hin. Verfassungsrechtliche Bedenken sieht der Mittelstandsbeirat auch in Bezug auf eine einmalige Vermögensabgabe.

Der Mittelstandsbeirat beim Bundesminister für Wirtschaft und Technologie befasst sich mit der Lage und den Perspektiven kleiner und mittlerer Unternehmen sowie der Freien Berufe. Er berät den Bundesminister zu Fragen der mittelständischen Wirtschaft und analysiert den Einfluss wirtschaftspolitischer Maßnahmen auf die wirtschaftliche Situation kleiner und mittlerer Unternehmen. Die Mitglieder sind unabhängige Persönlichkeiten, die ausschließlich ihre persönliche Überzeugung vertreten und an keine Weisungen gebunden sind. Dem Mittelstandsbeirat gehören vor allem Persönlichkeiten an, die aufgrund ihrer praktischen Tätigkeit und ihrer fachlichen Erfahrung in mittelstandspolitischen Fragen für eine solche Aufgabe besonders geeignet sind.

BMWi, Pressemitteilung vom 17.09.2013

Thesen zur Vermögensbesteuerung
1. Vermögensteuer als Substanzsteuer
Die Vermögensteuer wurde in Deutschland zuletzt 1996 erhoben und hatte ein
Steueraufkommen von etwa 4,5 Mrd. EUR. International ist die Vermögensteuer
unüblich und wird derzeit in Europa nur von Frankreich erhoben. Insbesondere
unüblich ist die vollständige Heranziehung von Unternehmensvermögen zur
Vermögensteuer.
Eine wie auch immer geartete Vermögensteuer würde zu den bisher schon
bestehenden Substanzsteuern, wie die Grundsteuer, die Grunderwerbsteuer, die
Erbschaft- und Schenkungsteuer hinzutreten.
Als Kompensation für die Abschaffung der Vermögensteuer ab 1997 wurde die
Grunderwerbsteuer von 2 % auf 3,5 % angehoben und bei der Erbschaftsteuer wurde
die Einheitsbewertung für bebaute Grundstücke durch Verkehrswerte ersetzt. Beide
Maßnahmen haben zu Mehreinnahmen von rd. 3,5 Mrd. EUR geführt. Die Abschaffung der Vermögensteuer wurde also nahezu durch Mehreinnahmen anderer
Substanzsteuern ausgeglichen.
Der administrative Aufwand zur Feststellung der Besteuerungsgrundlagen und
Erhebung der Steuer ist anerkannt extrem hoch und lässt bei gleichzeitig zu
befürchtenden negativen Auswirkungen auf die Wirtschaft wenn überhaupt nur ein
geringes Netto Steueraufkommen erwarten.
2. Vermögensteuer auf Unternehmensvermögen
Soweit Unternehmensvermögen der Vermögensteuer unterliegt, trifft dies
ertragsschwache Unternehmen am stärksten. Während sich bei ertragsstarken
Unternehmen die (Gesamt)Steuerbelastung um 10 Prozentpunkte erhöhen kann,
kann dies bei ertragsschwachen Unternehmen um bis zu 100 Prozentpunkte sein.
Höhere Steuerbelastungen schwächen die Ertragslage der Unternehmen und
machen sie krisenanfälliger.

