Steuern & Recht, Steuerrecht, Unternehmer und Freiberufler

Umsatzsteuer; Vorliegen einer Geschäftsveräußerung (§ 1 Abs. 1a UStG) bei Vermietung wesentlicher Grundlagen

BMF-Schreiben Konsequenzen des EuGH-Urteils vom 10. November 2011, C-444/10, sowie des BFH-Urteils vom 18. Januar 2012, XI R 27/08
GZ IV D 2 – S 7100-b/11/10002
DOK 2012/0954863

Unter Bezugnahme auf das Urteil des Europäischen Gerichtshofs vom 10. November 2011, C-444/10, hat der Bundesfinanzhof mit Urteil vom 18. Januar 2012, XI R 27/08, entschieden, dass die Übereignung des Warenbestands und der Geschäftsausstattung eines Einzelhandelsgeschäfts unter gleichzeitiger Vermietung des Ladenlokals an den Erwerber auf unbestimmte Zeit, allerdings aufgrund eines von beiden Parteien kurzfristig kündbaren Vertrags, eine nicht der Umsatzsteuer unterliegende Geschäftsveräußerung darstellt, sofern die übertragenen Sachen hinreichen, damit der Erwerber eine selbständige wirtschaftliche Tätigkeit dauerhaft fortführen kann.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird Abschnitt 1.5 Abs. 3 Satz 3 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses (UStAE) vom 1. Oktober 2010 (BStBl I S. 846), der zuletzt durch das BMF-Schreiben vom 31. August 2012 – IV D 3 – S 7346/12/10002 (2012/0810509), BStBl I, S. 923 – geändert worden ist, wie folgt gefasst und ein neuer Satz 4 angefügt:
1 Die Urteile werden zeitgleich im Bundessteuerblatt II veröffentlicht.

„Hierfür reicht eine langfristige Vermietung oder Verpachtung für z. B. acht Jahre aus (vgl. BFH-Urteil vom 23. 8. 2007, V R 14/05, BStBl 2008 II S. 165). Ebenfalls ausreichend ist eine Vermietung oder Verpachtung auf unbestimmte Zeit (vgl. EuGH-Urteil vom 10. 11. 2011, C-444/10, BStBl 2012 II S. ___, und BFH-Urteil vom 18. 1. 2012, XI R 27/08, BStBl II S. ___); die Möglichkeit, den Miet- oder Pachtvertrag kurzfristig zu kündigen, ist hierbei un-schädlich.“

Die Grundsätze dieses Schreibens sind in allen offenen Fällen anzuwenden. Für vor dem 1. Januar 2013 ausgeführte Umsätze wird es – auch für Zwecke des Vorsteuerabzugs des Leistungsempfängers – nicht beanstandet, wenn die beteiligten Unternehmer bei der Überlassung wesentlicher Betriebsgrundlagen im Rahmen unbefristeter Miet- oder Pachtverträge ein-vernehmlich davon ausgehen, dass die Voraussetzungen einer Geschäftsveräußerung im Sinne des § 1 Abs. 1a UStG nicht vorliegen.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

 

Einkommen- und Lohnsteuer, EStG, Privatbereich, Steuern & Recht, Steuerrecht

Besteuerung der Altersrenten der gesetzlichen Rentenversicherung verfassungsgemäß

1. NV: Bei der Überprüfung des Verbots der Doppelbesteuerung werden den aus versteuertem Einkommen geleisteten Altersvorsorgeaufwendungen die von dem Steuerpflichtigen bereits bezogenen und entsprechend der statistischen Lebenserwartung künftig zu erwartenden Rentenzahlungen, die nicht der Besteuerung unterliegen gegenüberstellt(Rn.13).

2. NV: Die Privilegierung der privaten Leibrenten verstößt nicht gegen Art. 3 GG (Bestätigung der BFH-Rechtsprechung)(Rn.7).

 

Gesetze

EStG § 22 Nr. 1 Satz 3
Buchstabe a, Doppelbuchstabe aa,
EStG § 22 Nr. 1 Satz 3
Buchstabe a Doppelbuchstabe bb

siehe auch Besteuerung der Altersrenten

 Instanzenzug

Schleswig-Holsteinisches FG Urteil vom 27.09.2011 3 K 73/11

 Gründe

1  Die Beschwerde hat keinen Erfolg.

2  Die Voraussetzungen für die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) sowie zur Fortbildung des Rechts gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1 FGO sind zum Teil nicht den Anforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO entsprechend dargelegt worden, teils liegen sie nicht vor.

3  1. Macht der Beschwerdeführer die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache geltend, so muss er u.a. substantiiert darauf eingehen, weshalb die von ihm aufgeworfene für den Streitfall entscheidungserhebliche Rechtsfrage aus Gründen der Rechtssicherheit, der Rechtseinheitlichkeit und/oder der Rechtsentwicklung im allgemeinen Interesse liegt.

4  Zur schlüssigen Darlegung der Klärungsbedürftigkeit muss begründet werden, in welchem Umfang, von welcher Seite und aus welchen Gründen die Beantwortung der Rechtsfrage zweifelhaft und streitig ist. Dazu gehört auch, dass sich der Beschwerdeführer mit der zu dieser Rechtsfrage bereits vorhandenen Rechtsprechung auseinandersetzt und substantiiert darlegt, weshalb nach seiner Ansicht diese Rechtsprechung keine Klärung herbeigeführt habe. Hat der Bundesfinanzhof (BFH) bereits früher über die Rechtsfrage entschieden, muss der Beschwerdeführer begründen, weshalb er gleichwohl eine erneute Entscheidung zu dieser Frage für erforderlich hält. Hierzu muss er substantiiert vortragen, inwiefern und aus welchen Gründen die höchstrichterlich beantwortete Frage weiterhin umstritten ist, insbesondere welche neuen und gewichtigen, vom BFH noch nicht geprüften Argumente in der finanzgerichtlichen Rechtsprechung und/oder in der Literatur gegen die Rechtsprechung des BFH vorgebracht worden sind (ständige BFH-Rechtsprechung, siehe z.B. Senatsbeschluss vom 10. August 2011 X B 228/10, BFH/NV 2011, 1873 ; vgl. auch Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung , 7. Aufl., § 116 Rz 33, m.w.N.).

5  Bei Zugrundelegung dieser Grundsätze kann die Revision nicht wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen werden.

6  a) Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) ist der Auffassung, die Fragen, ob Rentenbezieher, die in der Zeit von 2005 bis 2040 Altersrenten beziehen und/oder deren Renteneintritt in diesen Zeitraum falle, finanzielle Nachteile infolge tatbestandlich bestehender Doppelbesteuerung und/oder infolge der Privilegierung privater Rentenversicherer als verfassungskonform hinnehmen müssten, seien von grundsätzlicher Bedeutung. Trotz der Rechtsprechung des angerufenen Senats sei die Verfassungsmäßigkeit der anzuwendenden Vorschriften des Alterseinkünftegesetzes (AltEinkG ) vom 5. Juli 2004 (BGBl I 2004, 1427 ) nach wie vor ungeklärt, da eine abschließende Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts fehle.

7  aa) In Bezug auf die Privilegierung der privaten Renten hat der Senat bereits in seinem Grundsatzurteil vom 26. November 2008 X R 15/07 (BFHE 223, 445 , BStBl II 2009, 710) entschieden, dass deren Besserstellung nicht gegen Art. 3 des Grundgesetzes verstößt. Rechtfertigungsgrund für die Ungleichbehandlung sei, dass der Gesetzgeber im Massensteuerverfahren vereinfachen und typisieren könne und müsse. Die realitätsgerechte Typisierung habe zudem zwangsläufig Privilegierungen/ Härten zur Folge. Der Senat hat ebenfalls darauf hingewiesen, dass eine Übergangsregelung sich an der gesetzlichen Neukonzeption ausrichten könne. Entspreche ein Besteuerungstatbestand in einem Teilbereich bereits der neuen Konzeption, müsse der Gesetzgeber „keinen Schritt zurück” machen. So sei es auch bei der Besteuerung der privaten Leibrentenversicherungen: Diese seien Teil der privaten Altersvorsorge und gehörten zur sog. dritten Schicht der Altersvorsorge, für die das Prinzip der vorgelagerten Besteuerung und damit die Ertragsanteilsbesteuerung gelte (vgl. Senatsurteil in BFHE 223, 445 , BStBl II 2009, 710, unter II.2.b cc).

8  Eine gemäß § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO gebotene substantiierte Auseinandersetzung mit den Argumenten des Senats bleibt der Kläger schuldig. Sein Hinweis, die Klärung dieser Rechtsfrage berühre eine unüberschaubare, ständig wachsende Vielzahl von Rentnern, reicht zur schlüssigen Darlegung der grundsätzlichen Bedeutung nicht aus (vgl. BFH-Beschluss vom 13. Juli 2009 III B 117/08 , Zeitschrift für Steuern und Recht 2009, R906; Gräber/Ruban, a.a.O., § 116 Rz 34; Lange in Hübschmann/Hepp/ Spitaler, § 115 FGO Rz 93, jeweils m.w.N.).

9  bb) In Bezug auf die geltend gemachten finanziellen Nachteile infolge tatbestandlich bestehender Doppelbesteuerung kann die Revision nicht zugelassen werden, weil die Rechtsfrage im Rahmen einer Revision nicht klärungsfähig wäre. Im Streitfall ist eine Doppelbesteuerung nicht gegeben.

10  Das Finanzgericht hat —den Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindend— festgestellt, dass der Kläger in der Zeit vom 4. Januar 1946 bis zum 31. Juli 1995 Beitragszahlungen zur gesetzlichen Rentenversicherung inklusive der Arbeitgeberanteile in Höhe von 41,85 Reichsmark sowie 288.301,96 DM erbracht hat, während er bis Ende 2006 Rentenzahlungen in Höhe von mindestens 337.579 DM steuerfrei erhalten hat. Unter Anwendung der vom Senat aufgestellten Grundsätze zur Überprüfung der Doppelbesteuerung (vgl. dazu Senatsurteil in BFHE 223, 445 , BStBl II 2009, 710, unter II.2.c) liegt selbst bei unterstellter vollständiger Nichtabziehbarkeit der Beiträge (vgl. dazu aber Senatsurteil in BFHE 223, 445 , BStBl II 2009, 710, unter II.2.c bb und ee) eine Doppelbesteuerung nicht vor.

11  cc) Sofern der Kläger geltend macht, die Frage, ob das AltEinkG zu einer verfassungswidrigen Doppelbesteuerung führt, könne nur abstrakt und nicht lediglich in Bezug auf einen konkreten Rentenfall beantwortet werden, wendet er sich gegen die ständige Rechtsprechung des BFH und der Finanzgerichte. Seine Begründung kann indes nicht zur Zulassung der Revision führen:

12   (1) Der Kläger macht sinngemäß geltend, bei Zugrundelegung der Rechtsprechungsgrundsätze käme es zu eher zufälligen Ergebnissen: Der Eintritt der Verfassungswidrigkeit hinge (auch) von dem Lebensalter ab, das der jeweilige Rentner erreiche: Wer nur für kurze Zeit Rente beziehe, wäre einer verfassungswidrigen Besteuerung ausgesetzt, während der Rentner, der den „sogenannten break even-point” erreiche, „noch einmal davonkomme”. Ebenso hinge die Verfassungswidrigkeit von dem Zeitpunkt ab, in dem der jeweilige Rentner sein Klagebegehren rechtshängig mache: Klage er kurz nach Rentenbeginn, müsste die Verfassungswidrigkeit bejaht werden; klage er demgegenüber erst gegen Ende eines langen Lebens, wäre die Verfassungswidrigkeit unter Umständen zu verneinen.

13  Der Kläger übersieht mit dieser Argumentation, dass die Rechtsprechung bei der Überprüfung des Verbots der Doppelbesteuerung den aus versteuertem Einkommen geleisteten Altersvorsorgeaufwendungen nicht nur die von dem Steuerpflichtigen bereits bezogenen, sondern auch die entsprechend der statistischen Lebenserwartung künftig zu erwartenden, nicht der Besteuerung unterliegenden Rentenzahlungen gegenüberstellt (Senatsurteile in BFHE 223, 445 , BStBl II 2009, 710, unter II.2.c ee, und vom 4. Februar 2010 X R 52/08, BFH/NV 2010, 1253 , unter II.3.c). Durch die Einbeziehung auch der künftigen Rentenbezugsjahre aufgrund der statistischen Lebenserwartung kommt es gerade nicht zu den vom Kläger gerügten Problemen und Zufälligkeiten.

14  Für den Fall, dass ein Steuerpflichtiger vor Erreichen der statistischen Lebenserwartung verstirbt, von ihm erlangte Rentenzahlungen aber gleichwohl mit dem gesetzlich festgelegten Anteil der Besteuerung unterworfen werden, hat der angerufene Senat bereits entschieden, dass dies eine verfassungsrechtlich zulässige Typisierung darstelle. In einem solchen Fall verwirkliche sich das typische Rentenrisiko; während bei einem Teil der Steuerpflichtigen die Lebenszeit die statistische Lebenserwartung unterschreite, werde diese bei anderen überschritten (Senatsbeschluss vom 18. August 2010 X B 50/09, BFH/NV 2010, 2270 ).

15   (2) Sofern der Kläger geltend macht, es komme bei der Überprüfung der Doppelbesteuerung nicht auf die Beiträge und Renten an, sondern auf die Summe der jeweils darauf entrichteten Steuern, hat er dies nicht näher begründet. Der Senat vermag auch keine Gründe hierfür zu erkennen. Die Doppelbesteuerung bezieht sich auf das Steuersubstrat; die tatsächlich entrichteten Steuern sind Folge der Besteuerung.

16  2. Eine Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1 FGO setzt voraus, dass über bisher ungeklärte Rechtsfragen „zur Fortbildung des Rechts” zu entscheiden ist. Dieser Zulassungsgrund konkretisiert den der Nr. 1 und gebietet eine Zulassung, wenn über bisher ungeklärte abstrakte Rechtsfragen zu entscheiden ist (BFH-Beschluss vom 10. November 2010 VIII B 159/09 , BFH/NV 2011, 300 ). Es gelten insoweit die zur Darlegung der grundsätzlichen Bedeutung nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO höchstrichterlich entwickelten strengen Darlegungsanforderungen (Senatsbeschluss vom 22. März 2011 X B 165/10, BFH/NV 2011, 985 ). Ein diesen Vorgaben genügendes klägerisches Vorbringen fehlt (vgl. dazu die Erläuterungen unter 1.).

Steuern & Recht

Mehr Transparenz bei der Riester-Rente

Das Bundeskabinett hat am 26. September 2012 die Formulierungshilfe für ein Altersvorsorge- Verbesserungsgesetz beschlossen. Mit einem für die Anbieter verpflichtenden Produktinformationsblatt, das die wichtigsten Kriterien übersichtlich darstellt, sollen die Transparenz und Vergleichbarkeit von geförderten Altersvorsorgeprodukten (Riester-Rente / Basis-Rente) erhöht werden. Zudem sollen die Abschluss- und Vertriebskosten bei einem Vertragswechsel begrenzt werden. Weitere Verbesserungen sind bei der Basisversorgung im Alter und dem so genannten „Wohn-Riester“ vorgesehen. Auch die Möglichkeit, sich im Rahmen eines Riester-Vertrags gegen die verminderte Erwerbsfähigkeit abzusichern, soll erleichtert werden. Die Maßnahmen sind ein wesentlicher Beitrag, um die private Vorsorge für das Alter zu stärken.

Die Steuervorteile durch die Riester Rente mit dem Riester Rechner online berechnen

 

Im Einzelnen:

Einführung eines Produktinformationsblatts

Für zertifizierte Altersvorsorge- und Basisrentenverträge wird ein standardisiertes anbieter- und produktübergreifendes Produktinformationsblatt eingeführt. Gestaltung und Inhalt werden vorgegeben. Eine übersichtliche Darstellung der anfallenden Kosten, der Rendite Erwartung und des Anlage- Risikos sollen es dem Verbraucher künftig besser als bisher ermöglichen, sich vor Vertragsabschluss einen Überblick über die wesentlichen Vertragsmerkmale zu verschaffen.

Riester-Rente: Begrenzung der Abschluss- und Vertriebskosten bei einem Vertragswechsel

Dem Anleger steht das Recht zu, den Anbieter seines Altersvorsorgevertrages zu wechseln. In diesem Fall entstehen auch für das bereits geförderte Altersvorsorgevermögen erneut Abschluss- und Vertriebskosten. Dies Kosten sollen begrenzt werden. Es ist vorgesehen, dass im Fall eines Anbieterwechsels maximal 50 % des geförderten übertragenen Kapitals bei der Berechnung der Abschluss- und Vertriebskosten beim neuen Anbieter berücksichtigt werden dürfen. Damit wird die Bemessungsgrundlage für die Kosten gedeckelt. Zudem sollen auch die Wechselkosten beim abgebenden Anbieter gedeckelt werden. Basisversorgung im Alter: Erhöhung des Abzugsvolumens und Absetzbarkeit von Beiträgen zur Absicherung der Berufs- oder Erwerbsunfähigkeit

Das steuerliche Abzugsvolumen für eine Basisversorgung im Alter von bisher 20.000 € soll auf 24.000 € angehoben werden. Zudem können künftig Beiträge zur Absicherung der Berufs- und Erwerbsunfähigkeit im Rahmen des Abzugsvolumens der Basisrente geltend gemacht werden. Voraussetzung für das neue Berufs- und Erwerbsunfähigkeitsprodukt ist, dass bei Eintritt des Versicherungsfalls eine lebenslange Rente gezahlt wird.

„Wohn-Riester“: Mehr Flexibilität

Hier sollen sich mehrere Punkte verbessern.

Jederzeitige Kapitalentnahme für selbstgenutztes Wohneigentum: Die förderunschädliche Entnahme von gefördertem Altersvorsorgevermögen für die selbstgenutzte Wohnung ist derzeit nur eingeschränkt möglich. So muss die Entnahme entweder im zeitlich unmittelbaren Zusammenhang mit der Anschaffung beziehungsweise Herstellung der selbstgenutzten Wohnung erfolgen oder zur Entschuldung dieser Wohnung unmittelbar zu Beginn der Auszahlungsphase. Diese Einschränkung soll aufgehoben werden. Gefördertes Altersvorsorgevermögen kann dann jederzeit für die Bildung von selbstgenutztem Wohneigentum entnommen werden.

Jederzeitige „Einmal“-Besteuerung des Wohnförderkontos während der Auszahlungsphase: Der Steuerpflichtige kann sich nach geltendem Recht nur einmalig – zu Beginn der Auszahlungsphase – entscheiden, ob er die ratierliche Besteuerung des Wohnförderkontos bis zum 85. Lebensjahr oder die Einmalbesteuerung wählt. Bei der Einmalbesteuerung des Wohnförderkontos zu Beginn der Auszahlungsphase werden lediglich 70 % des in der Wohnimmobilie gebundenen, geförderten Kapitals mit dem individuellen Steuersatz besteuert.