Freibeträge können dem nur bedingt abhelfen, weil davon nur Unternehmen
profitieren, die ein geringes Eigenkapital vorhalten. In der Finanzkrise haben gerade
eigenkapitalstarke Unternehmen sich am Besten behaupten können. Diese eigenkapitalstarken mittelständischen Unternehmen wären von der Vermögensbesteuerung am stärksten betroffen.
3. Begrenzter verfassungsrechtlicher Spielraum bei Ausnahmen von der
Besteuerung
Ob es überhaupt möglich ist, Unternehmensvermögen aus der Vermögensbesteuerung herauszunehmen ist aus verfassungsrechtlicher Sicht noch nicht geklärt.
Im Ergebnis dürften dann auch Privatleute mit Aktienvermögen nicht der Vermögensteuer unterliegen, was auf verfassungsrechtliche Bedenken stößt. Die verfassungsrechtlichen Bedenken werden zu Masseneinsprüchen und in der Folge zur
Aussetzung der Vermögensteuerzahlungen führen. Unsicherheiten über die
Verfahrensausgänge und die damit verbundene allgemeine Verunsicherung könnten
Abwanderungstendenzen des mobilen Vermögens in das Ausland Vorschub leisten.
4. Vermögensertragsteuer
Die Eingrenzung der Vermögensteuer auf Sollerträge, um eine Substanzbesteuerung
zu verhindern, ist nichts anderes als eine Ertragsteuererhöhung, die den Ländern
zusteht. Dadurch soll den verfassungsrechtlichen Bedenken, dass Substanzsteuern
zu einem Eingriff in das Eigentum führen, begegnet werden. Dies würde dazu führen,
dass die Ertragsteuerbelastung in Deutschland auf über 60 % steigen würde, und
damit Deutschland wieder zu einem Hochsteuerland werden würde. Dies ist in
Anbetracht der höchsten Steuereinnahmen aller Zeiten in Deutschland von rd. 600
Mrd. EUR nicht zu rechtfertigen.
5. Einmalige Vermögensabgabe
Eine einmalige Vermögensabgabe, die in der Ertragskompetenz des Bundes liegt,
muss als eine einmalige Belastung des Vermögens ausgestaltet sein, wobei die
Erhebung in Raten gestreckt über mehrere Jahre erfolgen kann. Zusätzlich bedarf es

jedoch einer Bedrohungslage. Ob eine derartige Bedrohungslage i.S.d.
Verfassungsgesetzes in Folge der Finanzkrise und der damit einhergehenden
Staatsverschuldung vorliegt, ist höchst streitig. Deshalb ist eine wie immer
ausgestaltete Vermögensabgabe verfassungsrechtlich nicht unbedenklich.
6. Vermögensteuer gefährdet den Wirtschaftsstandort Deutschland
Deutschland hat die Finanzkrise im Vergleich zu den anderen europäischen Staaten
Dank der ausgewogenen wirtschaftlichen Struktur zwischen großen, mittelgroßen
und kleinen Unternehmen bis heute gut gemeistert. Freibeträge können zwar kleine
Unternehmen entlasten, bei der Gesamtheit der Unternehmen führt eine
Vermögensteuer aber zu einer Steuermehrbelastung. Dies wird bei
eigenkapitalstarken Unternehmen Ertragsprobleme nach sich ziehen, die bei der
wirtschaftlichen Verflechtung zu einer Wirtschaftskrise auswachsen könnte. In jedem
Fall werden Unternehmen im ertragsmäßigen Grenzbereich unwirtschaftlich und die
Arbeitsplatzdynamik bestenfalls reduziert, wahrscheinlich jedoch ins negative
verkehrt.
Da nicht nur ausländische Investoren, sondern auch inländische Steuerzahler auf
derartig gravierende Steuerrechtsänderungen reagieren werden, sind Auswirkungen
auf den Investitionsstandort Deutschland mit Auswirkungen auf die Gesamtwirtschaft
nicht auszuschließen.

Quelle: BMWi

Steuern & Recht

Anwendung der Sammel-Steuerbescheinigung nach § 44a Abs. 10 Satz 4 EStG

17. September 2013 steuerschroeder.de

BMF, Schreiben (koordinierter Ländererlass) IV C 1 – S-2401 / 08 / 10001:007 vom 16.09.2013