Zukünftig soll diese Möglichkeit, sich für eine „Einmal“-Besteuerung – hinsichtlich des dann noch vorhandenen Wohnförderkontos – zu entscheiden, während der gesamten Auszahlungsphase bestehen. Verminderung der jährlichen Erhöhung der in das Wohnförderkonto eingestellten Beträge von 2 % auf 1 %: Das geförderte Kapital („Wohn-Riester“) wird betragsmäßig in einem Wohnförderkonto erfasst. Während der Ansparphase erfolgt die Erfassung der Förderung fortlaufend. Das Wohnförderkonto wird jährlich um 2 % erhöht. Dieser Wert soll auf 1 % gesenkt werden. Hierdurch wird die Attraktivität des „Wohn-Riesters“ weiter verbessert, da der Stand des Wohnförderkontos langsamer anwächst, und die spätere (nachgelagerte) Besteuerung in der Altersphase entsprechend geringer ausfällt.

Einbeziehung eines behindertengerechten bzw. barrierereduzierenden Umbaus: Für bestimmte Umbaumaßnahmen an der selbstgenutzten Wohnung soll zukünftig die „Wohn-Riester“-Förderung in Anspruch genommen werden können. Voraussetzung dafür soll sein, dass die betreffenden Aufwendungen mindestens 6.000 € betragen und innerhalb eines Zeitraums von 3 Jahren nach der Anschaffung oder Herstellung der selbstgenutzten Wohnung entstanden sind, oder die Aufwendungen mindestens 30.000 € betragen. Außerdem muss in beiden Fällen durch einen Sachverständigen bestätigt werden, dass das für den Umbau entnommene Kapital zu mindestens 50 Prozent auf Umbaumaßnahmen im Sinne der DIN 18040-2 (barrierefreies Bauen) entfällt, soweit diese Standards aufgrund der Gegebenheiten der Immobilie baustrukturell möglich sind, und der verbleibende Teil der Kosten der Reduzierung von Barrieren dienen. Für die insoweit berücksichtigten Aufwendungen ist dann die Inanspruchnahme des § 35a EStG und die Berücksichtigung als außergewöhnliche Belastungen ausgeschlossen.

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  • Entwurf eines Gesetzes zur Verbesserung der steuerlichen Förderung der privaten Altersvorsorge (Altersvorsorge-Verbesserungsgesetz – AltvVerbG) (PDF, 188,3 KB)
Einkommen- und Lohnsteuer, EStG, Privatbereich, Steuern & Recht, Steuerrecht

Sicherheit fürs Alter: Staatliche Rente und private Vorsorge

Überalterung ist das Stichwort, mit dem die deutsche Bevölkerung in Zukunft immer häufiger konfrontiert werden wird: Während die durchschnittliche Lebenserwartung kontinuierlich steigt, sinken die Geburtenraten auf ein neues Rekordtief. Die Folge ist ein demografischer Wandel, der die Grundfesten des gesetzlichen Rentensystems ins Wanken bringt. Deswegen diskutiert die Bundesregierung über alternative Konzepte, die wachsenden Probleme bei der Rente zu bekämpfen. Gerade für junge Menschen wird dabei das Thema private Vorsorge immer wichtiger.

Das neue Arbeitsblatt erläutert das Modell der gesetzlichen Rentenversicherung und weist auf Problemstellungen hin. Neben aktuellen Änderungen im Rentensystem werden ebenso Möglichkeiten privater und betrieblicher Altersvorsorge aufgezeigt. In weiterführenden Aufgaben formulieren Schülerinnen und Schüler Optionen zur finanziellen Absicherung und setzen sich kritisch mit den staatlichen Maßnahmen zur Bewältigung der Rentenfrage auseinander.

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  • Arbeitsblatt Oktober: Sicherheit fürs Alter: Staatliche Rente und private Vorsorge (PDF, 732,9 KB)
Steuern & Recht, Steuerrecht

Stellungnahme der Bundessteuerberaterkammer an das Bundesministerium der Finanzen zum Referentenentwurf des Bundesministeriums der Finanzen für eine Zweite Verordnung zur Änderung steuerlicher Verordnungen

Sehr geehrter Herr ,
wir bedanken uns für die Einladung zu der Öffentlichen Anhörung zum oben bezeichneten Gesetzentwurf, an der wir gern teilnehmen. Unsere in der Anlage beigefügten Anmerkungen beziehen sich ausschließlich auf die Änderungen steuerlicher Vorschriften.
Wir möchten insbesondere auf zwei Aspekte vorab hinweisen:
Im Zusammenhang mit dem Entwurf der Erbschaftsteuerrichtlinien 2011 und dem Entwurf des BeitrRLUmsG möchten wir eindringlich auf eine u. E. sehr brisante Problematik in Bezug auf Schenkungen unter Beteiligung von Kapitalgesellschaften aufmerksam machen.
Einerseits gilt der koordinierte Ländererlass vom 20. Oktober 2010 (BStBl. I 2010, S.1207) zu „ Leistungen von Gesellschaftern und Dritten an Kapitalgesellschaften (R 18 ErbStR, H 18 ErbStH) weiterhin, da die ErbStR 2011 in dieser Hinsicht unbesetzt geblieben sind. Andererseits sollen nach der im BeitrRLUmsG vom Bundesrat ergänzten Nummer 1a (§ 7 Abs. 8 ErbStG – neu) verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) und die Werterhöhung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft unter bestimmten Voraussetzungen der Schenkungsteuer unterliegen.
Nach der vom Bundesrat eingefügten Fiktion ist jegliche Leistung an eine Gesellschaft bzw. jede Einlage eine Schenkung an die Mitgesellschafter, soweit sie zu einer Werterhöhung in ihren Anteilen führt. Zwar wird das Ziel erreicht, Besteuerungslücken zu schließen, jedoch hat die Vorschrift u. E. einen stark überschießenden Charakter, denn es werden auch solche Leistungen erfasst, die nicht freigebig sondern betrieblich veranlasst sind.
Die Folgen für alle Kapitalgesellschaften sind weitreichend und für die einzelnen Unternehmen kaum überschaubar.
In Bezug auf die Schenkungsteuerbarkeit einer vGA beruft man sich auf Rechtsprechungsgrundsätze des BFH (BFH-Urteil vom 7. November 2007, Az. II R 28/06). Betrachtet man diese BFH-Rechtsprechung näher, stellt sich allerdings heraus, dass es sich nur um ein obiter dictum in einem einzelnen Fall handelt. Es ist nicht klar, ob der BFH in einem ähnlichen Fall wieder so entscheiden würde. Eine gesetzliche Grundlage für diese Sichtweise gibt es nicht und sie lässt sich auch nicht nach den allgemeinen Grundsätzen erklären.
Vor diesem Hintergrund erscheint die vorgeschlagene gesetzliche Änderung als überhastet und sollte im Zusammenhang mit den Änderungen in den ErbStR 2011 u. E. noch einmal überdacht werden.
Der Bundesrat schlägt in seiner Stellungnahme sowohl im Einkommensteuergesetz als auch in der Abgabenordnung Änderungen vor, die letztlich das Fiskusprivileg in der Insolvenz wieder einführen.
Die Bundessteuerberaterkammer lehnt die Wiedereinführung des Fiskusprivilegs im Insolvenzverfahren ab und hat dies bereits in ihrer Stellungnahme zum Entwurf des Haushaltbegleitgesetzes 2011 zu den dort vorgesehenen Änderungen der Insolvenzordnung, die den Fiskus gegenüber anderen Gläubigern begünstigen, kritisch beurteilt.
Seit dem Inkrafttreten der Insolvenzordnung im Jahre 1999 gilt im deutschen Insolvenzrecht der Grundsatz, dass – anders als in der vorgehenden Konkursordnung – alle Gläubiger gleich zu behandeln sind. Durch die Besserstellung des Fiskus soll dieser in der Praxis seit mehr als zehn Jahren bewährte Grundsatz zum Nachteil der anderen Gläubiger lediglich aus haushalterischen Gründen aufgegeben werden. Der kurzfristigen Sanierung des Bundeshaushaltes stehen jedoch im Falle der Insolvenz der Unternehmen die dauerhafte Belastung der Sozialkassen durch arbeitslos gewordene Beschäftigte und Steuerausfälle gegenüber. Die Chancen für eine erfolgreiche Sanierung der Unternehmen verschlechtern sich.
Auch vor dem Hintergrund des ESUG, welches auf die Sanierung überlebensfähiger Unternehmen ausgerichtet ist, sollte vom Fiskusprivileg in der Insolvenz Abstand genommen werden.
Mit freundlichen Grüßen
i. V.
Jörg Schwenker
Geschäftsführer

 

Anlage

Stellungnahme der Bundessteuerberaterkammer zum Entwurf eines Gesetzes zur Umsetzung der Beitreibungsrichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (Beitreibungsrichtlinie-Umsetzungsgesetz – BeitrRLUmsG)

Artikel 2: Änderung des Einkommensteuergesetzes

Der Regierungsentwurf enthält umfassende Regelungen für den Bereich der elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmale. Mit den gesetzlichen Maßnahmen sollen die lohnsteuerlichen Verfahrensvorschriften damit an das elektronische Verfahren angepasst werden, welches ab 2012 angewendet werden soll.

Die Bundessteuerberaterkammer (BStBK) begrüßt grundsätzlich das Vorhaben der Finanzverwaltung, dieKommunikation zwischen Bürger, Unternehmen und Finanzamt individuell, papierlos und sicher auf elektronischem Wege zu ermöglichen. Die Einführung und Anwendung der elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmale sehen wir generell als geeignet an, Arbeitsabläufe zu vereinfachen und Verfahrenskosten zu senken.

Zu Nr. 3 i. V. m. Nr. 30: (§ 10a Abs. 3 Satz 2, § 79 EStG)
Die vorgesehene Gesetzesänderung stellt sicher, dass zukünftig alle – unmittelbar und mittelbar – Zulageberechtigten den Mindestbeitrag von 60,00 € in ihren Riestervertrag einzahlen und es damit bei einem Übergang von einer mittelbaren zu einer unmittelbaren Zulageberechtigung nicht mehr zu Versäumnissen kommen kann. Da die vom mittelbar Zulageberechtigten nun zu zahlenden 60,00 € beim Sonderausgabenabzug des Ehegatten auch zusätzlich berücksichtigt werden können, kommt es bei diesem zu keiner Verschlechterung.

Die Änderungen sind daher zu unterstützen.
Zu Nr. 11 der Stellungnahme des Bundesrates
(Zu Artikel 2 Nummer 6a – neu – (§ 39 Abs. 2a – neu – EStG))
Der Bundesrat hat in seiner Stellungnahme zum BeitrRLUmsG eine Regelung vorgeschlagen, die die Insolvenzanfechtung gezahlter Lohnsteuern deutlich einschränkt.
Vorgesehen ist, § 38 EStG um einen neuen Absatz 2a zu ergänzen, wonach „die Entrichtung der Lohnsteuer durch den Arbeitgeber in den Fällen des Absatzes 1 als eine Leistung des Schuldners im Sinne des § 142 Satz 1 der Insolvenzordnung gilt“. Das heißt, es wird die Fiktion eines Bargeschäfts geschaffen, welches nur unter bestimmten Voraussetzungen anfechtbar ist.

Mit der vorgeschlagenen Regelung soll die Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs umgangen werden, nach der es sich bei der Zahlung der Lohnsteuer durch den Arbeitgeber an das Finanzamt um eine Leistung aus dem eigenen Vermögen des Arbeitgebers handelt, die den allgemeinen insolvenzrechtlichen Anfechtungsregeln unterliegt. Der Bundesrat sieht hier im Fall der Insolvenzanfechtung beträchtliche Steuerausfälle des Fiskus, die mit der neuen Vorschrift aufgefangen werden sollen.
Die BStBK lehnt die Privilegierung des Fiskus im Insolvenzverfahren ab. Vergleiche auch unsere Ausführungen zu Nr. 23 der Stellungnahme des Bundesrates.

Die Wiedereinführung eines Fiskusprivilegs ins Insolvenzverfahren widerspricht der Vereinbarung im Koalitionsvertrag der 17. Legislaturperiode, die die Gleichbehandlung aller Gläubiger als wesentliche Errungenschaft der Insolvenzordnung sieht. Unter Ziffer „1.3 Investitionsbremsen lösen“ heißt es zur Reform des Insolvenzrechts: „Hiermit (Gleichbehandlung aller Gläubiger) nicht vereinbar ist die in der letzten Wahlperiode gegen den Willen der Rechtspolitiker aller Fraktionen erfolgte Privilegierung der Sozialkassen im Insolvenzverfahren. Diese werden wir beenden.“

Diese Aussage bezieht sich auf § 28e Abs. 1 Satz 2 SGB IV mit nachfolgendem Wortlaut: „Die Zahlung des vom Beschäftigten zu tragenden Teils des Gesamtsozialversicherungsbeitrags gilt als aus dem Vermögen des Beschäftigten erbracht.“ Damit sollte die Möglichkeit der Anfechtung dieser Zahlung im Insolvenzverfahren eingeschränkt werden. Nach Auffassung des BGH kann die Zahlung der Arbeitnehmeranteile auf Gesamtsozialversicherungsbeiträge allerdings ungeachtet dieser Regelung als Rechtshandlung des Arbeitgebers im Insolvenzverfahren über das Vermögen des Arbeitgebers als mittelbare Zuwendung an die Einzugsstelle angefochten werden (BGH Urteil vom 7.4.2011 IV ZR 118/10; BHGZ 183, 86). Auch diesen Teil der Sozialversicherungsbeiträge leiste der Arbeitgeber aus seinem Vermögen. Die Leistung der von den Arbeitnehmern geschuldeten Lohnsteuer sei anfechtungsrechtlich nicht anders zu beurteilen. Zwar seien Schuldner der Steuer allein die Arbeitnehmer. Die Leistung der Lohnanteile an das Finanzamt erfolge jedoch ebenso wie die Zahlung der Sozialversicherungsbeiträge aus dem Vermögen des Arbeitgebers.
Die vom Bundesrat vorgeschlagene Fiktion eines Bargeschäftes, mit der Rechtsfolge der eingeschränkten Anfechtbarkeit, ist aus den vorgenannten Gründen nicht nachvollziehbar und wird von uns abgelehnt.
Darüber hinaus ist es nicht nachvollziehbar, dass Regelungen, die das Insolvenzverfahren betreffen, in einem Gesetz „versteckt“ werden, welches in erster Linie der Umsetzung von EU-Richtlinien gilt.
Zu Nr. 26 Buchst. b) und c): (§ 51a Abs. 2c und Abs. 2e EStG)

Das Gesetz sieht vor, die bisher bestehende Wahlmöglichkeit, die Festsetzung der Kirchensteuer auf Kapitaleinkünfte im Zuge der Veranlagung vorzunehmen, entfallen zu lassen. Der Abzug der Kirchensteuer soll vielmehr durch ein automatisiertes Abzugsverfahren ersetzt werden.

Vom Grundsatz her unterstützt die BStBK den automatisierten Abzug als mit dem Grundgedanken einer Abgeltungsteuer im Einklang stehendes Verfahren. Bei der Umsetzung sind jedoch zwei Vorgaben besonders zu beachten.

Zum einen sollte das Verfahren möglichst einfach ausgestaltet werden. Zum anderen sind dabei aber Datenschutzaspekte zu beachten. Wie diese beiden Vorgaben angemessen kombiniert werden können, kann nur konkret mit den Kirchensteuerabzugsverpflichteten erörtert werden. Aus unserer Sicht können aus Vereinfachungsgründen dabei auch pauschale Lösungen zum Tragen kommen.
Ergänzender Vorschlag: Änderung des § 22a Abs. 3 EStG:
Es sind in der Vergangenheit verschiedentlich Fälle aufgetreten, in denen die Mitteilungen der Rentenversicherung an das Finanzamt Fehler enthielten. Derartige Probleme gibt es dem Vernehmen nach hauptsächlich bei Renten, die keine Altersrenten sind, wie z. B. Erziehungsrenten, Waisenrenten oder Witwenrenten.

Die Finanzämter sind an die Mitteilungen der Rentenversicherungsträger gebunden. Der Steuerpflichtige oder sein steuerlicher Berater erfahren jedoch oftmals nicht, welche Werte der Rentenversicherungsträger an das Finanzamt gemeldet hat. Der Steuerpflichtige erfährt lediglich, dass eine solche Meldung gemacht wurde. Um eine Überprüfung der Inhalte dieser Mitteilungen durch den Steuerpflichtigen oder den Steuerberater bereits vorab zu ermöglichen und erforderliche Berichtigungen nicht erst mittels eines Einspruchsverfahren durchsetzen zu müssen, schlagen wir folgende Änderung des § 22a Abs. 3 EStG vor:
„Der Mitteilungspflichtige hat den Leistungsempfänger jeweils darüber zu unterrichten, welche Leistung der zentralen Stelle mitgeteilt wird.“

Artikel 4: Änderung des Körperschaftsteuergesetzes
Zu Nr. 1: Aufhebung des § 8c Abs. 1a KStG:
Die vorgesehene Aufhebung des Absatzes 1a der Vorschrift beruht auf der Entscheidung der EU-Kommission vom 26. Januar 2011, wonach die sog. Sanierungsklausel gegen EU-Beihilferecht verstößt. Nach Auffassung der EU-Kommission weicht die Sanierungsklausel vom allgemeinen Prinzip im Unternehmenssteuerrecht Deutschlands ab, welches einen Verlustvortrag genau dann verhindert, wenn bei dem betroffenen Unternehmen ein maßgeblicher Eigentümerwechsel stattgefunden hat. Die Sanierungsklausel verschafft dagegen angeschlagenen Unternehmen und möglicherweise ihren Käufern einen klaren finanziellen Vorteil durch die Möglichkeit einer Verlustverrechnung trotz maßgeblichen Wechsels in der Eigentümerstruktur.
Nach unserer Auffassung verkennt die EU-Kommission bei ihrer Entscheidung, dass grundsätzlich, ungeachtet auch der Einschränkungen durch die Mindestgewinnbesteuerung des § 10d EStG, in Deutschland die Verrechnung von Verlusten zulässig ist und aufgrund des Leistungsfähigkeitsprinzips im Steuerrecht auch zulässig sein muss. Ein struktureller Fehler des § 8c KStG liegt allerdings insoweit vor, als diese Norm, anders als ihre Vorgängervorschrift § 8 Abs. 4 KStG a. F., nicht mehr erkennbar auf die Verhinderung von Missbräuchen ausgerichtet war. Dies ist in der Literatur auch von Anfang an immer wieder kritisiert worden (vgl. etwa Suchanek/Herbst, FR 2007, S. 863; Schwedhelm, GmbHR 2008, S. 404; Lang, DStZ 2009, S. 751). Die allgemeine Geltung der Norm führt aber gerade dazu, dass eine Ausnahmeregelung für Härtefälle, eine Sanierungsklausel also, wirtschaftlich geboten ist.