Gemäß § 44a Absatz 10 Satz 4 EStG kann bei ausländischer Zwischenverwahrung von Aktien

die letzte inländische auszahlende Stelle in der Wertpapierverwahrkette (inländische
depotführende Stelle) bei der auszahlenden Stelle im Sinne des § 44 Absatz 1 Satz 4
Nummer 3 EStG über den vor der Zahlung in das Ausland vorgenommenen Steuerabzug eine
Sammel-Steuerbescheinigung für die Summe der eigenen und der für Kunden verwahrten
Aktien beantragen.
§ 44a Absatz 10 Satz 4 EStG gilt für Erträge aus inländischen Investmentanteilen mit Ausnahme der Fälle des § 7 Absatz 1 InvStG entsprechend; die nachstehenden Ausführungen zur
Beantragung, Ausstellung und Verwendung der Sammel-Steuerbescheinigung gelten daher
entsprechend für Investmentanteile. Gleiches gilt für Erträge aus sammel- und streifbandverwahrten Gewinnobligationen, Wandelanleihen, aus Genussrechten mit Eigen- und Fremdkapitalcharakter sowie aus ADR und insbesondere den ADR vergleichbaren EDR, GDR, IDR
inländischer Aktien.
Die Sammel-Steuerbescheinigung ist entsprechend des amtlichen Musters auszustellen.
Für die Beantragung, Ausstellung und Verwendung der Sammel-Steuerbescheinigung gilt
Folgendes:

1. Beantragung der Sammel-Steuerbescheinigung
Der Antrag auf Erteilung einer Sammel-Steuerbescheinigung kann nur für Dividendenerträge
aus Aktien gestellt werden, die mit Dividendenanspruch erworben und mit Dividendenanspruch geliefert wurden. Bei den Kapitalerträgen muss es sich um echte Dividenden mit
Steuerabzug handeln. Dies ist der Fall, wenn
• dem depotführenden inländischen Institut der Nachweis vorliegt, dass die Papiere bei
der ausländischen Lagerstelle für den Anleger bereits zum Dividendenstichtag cum
beliefert waren,
• das depotführende inländische Institut nachweisen kann, dass bei der jeweiligen letzten ausländischen Lagerstelle in der Verwahrkette zum Dividendenstichtag keine
offenen Positionen aus Käufen bestanden oder
• die Aktien sich bereits zum vorhergehenden Stichtag im Depot des Anlegers befanden
und über den Dividendenstichtag weder verliehen noch in Pension gegeben worden
sind.
Vom Antragsteller muss im Antrag nicht erklärt werden, dass die materiellen Voraussetzungen für die Ausstellung einer Sammel-Steuerbescheinigung vorliegen.
2. Ausstellung der Sammel-Steuerbescheinigung
Die letzte inländische auszahlende Stelle, die den Steuerabzug vor Überweisung der Kapitalerträge an eine ausländische Stelle vorgenommen hat, bescheinigt auf Antrag der inländischen
depotführenden Stelle durch Ausstellung einer Sammel-Steuerbescheinigung entsprechend
dem amtlichen Muster für den beantragten Aktienbestand die Höhe der abgerechneten
Kapitalerträge sowie die darauf entfallende Kapitalertragsteuer und des Solidaritätszuschlags.
Für die Sammel-Steuerbescheinigung gelten § 45a Absatz 5 und 6 EStG entsprechend.
Die inländische depotführende Stelle leitet den Antrag auf Erteilung einer Sammel-Steuerbescheinigung über ihre ausländische Verwahrstelle, die den Bestand im Ausland für sie verwahrt. Wird der Bestand von der ausländischen Lagerstelle des depotführenden inländischen
Institutes nicht direkt bei der letzten inländischen auszahlenden Stelle verwahrt und sind für
den Gesamtbestand oder Teilbestände weitere ausländischen Verwahrstellen zwischengeschaltet, hat die letzte inländische auszahlende Stelle in einer oder mehreren SammelSteuerbescheinigungen anzugeben, an welche(n) ausländischen Zwischenverwahrer die
Auszahlung der Kapitalerträge erfolgt ist.