Die Bundesregierung hat allerdings Nichtigkeitsklage gegen den Beschluss der EU-Kommission erhoben, so dass deren Entscheidung noch einmal überprüft werden wird. Vor diesem Hintergrund wäre es u. E. verfrüht, § 8c Abs. 1a EStG bereits jetzt aufzuheben.
Artikel 11: Änderung des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes
Zu Nr. 1 b): § 2 Abs. 3 – neu –

Wir begrüßen die vorgeschlagene Ergänzung des § 2 als Schritt in die richtige Richtung. Allerdings geht das Urteil des EuGH in der Rs. Mattner (Rs. C-510/08 vom 22. April 2010), das dieser Gesetzesänderung zugrunde liegt, über die vorgeschlagene Änderung hinaus.
Denn der EuGH hatte über einen Fall der beschränkten Schenkungsteuerpflicht zu entscheiden, so dass das im Gesetzentwurf normierte Erfordernis der unbeschränkten Steuerpflicht, hier auf Antrag, zumindest als problematisch anzusehen ist. Insoweit ist die Gesetzesbegründung aus unserer Sicht auch nicht zwingend, denn der BFH hat in seinem Vorlagebeschluss an den EuGH gerade Zweifel daran geäußert, ob eine Unterscheidung zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht auch auf dem Gebiet der Schenkungsteuer angebracht sei, da in diesem Fall ausschließlich der zugewendete Vermögensgegenstand einer Besteuerung unterliege und es somit keine unterschiedliche Bemessungsgrundlage für unbeschränkt und beschränkt Steuerpflichtige gäbe.

Die zu den vier Grundfreiheiten gehörende Kapitalverkehrsfreiheit schützt ausdrücklich auch den Kapitalverkehr in Bezug auf Drittstaaten. Dies ist allerdings nicht berücksichtigt worden und an dieser Stelle erweist sich diese Regelung als zu kurz.
Bedenklich ist es u. E. auch, dass der Freibetrag nach § 16 Abs.1 ErbStG Gebietsfremden nur dann gewährt wird, wenn diese einen Antrag stellen. Es ist hier eine faktische Ungleichbehandlung zwischen Gebietsfremden und Steuerinländern zu erkennen, denn nicht jeder zulässige Antrag wird an dieser Stelle gestellt werden, was in der Natur der Sache liegt (Unkenntnis oder Berührungsängste mit einem fremden Steuerrechtssystem).
Zu Nr. 22 der Stellungnahme des Bundesrates
(Zu Artikel 11 Nr. 1a.: § 7 Abs. 8 – neu –)

Nach Satz 1 des neuen Absatzes 8 soll auch die Werterhöhung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, die ein Gesellschafter durch die Leistung einer anderen Person an die Gesellschaft erlangt, als Schenkung gelten.
Wir halten diese Regelung in der vorgesehenen Form für ungeeignet und überschießend, und wir lehnen sie daher nachdrücklich ab.

Ziel der Finanzverwaltung ist es, Gestaltungen abzuwehren, in denen die Erbschaft- und Schenkungsteuer dadurch umgangen wird, dass Vermögen in eine Kapitalgesellschaft eingelegt wird, an der die zu beschenkende Person beteiligt ist. Dies ist durchaus nachvollziehbar. Solche Schenkungen sind jedoch u. E. nur bei Familiengesellschaften bzw. zwischen Angehörigen z. B. im Wege einer vorweggenommenen Erbfolge denkbar. Nach der vorgeschlagenen Formulierung des Gesetzestextes wären jedoch auch disquotale Einlagen und vGA bei Gesellschaften betroffen, bei denen die Gesellschafter lediglich Geschäftspartner sind. Im normalen Geschäftsverkehr ist aber nicht davon auszugehen, dass Geschäftspartner sich gegenseitig beschenken wollen.

Beispiel 1:
Beteiligt an der A&B-GmbH sind A mit 35 % und B mit 65 %; zwischen A und B bestehen keinerlei verwandtschaftliche Verhältnisse. B hatte Geld am Kapitalmarkt angelegt, das nun fällig wird. Wegen der niedrigen Zinsen ist die Investition in die eigene Gesellschaft rentabler als eine Neuanlage am Kapitalmarkt.
Eine Schenkung an A ist in diesem Fall nicht vorgesehen. Die Entscheidung für die Einlage erfolgt auf der Grundlage rein betriebswirtschaftlicher Überlegungen. Um hier eine Schenkungsteuer zu vermeiden, könnte B an Stelle einer Einlage der GmbH allenfalls ein Gesellschafterdarlehen geben. Das volkswirtschaftliche Ziel einer verbesserten Eigenkapitalausstattung von Unternehmen würde durch die vorgesehene Fiktion einer freigebigen Zuwendung damit deutlich behindert.

Beispiel 2:
B habe der A&B-GmbH (vgl. oben) im Jahr 01 ein Gesellschafterdarlehen gegeben. Im Jahr 04 gerät die GmbH in wirtschaftliche Schwierigkeiten. B verzichtet daher auf seine Forderung gegen die GmbH.
Auch hier würde eine Schenkung des B an den A fingiert, da bei dem Verzicht eines Gesellschafters auf seine Forderung eine betriebliche Veranlassung in aller Regel verneint wird. Eine solche wird allenfalls dann anerkannt, wenn alle Gläubiger auf ihre Forderungen verzichten. Ein gleichlaufender Verzicht des A ist aber hier nicht möglich, da er der GmbH kein Darlehen gegeben hat. Ziel des B ist aber nicht eine freigebige Zuwendung an den Mitgesellschafter, sondern lediglich die Sicherung der Zahlungsfähigkeit der GmbH und damit des Fortbestandes der Gesellschaft und der Chance, zukünftig weiterhin Einkünfte aus ihr zu erzielen.
Bei der Umsetzung der Gesetzesänderung hat im Ergebnis nicht nur die GmbH Ertragsteuern auf den werthaltigen Teil der erlassenen Forderung zu leisten, sondern es entsteht auch Schenkungsteuer zum Steuersatz von 30 %, ohne dass es eine Rolle spielt, ob oder zu welchem Anteil die erlassene Forderung überhaupt noch werthaltig war.

Beispiel 2 sollte erkennen lassen, dass die vorgesehene Regelung auch und gerade für in wirtschaftliche Schieflage geratene Gesellschaften eine weitere Verschärfung der Situation mit sich bringt. Dies gilt nicht nur für den Fall eines Forderungsverzichts, sondern ggf. auch bereits bei einem Verzicht auf die Verzinsung des gegebenen Darlehens. Eine Sanierung solcher Gesellschaften bringt bereits jetzt aus ertragsteuerlicher Sicht erhebliche Probleme mit sich. Diese würden zukünftig noch erweitert um eine lediglich auf einer Fiktion beruhenden Belastung mit Schenkungsteuer. Statt hier später zu versuchen, mit einer neuen Sanierungsklausel nachzubessern, sollte die Regelung in der vorgesehenen Form gar nicht erst verabschiedet werden.
Eine Sonderregel gilt nach § 7 Abs. 8 Satz 2 ErbStG-E in der Sphäre zwischen den Kapitalgesellschaften. Sie soll die Folgen des Satz 1 und die Folgen einer der Erbschaftsteuer unterliegenden vGA für Wertverschiebungen innerhalb eines Konzerns entschärfen.

Voraussetzung ist, dass diese Vermögensverschiebungen betrieblich veranlasst sind. Der offene Rechtsbegriff sorgt an dieser Stelle für weiteren Zündstoff. Es stellt sich die Frage, was unter einer betrieblichen Veranlassung zu verstehen ist. Die Auffassung in der Entwurfsbegründung ist u. E. nicht haltbar. Hiernach liegt eine betriebliche Veranlassung regelmäßig nicht vor, wenn der leistende und der begünstigte Gesellschafter nahe Angehörige sind. Eine solche Vermutung verstößt gegen den Gleichheitsgrundsatz.

Die Sonderregel nach § 7 Abs. 8 Satz 2 ErbStG-E ist zwar dem Grunde nach zu begrüßen, reicht aber nicht weit genug, da die normale mittelständische GmbH mit nicht verwandten, natürlichen Personen als Gesellschafter davon nicht profitiert. Betroffen von der Neuregelung sind damit insbesondere die Gesellschaften, bei denen eine missbräuchliche Gestaltung am wenigsten wahrscheinlich ist.

Zu Nr. 22 der Stellungnahme des Bundesrates
(Zu Artikel 11 Nr. 1b.: § 15 Abs. 4 – neu –)
Nach § 15 Abs. 4 ErbStG-E soll bei einer Schenkung durch eine Kapitalgesellschaft das persönliche Verhältnis des Erwerbers zu der unmittelbar oder mittelbar beteiligten natürlichen Person zugrunde gelegt werden, durch die die Schenkung veranlasst ist.

Dieser Punkt ist stark zu kritisieren. Zum einen wird hier unterstellt, dass eine ertragsteuerliche vGA, die beim Gesellschafter zu Einkünften aus Kapitalvermögen führt, gleichzeitig der Schenkungsteuer unterliegt.
Dass diese aus einem obiter dictum eines BFH-Urteils (BFH-Urteil vom 7. November 2007, Az. II R 28/06) abgeleitete Konsequenz an dieser Stelle im Gesetz eingeordnet wird, ist nicht nachvollziehbar und vollkommen unsystematisch. Paragraf 15 ErbStG kann erst einschlägig sein, wenn unter einen steuerbaren Tatbestand subsumiert worden ist.

Der koordinierte Ländererlass vom 20. Oktober 2010 (BStBl. I 2010, S.1207) geht zu Unrecht davon aus, dass bei einer vGA Schenkungen der Kapitalgesellschaft an die Gesellschafter bzw. an nahestehende Personen in Betracht kommen können. Eine Kapitalgesellschaft kann bei einer vGA nicht Zuwendender im Sinne des ErbStG sein – es fehlt ihr an einem eigenständigen Willen zur Unentgeltlichkeit. Die ertragsteuerliche wirtschaftliche Betrachtungsweise der vGA findet grundsätzlich im ErbStG keinen Niederschlag.
Wir weisen ausdrücklich darauf hin, dass es hier zu einer Kollision zwischen Ertragsteuer und Schenkungsteuer kommen würde. Steuersystematisch ist hier eigentlich kein Raum für eine Schenkungsteuerbarkeit im Verhältnis zwischen Kapitalgesellschaft und Anteilseigner, da ein entgeltlicher Vorgang (§ 8 Abs. 3 Satz 2 KStG, § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG) vorliegt.

Zusammenfassung

Angesichts der weiten Auswirkung des vorgeschlagenen Gesetzestextes würde sich für Teile des Mittelstandes u. E. aufgrund der neuen hohen Risiken von nachträglich im Zuge einer Außenprüfung erhobenen Schenkungsteuerforderungen durchaus die Frage stellen, ob die GmbH noch eine geeignete Rechtsform darstellen kann. Um die tatsächlichen Umgehungsfälle ohne unüberschaubare Kollateralschäden für die gesamte Wirtschaft zu treffen, muss die Regelung noch einmal überdacht und neu formuliert werden.
Als Mindestforderung sollte die (gesetzlich geregelte) Fiktion der Schenkung nur in Fällen greifen, wo tatsächlich Besteuerungslücken bzw. Umgehungstatbestände bestehen und sollte nur dann greifen, wenn die beteiligten natürlichen Personen Angehörige i. S. d. § 15 AO sind.
Artikel 12: Änderung der Abgabenordnung
Zu Nr. 23 der Stellungnahme des Bundesrates
(Zu Artikel 12 (Abgabenordnung) )

Der Bundesrat hat in seiner Stellungnahme zum Regierungsentwurf völlig überraschend und u. E. systematisch verfehlt eine Änderung der Abgabenordnung vorgeschlagen, mit der eine erneute Privilegierung des Fiskus im Rahmen des Insolvenzverfahrens eingeführt werden soll.

Danach sollen die von einem anderen Unternehmer für das Unternehmen des Insolvenzschuldners und die vom Insolvenzschuldner ausgeführten Lieferungen und sonstigen Leistungen für die Aufrechnung durch Finanzbehörden nicht als Rechtshandlungen im Sinne der §§ 129 ff. der Insolvenzordnung gelten. Das heißt, die Aufrechnung durch die Finanzbehörde unterliegt nicht den Regeln der Anfechtung nach der Insolvenzordnung.
Der Bundesrat begründet seine Forderung mit einem Urteil des BFH, welches die Aufrechnungsmöglichkeiten des Fiskus erheblich einschränke und damit zu beträchtlichen jährlichen Mindereinnahmen des Fiskus führe. Der Bundesrat sieht demzufolge eine zuverlässige Haushaltsplanung des Bundes und der Länder als erschwert bzw. unmöglich an. Mit der Gesetzesänderung solle diese Schieflage im Hinblick auf die Aufrechnung mit Umsatzsteueransprüchen beseitigt werden.

Der Leitsatz der Entscheidung des BFH vom 2. November 2010 (VII R 6/10) lautet:
„Die Verrechnung von Insolvenzforderungen des Finanzamts mit einem aus der Honorarzahlung an einen vorläufigen Insolvenzverwalter resultierenden Vorsteuervergütungsanspruch des Insolvenzschuldners ist, sofern bei Erbringung der Leistungen des vorläufigen Insolvenzverwalters die Voraussetzungen des § 130 InsO oder des § 131 InsO vorgelegen haben, unzulässig (Änderung der Rechtsprechung).“
Der BFH hat hier entschieden, dass der Aufrechnung des Finanzamts die Vorschrift des § 96 Abs. 1 Nr. 3 InsO entgegensteht. Nach dieser Vorschrift ist die Aufrechnung unzulässig, wenn ein Insolvenzgläubiger die Möglichkeit der Aufrechnung durch eine anfechtbare Rechtshandlung erlangt hat. Die vom Bundesrat jetzt vorgeschlagene Regelung will dieses insolvenzrechtliche Aufrechnungsverbot umgehen. Der Fiskus erhielte somit auch dann eine Aufrechnungsmöglichkeit, wenn diese durch eine anfechtbare Rechtshandlung erlangt wurde.

Die BStBK hat sich bereits in ihrer Stellungnahme zum Entwurf des Haushaltbegleitgesetzes 2011 zu den dort vorgesehenen Änderungen der Insolvenzordnung, die den Fiskus gegenüber anderen Gläubigern begünstigen, kritisch geäußert.

Seit dem Inkrafttreten der Insolvenzordnung im Jahre 1999 gilt im deutschen Insolvenzrecht der Grundsatz, dass – anders als in der vorgehenden Konkursordnung – alle Gläubiger gleich zu behandeln sind. Dieser Grundsatz der Gläubigergleichbehandlung beherrscht das gesamte Insolvenzverfahren. Durch die Besserstellung des Fiskus soll dieser in der Praxis seit mehr als zehn Jahren bewährte Grundsatz zum Nachteil der anderen Gläubiger lediglich aus haushalterischen Gründen aufgegeben werden. Der kurzfristigen Sanierung des Bundeshaushaltes stehen jedoch im Falle der Insolvenz der Unternehmen die dauerhafte Belastung der Sozialkassen durch arbeitslos gewordene Beschäftigte und Steuerausfälle gegenüber. Die Chancen für eine erfolgreiche Sanierung der Unternehmen verschlechtern sich.

In Frage gestellt werden mit der geplanten Regelung ebenfalls die Regelungen des derzeit im Gesetzgebungsverfahren befindlichen Gesetzes zur Erleichterung der Sanierung von Unternehmen (ESUG). Nach Auffassung des Bundesjustizministeriums sollte mit dem Gesetzentwurf ein Mentalitätswechsel für eine andere Insolvenzkultur eingeleitet werden. Das Recht solle stärker auf die Sanierung überlebensfähiger Unternehmen ausgerichtet werden und damit auch der Erhalt von Arbeitsplätzen ermöglicht werden.

Gleichzeitig soll an der Befriedigung der Gläubiger festgehalten werden.
Aufgrund der geplanten umfassenden Privilegierung des Fiskus ist der Anreiz für diesen gering, an Sanierungsversuchen im Insolvenzverfahren mitzuwirken. Zudem werden sich durch die Regelung weitere institutionelle Gläubiger, wie z. B. die Sozialversicherungsträger veranlasst sehen, für sich auf eine ähnliche Bevorzugung zu drängen.

Die Bevorzugung bestimmter Gläubiger im Insolvenzverfahren vermindert die Liquidität der Unternehmen und mögliche Sanierungschancen. Eine Abkehr vom Grundsatz der Gläubigergleichbehandlung muss vermieden werden.

Die BStBK lehnt die Einführung des vorgeschlagenen § 226 Abs. V AO deshalb entschieden ab.
Artikel 12a: Änderung des Umsatzsteuergesetzes
Zu Nr. 24 der Stellungnahme des Bundesrates
Zu Artikel 12a – neu – ( § 20 Abs. 2 UStG)

Zum 31. Dezember 2011 wird die Umsatzgrenze für die Ist-Besteuerung automatisch wieder auf 250.000,00 € gesenkt. Die BStBK begrüßt es sehr, dass es vom Bundesrat und der Bundesregierung befürwortet wird, die derzeit geltende Grenze von 500.000,00 € um ein weiteres Jahr zu verlängern.
Wir regen jedoch an, den Vorschlag der Bundesregierung aufzunehmen und die Umsatzgrenze von 500.000,00 € für die Ist-Besteuerung auf Dauer beizubehalten.
Dies begründen wir wie folgt:

Für betroffene Unternehmen, die bis zu einer Umsatzgrenze von 500.000,00 € gem. § 140 AO nicht buchführungspflichtig sind, ist eine dauerhafte Beibehaltung der Umsatzgrenze von 500.000,00 € für die Ist-Besteuerung sehr vorteilhaft und bewahrt diese vor einer erheblichen Arbeitsmehrbelastung bei der Erfüllung Ihrer steuerlichen Pflichten. Unternehmen, die Ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln und somit nicht buchführungspflichtig sind, zeichnen nur Ihren Zahlungseingang nach dem Ist-Prinzip auf. So wäre es für diese Unternehmen ein erheblicher Mehraufwand, wenn für Zwecke der Umsatzsteuer die Sollbesteuerung anzuwenden ist. Die Angleichung beider Vorschriften durch die einheitliche Umsatzgrenze von 500.000,00 € trägt zur Steuervereinfachung bei.