Beispiel:
Die inländische depotführende Stelle hält einen Bestand von 100 Aktien bei der ausländischen
Lagerstelle (L). Von diesem Bestand werden 60 Stück direkt bei der letzten inländischen
auszahlenden Stelle (A) verwahrt. Über 40 Stück hat L einen weiteren Zwischenverwahrer (Z)
eingeschaltet, der seinerseits 20 Stück über einen weiteren ausländischen Zwischenverwahrer
(Z1) verwahren lässt. Die Bestände von Z und Z1 werden im Inland bei A verwahrt.
A hat für 100 Aktien den Steuerabzug vorgenommen und die Dividende für 60 Stück über L,
20 Stück über Z und weitere 20 Stück über Z 1 abgerechnet. Dies hat A in einer oder mehreren Sammel-Steuerbescheinigungen entsprechend zu bescheinigen.
3. Verwendung der Sammel-Steuerbescheinigung
Die Sammel-Steuerbescheinigung ist keine Bescheinigung im Sinne des § 45a Absatz 2 EStG
und berechtigt nicht zur unmittelbaren Anrechnung oder zur Beantragung einer Erstattung der
darin ausgewiesenen Steuern. Die Sammel-Steuerbescheinigung hat alleine die Funktion, die
inländische depotführende Stelle in der Wertpapierverwahrkette (den Endverwahrer), die
gemäß BMF-Schreiben vom 26. Oktober 2011 – IV C 1 – S 2400/11/10002 :003 -, Tz. 2b,
vom (zweiten) individuellen Steuerabzug Abstand nehmen kann, in die Lage zu versetzen, die
Abwicklung von Kapitalerträgen aus von einer Sammel-Steuerbescheinigung erfassten
Aktienbeständen fürsich oder ihre Depotkunden so vorzunehmen, wie im Falle einer reinen
Inlandsverwahrung der Depotbestände vorzugehen wäre. Die inländische depotführende
Stelle hat nach Vorlage der Sammel-Steuerbescheinigung zu Gunsten der von der ausländischen Zwischenverwahrung betroffenen Kunden eine Erstattung der einbehaltenen
Kapitalertragsteuer zzgl. Solidaritätszuschlag vorzunehmen, wenn die Voraussetzungen des
§ 44b Absatz 6 EStG erfüllt sind, insbesondere bei Vorliegen einer NichtveranlagungsBescheinigung, eines Freistellungsauftrages, anrechenbarer ausländischer Steuer oder bei
Vorhandensein eines Verlustverrechnungstopfes.
Soweit eine Steuerentlastung nicht möglich ist, bescheinigt das inländische depotführende
Institut den durch die letzte inländische Stelle vor Zahlung in das Ausland vorgenommenen
Steuerabzug. Gegebenenfalls ist noch Kirchensteuer nachzuerheben und zu bescheinigen. Für
Kapitalerträge aus Aktien, die zu dem von einer Sammel-Steuerbescheinigung erfassten
Bestand gehören, darf keine Steuerbescheinigung durch die letzte inländische auszahlende
Stelle über den von ihr vor Zahlung in das Ausland vorgenommenen Steuerabzug erteilt werden. Steuerbescheinigungen können in diesem Fall nur durch das inländische depotführende
Institut erteilt werden.

Geht die Sammel-Steuerbescheinigung erst im Jahr nach der Dividendenzahlung bei der
inländischen depotführenden Stelle ein, ist es nicht zu beanstanden, wenn die Steuerberechnung und Bescheinigung mit Wirkung für das Folgejahr vorgenommen wird.
Hat das inländische depotführende Institut gemäß BMF-Schreiben vom 26. Oktober 2011,
Tz. 2a, den zweiten individuellen Steuerabzug vorgenommen, so führt dies nach Vorlage der
Sammel-Steuerbescheinigung(en) zu einer nachträglichen Erstattung der hierin bescheinigten
Kapitalertragsteuer bzw. des Solidaritätszuschlags auf Ebene des depotführenden Institutes.
4. Angaben in der Sammel-Steuerbescheinigung
Erträge aus Investmentanteilen sind entweder zusammengefasst als „Kapitalerträge im Sinne
des § 7 Absatz 3a – 4 InvStG“ oder nach einzelnen Ertragsarten aufgeschlüsselt darzustellen.
Sofern eine Aufschlüsselung vorgenommen wird, ist keine Eintragung in der zusammengefassten Angabe vorzunehmen.
5. Sammel-Steuerbescheinigung bei mehrfacher ausländischer
Zwischenverwahrung
5.1 Im Falle der mehrfachen ausländischen Zwischenverwahrung stehen in der Verwahrkette
zwischen der inländischen auszahlenden Stelle und der inländischen oder ausländischen
depotführenden Stelle, die die Bestände für den Endkunden verwahrt, eine oder mehrere
inländische Verwahrstellen als Zwischenverwahrer. Diese inländischen Zwischenverwahrer
leiten die ihnen von einer ausländischen Verwahrstelle zugeflossenen Kapitalerträge wieder
an eine ausländische Stelle weiter.
5.2 Für diese inländischen Zwischenverwahrer gilt:
5.2.1 Zahlt ein inländischer Zwischenverwahrer Kapitalerträge auf Wertpapierbestände im
Sinne der Ziffer 1, die er bei einer ausländischen Lagerstelle verwahren lässt, seinerseits an
eine ausländische Stelle aus, ist er berechtigt, von dem von ihm vor Zahlung in das Ausland
gemäß § 44 Absatz 1 Satz 4 Nummer 3 EStG vorzunehmenden Steuerabzug Abstand zu
nehmen, wenn der Nachweis vorliegt, dass es sich um Erträge auf Bestände im Sinne der
Ziffer 1. dieses Schreibens handelt. Geht über die Verwahrkette die Anforderung auf
Ausstellung einer Sammel-Steuerbescheinigung für den auf der vorherigen Stufe
vorgenommenen Steuerabzug ein, wird der Antrag durch den Zwischenverwahrer über die
Verwahrkette weitergeleitet.
5.2.2 Der inländische Zwischenverwahrer ist befugt, bei der in der Verwahrkette vorgehenden
inländischen auszahlenden Stelle für Bestände im Sinne der Ziffer 1 eine Sammel-Steuer

bescheinigung in eigenem Namen zu beantragen. Der Antrag ist über die ausländische
Verwahrstelle an die auszahlende Stelle zu richten. Nach Eingang der Sammel-Steuerbescheinigung führt der Zwischenverwahrer einen eigenen Steuerabzug durch und ist
berechtigt bis zur Höhe des eigenen Steuerabzugs die in der Sammel-Steuerbescheinigung
ausgewiesene Steuer anzurechnen. Er ist in diesem Fall befugt, auf Antrag für den von ihm
durchgeführten Steuerabzug in eigenem Namen Einzel- oder Sammel-Steuerbescheinigungen
auszustellen.
5.2.3 Nimmt ein inländischer Zwischenverwahrer vor Auszahlung der Dividende an eine
ausländische Stelle auf Wertpapierbestände im Sinne der Ziffer 1 einen Steuerabzug auf die
Dividendenzahlung gem. § 44 Absatz 1 Satz 4 Nummer 3 EStG vor (eigener zweiter Steuerabzug des inländischen Zwischenverwahrers), ist er befugt, auf Antrag eine Einzel- oder
Sammel-Steuerbescheinigung für den durch ihn erhobenen Steuerabzug auszustellen. Nimmt
der inländische Zwischenverwahrer einen eigenen (zweiten) Steuerabzug vor, kann er bei der
inländischen auszahlenden Stelle für den durch diese vorgenommenen (ersten) Steuerabzug
eine Sammel-Steuerbescheinigung beantragen. Der Antrag ist über die ausländische Verwahrstelle an die auszahlende Stelle zu leiten.
Hat der inländische Zwischenverwahrer auf seinen eigenen Antrag von der inländischen auszahlenden Stelle eine Sammel-Steuerbescheinigung erhalten, ist er berechtigt, die in dieser
Sammel-Steuerbescheinigung ausgewiesene Steuer anzurechnen, wenn der der Anrechnung
entsprechende Betrag auf die zwischenverwahrten Bestände gemäß Ziffer 5.2.3 Satz 1 zuvor
an das Betriebstättenfinanzamt abgeführt wurde.
Das BMF-Schreiben vom 1. März 2012 – IV C 1 – S 2401/08/10001 :007; DOK
2012/0190152 -(Anwendung der Sammel-Steuerbescheinigung nach § 44a Absatz 10 Satz 4
EStG) wird aufgehoben.