Eine wiederholte nur befristete Verlängerung der Anhebung der Umsatzgrenzen führt zur Rechtsunsicherheit bei den betroffenen Unternehmen. Die Unternehmen können sich nicht dauerhaft darauf einstellen, wann und ob sie wieder in die Sollbesteuerung zurückfallen, da diese Regelung wieder um ein Jahr befristet wird.
Die Beibehaltung der Umsatzgrenze von 500.000,00 € ist auch gerade deshalb notwendig geworden, weil die Rückkehr zur Sollbesteuerung bei den betroffenen Unternehmen dazu führt, dass diesen Liquidität entzogen wird. Der Abstand zwischen dem Zeitpunkt der Umsatzsteuerzahlung durch das Unternehmen und der späteren Zahlungsleistung seiner Abnehmer bei der Sollbesteuerung führt dazu, dass den betroffenen Unternehmen wieder ein Finanzierungsnachteil entsteht. Wenn diese Unternehmen dann ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln, sind diese Unternehmen doppelt bestraft.

Die BStBK würde es begrüßen, wenn die dauerhafte Anhebung der Grenzen der Ist-Besteuerung – auch aus Gründen der Planungssicherheit – durchgesetzt werden könnte.

Steuern & Recht

Umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Markt- bzw. Flexibilitätsprämie nach EEG

Wird dem Anlagenbetreiber durch den Netzbetreiber unter den Voraussetzungen des § 33g EEG (Gesetz für den Vorrang Erneuerbarer Energien) eine Marktprämie bzw. unter den Voraussetzungen des § 33i EEG eine Flexibilitätsprämie gezahlt, handelt es sich jeweils um einen echten, nicht steuerbaren Zuschuss.

Umsatzsteuer; Umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Marktprämie nach § 33g des Gesetzes für den Vorrang Erneuerbarer Energien (EEG) bzw. der Flexibilitätsprämie nach § 33i EEG

BMF-Schreiben vom 6. November 2012 – IV D 2 – S 7124/12/10002 –

„Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung der Marktprämie nach § 33g EEG bzw. einer Flexibilitätsprämie nach § 33i EEG, die mit Wirkung vom 1. Januar 2012 eingeführt worden sind, Folgendes:

Wird dem Anlagenbetreiber durch den Netzbetreiber unter den Voraussetzungen des § 33g EEG eine Marktprämie bzw. unter den Voraussetzungen des § 33i EEG eine Flexibili-tätsprämie gezahlt, handelt es sich jeweils um einen echten, nicht steuerbaren Zuschuss. […]“

Umsatzsteuer; Umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Marktprämie nach § 33g des Gesetzes für den Vorrang Erneuerbarer Energien (EEG) bzw. der Flexibilitätsprämie nach § 33i EEG (PDF, 23,7 KB)

Bundesfinanzministerium (BMF)

Steuern & Recht

Grauer Kapitalmarkt: Anlegerinnen und Anleger erhalten mehr Rechte

Am 1. Juni 2012 trat das so genannte „Graumarktgesetz“ (Vermögensanlagengesetz) in Kraft, das Rechte von Verbrauchern gegenüber Anbietern und Vertriebstellen so genannter „Graumarktprodukte“ erheblich stärkt. Bei Graumarktprodukten handelt es sich um bislang kaum beaufsichtigte Vermögensanlagen wie Beteiligungen in geschlossenen Immobilienfonds oder Schiffsfonds, oftmals in Rechtsform einer Kommanditgesellschaft.

Anleger können von den Anbietern nunmehr einen von der Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht (BaFin) auf Vollständigkeit, Kohärenz und Widerspruchsfreiheit geprüften Verkaufsprospekt verlangen. Der Prospekt muss alle Angaben enthalten, die für eine Beurteilung des Emittenten und der Vermögensanlage erforderlich sind. Dazu gehören auch Informationen zur Zuverlässigkeit des Emittenten. Ebenso müssen die Anbieter von „Graumarktprodukten“ künftig ein Kurzinformationsblatt (sog. „Beipackzettel“) erstellen, das auf bis zu drei DIN-A4-Seiten kompakt Chancen und Risiken einer Vermögensanlage erläutert. Eine vergleichbare Regelung gibt es bei den schon regulierten offenen Investmentfonds. Unabhängig von ihrer Größe sind Emittenten von Vermögensanlagen zukünftig auch verpflichtet, einen Jahresabschluss zu erstellen und prüfen zu lassen.

Ferner wird durch das Gesetz die Verjährungsfrist bei der Prospekthaftung verlängert. Bislang konnten Haftungsansprüche wegen fehlerhafter oder fehlender Prospekte eines Anlegers bereits nach einem Jahr verjähren. Künftig gilt hier eine einheitliche Verjährungsfrist von drei Jahren. Außerdem werden die Voraussetzungen für eine Haftung für fehlerhafte oder fehlende Verkaufsprospekte für Vermögensanlagen erleichtert.

Die im selben Gesetz geregelten Neuerungen für Finanzanlagenvermittler hinsichtlich Zulassungserfordernis, Sachkundeprüfung, Pflicht zur Berufshaftpflichtversicherung und Registrierung in einem öffentlichen Register treten am 1. Januar 2013 in Kraft.

Einkommensteuererklärung

Umgang mit unleserlichen Steuererklärungen

Steuererklärungen sind grundsätzlich nach amtlich vorgeschriebenen Vordruck abzugeben (§ 150 Abs. 1 Satz 1 AO ). Die näheren Vorgaben zur Druckqualität bei von Steuerpflichtigen selbst ausgedruckten Erklärungen sind geregelt im  BMF-Schreiben vom 11.03.2011 ( BStBl 2011 I, 247 )

Die OFD Koblenz hat mit Verfügung vom 22.02.2012, S 0321 A – St 35 2, darauf hingewiesen, dass sämtliche Steuererklärungen grundsätzlich gemäß den amtlich vorgeschriebenen Vordrucken abzugeben sind, und verweist diesbezüglich auf § 150 Abs. 1 Satz 1 AO.


In der Praxis werden zunehmend Erklärungen eingereicht, bei denen an der Druckqualität gespart wird, worunter deren Lesbarkeit deutlich leidet. Da die Verarbeitung von Steuererklärungen in einem Massenverfahren zu bewältigen ist, das einen geordneten Geschäftsgang erfordert, ist es den Finanzämtern nicht zuzumuten, derartige Erklärungen anzunehmen. Entsprechende Erklärungen sind daher nach Würdigung der Umstände im Einzelfall und unter Berufung auf o. g. BMF-Schreiben zurück zu weisen. Sie gelten damit als nicht abgegeben.

 

Grundsätze für die Verwendung von Steuererklärungsvordrucken; Amtlich vorgeschriebene Vordrucke

 Bezug: BMF v. 3.4.2012 IV A 5 – O 1000/07/10086-07 IV A 3 – S 0321/07/10004

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Abstimmung mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt Folgendes:

Soweit Steuererklärungen nicht nach Maßgabe der Steuerdaten-Übermittlungsverordnung ausschließlich elektronisch übermittelt werden, sind sie nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben (§ 150 Abs. 1 AO ). Mehrseitige Vordrucke sind vollständig abzugeben.

 1. Amtlich vorgeschriebene Vordrucke

Amtlich vorgeschriebene Vordrucke sind:

1.1        Vordrucke, die mit den von den zuständigen Finanzbehörden freigegebenen Druckvorlagen hergestellt worden sind (amtliche Vordrucke), einschließlich der Formulare, die auf den Internetseiten der Steuerverwaltungen angeboten werden (Internetformulare);

1.2        Vordrucke, die im Rahmen einer elektronischen Übermittlung von Steuererklärungsdaten nach Nummer 5 des BMF-Schreibens vom 15. Januar 2007 (BStBl 2007 I S. 95 ) erstellt und ausgefüllt worden sind (komprimierte Vordrucke).

1.3.       Vordrucke, die nach dem Muster einer amtlichen Druckvorlage durch Druck, Ablichtung oder mit Hilfe von Datenverarbeitungsanlagen hergestellt worden sind (nichtamtliche Vordrucke).

 2. Verwendung nichtamtlicher Vordrucke

Die Verwendung nichtamtlicher Vordrucke (Tz. 1.3) ist zulässig, wenn diese in der drucktechnischen Ausgestaltung (Layout), in der Papierqualität und in den Abmessungen den amtlichen Vordrucken entsprechen.

Die Vordrucke müssen danach insbesondere

  • im Wortlaut, im Format und in der Seitenzahl sowie Seitenfolge mit den amtlichen Vordrucken übereinstimmen und
  • über einen Zeitraum von mindestens 15 Jahren haltbar und gut lesbar sein.

Geringfügige Veränderungen der Zeilen- und Schreibabstände sowie des Papierformats sind zugelassen; sofern diese gleichmäßig über die ganze Seite erfolgen und das Seitenverhältnis in Längs- und in Querrichtung beibehalten wird. Der Gründruck muss durch entsprechende Graustufen ersetzt werden.

Ein doppelseitiger Druck ist nicht erforderlich und die Verbindung der Seiten mehrseitiger Vordrucke ist zu vermeiden.

Sofern der amtliche Vordruck einen Barcode enthält, ist dieser in den nichtamtlichen Vordruck nicht aufzunehmen; die Eintragung des entsprechenden Formularschlüssels ist vorzunehmen. Weitere aufzunehmende Unterscheidungsmerkmale (z. B. Kennzahl und Wert) ergeben sich aus dem jeweiligen Vordruck.

Weitere Anforderungen an Vordrucke, die mit Hilfe von Datenverarbeitungsanlagen hergestellt wurden, ergeben sich aus dem als Anlage beigefügten Merkblatt.

 3. Verwendung von Internetformularen und komprimierten Vordrucken

Bei der Verwendung von Internetformularen und komprimierten Vordrucken sind die Anforderungen an die Papierqualität nichtamtlicher Vordrucke (Tz. 2) einzuhalten.