Steuern & Recht

Steuer-CDs – Schweiz will Kaufpreis für Daten-CDs sperren lassen (hib)

16. September 2013 steuerschroeder.de

Die Regierung der Schweiz versucht, die von deutschen Behörden für den Erwerb von sogenannten Steuer-CDs verausgabten Gelder sperren (arretieren) zu lassen. Dies sei Ziel eines von der Schweiz gestellten Rechtshilfeersuchens, über das noch nicht entschieden worden sei, teilt die Bundesregierung in ihrer Antwort (BT-Drucks. 17/14680) mit. Details zu den Ankaufspreisen wolle sie daher nicht nennen.

Ein Thema in der aktuellen Debatte zu Steuerhinterziehung ist das Instrument der strafbefreienden Selbstanzeige im Zusammenspiel mit dem Ankauf von sogenannten Steuerdaten-CDs. Die Bundesregierung hat sich bereits mehrfach an dem Ankauf solcher CDs beteiligt. Entsprechende Mittel gehen zu Lasten des Bundeshaushaltes. Trotz mehrfacher Anfragen hat die Bundesregierung über den Umfang der Kostenbeteiligungen bisher keine Angaben gemacht. Die Fraktion DIE LINKE wollte von der Bundesregierung daher u.a. wissen, inwiefern die Angaben über Ankaufspreise von Steuerdaten-CDs sowie die Angaben über den Umfang der Kostenbeteiligung des Bundes an selbigen den Ermittlungszweck gefährde.

Details der Erwerbe von Steuer-CDs könnten den Betroffenen ermöglichen, vor Entdeckung ihrer Tat zu reagieren.
Hinsichtlich der Bekanntgabe des Ankaufpreises hat die Bundesregierung bereits darauf hingewiesen, dass Details zur betragsmäßigen Höhe der Beteiligung der Bundesregierung nicht genannt werden können, da ein Rechtshilfeersuchen der Ermittlungsbehörden der Schweiz vorliegt, über das noch nicht entschieden wurde.
Ziel des Rechtshilfeersuchens ist es u. a., die für den Erwerb der CDs verausgabten Gelder zu arretieren.
Die Bundesregierung hat nach eigenen Angaben Kenntnis vom Kauf von insgesamt fünf Daten-CDs seit dem Jahr 2009, über die sie von den Bundesländern Nordrhein-Westfalen, Niedersachsen und Rheinland-Pfalz unterrichtet worden sei. Durch „sonstige Quellen“ hat die Bundesregierung Kenntnis über vier weitere CD-Erwerbe des Landes Nordrhein-Westfalen erlangt.

„Die Kenntnisnahme erfolgte über Medien oder Anforderungen einer Beteiligung an den Erwerbskosten in den Jahren 2012 und 2013. Da erst die Kombination von Medienberichten und Anforderungsschreiben zur Kenntnis der Bundesregierung führte, ist die Nennung eines definitiven Zeitpunkts der Kenntniserlangung nicht möglich, da es sich vielmehr um einen Erkenntnisprozess handelt.“

Quelle: hib – heute im bundestag Nr. 454

elektronische Vorab-Fassung*
Korrektur
Korrektur
Deutscher Bundestag Drucksache 17/14680
17. Wahlperiode 03. 09. 2013
Seite 1, September 6, 2013, /data/bt_vorab/1714680.fm, Frame
Die Antwort wurde namens der Bundesregierung mit Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 30. August 2013
übermittelt.
Die Drucksache enthält zusätzlich – in kleinerer Schrifttype – den Fragetext.
Antwort
der Bundesregierung
auf die Kleine Anfrage der Abgeordneten Dr. Barbara Höll, Harald Koch,
Richard Pitterle, Dr. Axel Troost und der Fraktion DIE LINKE.
– Drucksache 17/14412 –
Kenntnis der Bundesregierung über den Ankauf von Steuerdaten-CDs
Vo r b e m e r k u n g d e r F r a g e s t e l l e r
Ein Thema in der aktuellen Debatte zu Steuerhinterziehung ist das Instrument
der strafbefreienden Selbstanzeige im Zusammenspiel mit dem Ankauf von
sogenannten Steuerdaten-CDs. Die Bundesregierung hat sich bereits mehrfach
an dem Ankauf solcher CDs beteiligt. Entsprechende Mittel gehen zu Lasten
des Bundeshaushaltes. Trotz mehrfacher Anfragen der Fraktion DIE LINKE.
hat die Bundesregierung über den Umfang der Kostenbeteiligungen bisher
keine Angaben gemacht (vgl. z. B. Antwort der Bundesregierung auf die
Kleine Anfrage zu Frage 14 auf Bundestagsdrucksache 17/12623). Die Begründung war stets, dass durch eine Beantwortung der Ermittlungszweck gefährdet würde. Offen blieb dabei, worin die Gefährdung konkret besteht, da
bei den Anfragen weder konkrete Namen noch andere, das Steuergeheimnis
betreffende Informationen verlangt wurden.
1. Inwiefern gefährden die Angaben über Ankaufspreise von SteuerdatenCDs sowie die Angaben über den Umfang der Kostenbeteiligung des Bundes an selbigen den Ermittlungszweck (bitte mit Begründung)?
Details der Erwerbe von Steuer-CDs könnten den Betroffenen ermöglichen, vor
Entdeckung ihrer Tat zu reagieren.
Hinsichtlich der Bekanntgabe des Ankaufpreises hat die Bundesregierung in
der in der Eingangsbemerkung zitierten Antwort der Bundesregierung zu
Frage 14 der Kleinen Anfrage auf Bundestagsdrucksache 17/12623 darauf hingewiesen, dass Details zur betragsmäßigen Höhe der Beteiligung der Bundesregierung nicht genannt werden können, da ein Rechtshilfeersuchen der Ermittlungsbehörden der Schweiz vorliegt, über das noch nicht entschieden wurde.
Ziel des Rechtshilfeersuchens ist es u. a., die für den Erwerb der CDs verausgabten Gelder zu arretieren.
* Wird nach Vorliegen der lektorierten Druckfassung durch diese ersetzt.

Steuerblog www.steuerschroeder.de

Alle Beiträge von steuerschroeder.de

Abweichende Angaben in Steuererklärungen können eine leichtfertige Steuerverkürzung bedeuten

Erwerb eines Portfolios zahlungsgestörter Forderungen keine steuerbare Leistung des Forderungskäufers an den Verkäufer

Anschaffungsnebenkosten bei unentgeltlichem Erwerb

GoBD – BMF-Schreiben auf dem Prüfstand

2. Entwurf eines BMF-Schreibens „Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (GoBD)“

Umsatzsteuer; Beleg- und Buchnachweispflichten bei der Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen

Steuerfalle bei Dienstwagen für im Ausland wohnende Mitarbeiter (BdSt)

Standardisierte Einnahmen-Überschussrechnung (BMF)

Das BMF hat die Vordrucke der Anlage EÜR und die dazugehörige Anleitung für das Jahr 2013 bekannt gegeben (BMF, Schreiben v. 11.9.2013 – IV C 6 -S 2142/07/10001 :006).

Vermögensteuer gefährdet den Wirtschaftsstandort Deutschland

Mittelstandsbeirat beim Bundesminister für Wirtschaft und Technologie warnt vor Vermögensteuer und Vermögensabgabe

BMWi, Pressemitteilung vom 17.09.2013

Anwendung der Sammel-Steuerbescheinigung nach § 44a Abs. 10 Satz 4 EStG

BMF, Schreiben (koordinierter Ländererlass) IV C 1 – S-2401 / 08 / 10001:007 vom 16.09.2013

Steuer-CDs – Schweiz will Kaufpreis für Daten-CDs sperren lassen (hib)

Steuern & Recht vom Steuerberater M. Schröder Berlin