 4. Grundsätze für das maschinelle Ausfüllen von Vordrucken

4.1        Die für die Bearbeitung im Finanzamt erforderlichen Ordnungsangaben sind in dem dafür vorgesehenen Bereich (Vordruckfeld) im Kopf des Vordrucks anzugeben. Die Steuernummern sind nach dem Format aufzubereiten, das für das Land vorgesehen ist, in dem die Steuererklärung abzugeben ist.

4.2        Bei negativen Beträgen ist das Minuszeichen vor den Betrag zu setzen.

4.3.       Feldeinteilungen sind einzuhalten. Es ist zu gewährleisten, dass die maschinell vorgenommenen Eintragungen deutlich erkennbar sind (z. B. Fettdruck), die Zuordnung von Beträgen zu den Kennzahlen eindeutig ist und die Kennzahlen nicht überschrieben werden.

4.4        In der Fußzeile des Vordrucks ist zusätzlich der Name des Herstellers des verwendeten Computerprogramms anzugeben.

 5. Schlussbestimmungen

Dieses Schreiben tritt mit Veröffentlichung im Bundessteuerblatt I an die Stelle des BMF-Schreibens vom 27. Dezember 1999, BStBl 1999 I S. 1049 .

Das BMF-Schreiben vom 11. Mai 2004 (BStBl 2004 I S. 475 ) zur Zulassung von Vordrucken, die von den amtlich vorgeschriebenen Vordrucken im Umsatzsteuer-Voranmeldungs- und Lohnsteuer-Anmeldungsverfahren abweichen, wird aufgehoben.

Anlage:  Technisches Merkblatt für Vordrucke, die mit Hilfe von Datenverarbeitungsanlagen hergestellt werden  

Das technische Merkblatt richtet sich an Hersteller von Steuersoftware und Betreiber von Portalen zum Download von Steuerformularen aus dem Internet. Die nachfolgend aufgeführten Anforderungen sollen eine reibungslose maschinelle Bearbeitung von Steuererklärungen auf nichtamtlichen Vordrucken ermöglichen. Die Anbieter der Softwarepakete bzw. Portaldienste haben diese Vorgaben einzuhalten.

Ausdruck muss im Grauraster erfolgen

Bei der maschinellen Beleglesung im Finanzamt dient die grüne Farbe in den amtlichen Vordrucken als Blindfarbe. Gründruck in nichtamtlichen Vordrucken, insbesondere bei Ausdrucken aus gängigen Bürodruckern, kann diese Anforderung nicht erfüllen.

Die mit einer Steuersoftware oder mit Formularen aus dem Internet erstellten Steuererklärungen müssen daher im Grauraster ausgedruckt werden.

Technische Vorgaben:

Grüner Hintergrund: Graurasterung 15 % Deckung, 40er Auflösung.

Grüne Schrift und grüne Linien sind schwarz zu drucken.

Auf den Ausdrucken benötigte Merkmale

Keinen Barcode aufdrucken

Das für die steuerliche Beleglesung relevante Unterscheidungsmerkmal zwischen amtlichen und nichtamtlichen Vordrucken ist der Barcode, der als Erkennungsmerkmal für amtliche Vordrucke dient. Der Barcode darf nur bei amtlichen Vordrucken, nicht aber bei nichtamtlichen Vordrucken aufgebracht sein.

Formularschlüssel

Bei nichtamtlichen Vordrucken erfolgt die Identifizierung der einzelnen Anlagen über den Formularschlüssel. Bei fehlenden Formularschlüsseln kann der Vordruck nicht maschinell zugeordnet werden und muss personell bearbeitet werden.

Der Zusatz ‚NET‘ im Formularschlüssel ist für die Internetformulare der Steuerverwaltung reserviert und darf nicht von Softwareherstellern und anderen Portalen verwendet werden.

Bei nichtamtlichen Vordrucken ist derselbe Schlüssel zu verwenden wie bei den amtlichen (grünen) Vordrucken. Der Schlüssel muss exakt an der gleichen Position erscheinen wie bei einem amtlichen Formular. Die Schlüssel müssen freistehen. Dies bedeutet, dass die Formularschlüssel keine anderen Objekte berühren dürfen. Der Abstand zur Formular-Begrenzungslinie und allen anderen Objekten muss mindestens 2 mm betragen. Die Vermaßung ist der untenstehenden Skizze „Ankerwinkel” zu entnehmen.

Name des Herstellers bzw. Formularquelle

Die Herstellerbezeichnung in der Fußzeile muss einen hinreichenden Abstand zum Formularschlüssel einhalten. Aufgrund des begrenzten Platzes ist die zusätzliche Angabe der vollständigen Herstelleranschrift nicht erforderlich.

Allgemeine Layout Vorgaben

4 Ankerwinkel auf jeder Formularseite

Die vier Ankerwinkel je Seite müssen vollständig und an der in den amtlichen Vordrucken vorgegebenen Position ausgegeben werden. Die Ankerwinkel müssen freistehen. Dies bedeutet, dass die Winkel keine anderen Objekte berühren dürfen. Der Abstand zur Formular-Begrenzungslinie und allen anderen Objekten muss mindestens 2 mm betragen.

Die Grafik nennt die genauen Maße bei 100 % Skalierung einer ungeraden Seite; sofern das Formular leicht skaliert werden muss, müssen sich die Winkelpositionen entsprechend maßstabsgerecht anpassen. Alle Maßangaben sind in mm und beziehen sich auf den X0/Y0-Punkt.

Bei den Ankerwinkeln handelt es sich um eines der wichtigsten Orientierungsmerkmale für die Beleglesung. Ausdrucke aus Steuersoftware mit fehlerhaften Winkeln können maschinell nicht verarbeitet werden und müssen personell bearbeitet werden.

Verzicht auf doppelseitigen Druck

Ein doppelseitiger Druck ist zu vermeiden. Je nach verwendeter Papierqualität können sonst die Daten der Rückseite auf der Vorderseite sichtbar sein, würden in der Folge von der Beleglesung erkannt und bei der Korrektur erhöhten Arbeits- und Zeitaufwand verursachen.

Skalierung der Ausdrucke

Skalierungsabweichungen gegenüber dem Originallayout dürfen nur geringfügig (Richtwert: unter 5 %) ausfallen. Die Vergrößerung oder Verkleinerung muss gleichmäßig in Längs- und Querrichtung erfolgen. Abweichende Zeilenabstände und abweichende Positionierung von Eintragungsfeldern sind zu vermeiden, da diese zu manueller Nacharbeit führen.

Zeilennummern und Kennzahlenbeschriftung

Fehlende Zeilennummerierung und fehlende Kennzahlenbeschriftung auf nichtamtlichen Formularen verursachen eine fehlerhafte Erkennung der entsprechenden Zeilen bzw. Werte zu Kennzahlen.

Zeilennummerierung und Kennzahlenbeschriftung müssen in vollem Umfang den Vorgaben der amtlichen Vordrucke entsprechen.

Vollständigkeit der Formulare

Die einzelnen Formulare sind vollständig (d. h. einschließlich der Seiten, auf denen keine Eintragungen erfolgt sind) abzugeben. Um zu vermeiden, dass die Steuerbürger insofern unvollständige Erklärungen abgeben, wäre ein Hinweis in der Benutzeranleitung sehr nützlich.

Layout für Feldinhalte

Zur Vermeidung von mangelhafter Datenerkennung und der damit verbundenen aufwändigen personellen Korrektur sind folgende Punkte zu berücksichtigen:

  • Die  Feldeinteilungen  sind einzuhalten. Die Eintragung mehrerer Werte in ein Eintragungsfeld ist zu vermeiden.
  •   Kammboxen, Feldseparatoren oder Erläuterungstexte  dürfen nicht in Datenfeldern eingedruckt werden. Die Separatorkästchen der amtlichen Vordrucke dürfen auf Ausdrucken nicht erscheinen; vielmehr sind durchgehende weiße Eintragungsfelder zu verwenden. Vorlage sind insofern die Internetvordrucke der Steuerverwaltung.
  • Es soll mindestens eine 10 Punkt große  Schrift  und keine Serifenschrift verwendet werden.
  • Zu verwenden sind ausschließlich die in den amtlichen Papiervordrucken vorgegebenen  Datumsformate ; diese sind ggf. um Punktion innerhalb der Datumsangabe zu ergänzen, z. B. 31.05.2008.

Formatierung von Zahlen

  • Für eine optimale maschinelle Verarbeitung ist das Komma direkt in der Zahlenfolge zu drucken (Beispiel: 123,45). Ein Tausenderpunkt bringt für die maschinelle Verarbeitung keine Vorteile.
  • Bei vorgedrucktem Komma wird die maschinelle Verarbeitung erschwert, da das Komma u.U. nicht dem Wert zugeordnet werden kann.
  • Keinesfalls darf auf das Komma verzichtet werden. Eine solche Eintragung wird bei der maschinellen Verarbeitung als Ganzzahl ohne Nachkommastellen berücksichtigt
Privatbereich, Steuern & Recht, Steuerrecht, Unternehmer und Freiberufler

Besteuerung eines Lebensmittels

Zur umsatzsteuerlichen Einordnung eines diätetischen Lebensmittels.

Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt, BFH-Az. VII B 176/12

Niedersächsisches Finanzgericht 16. Senat, Urteil vom 10.05.2012, 16 K 281/11
Pos 2106 KN, Pos 3004 KN, § 12 Abs 2 Nr 1 UStG 2005, Kap 21 KN, § 12 Anl 2 Nr 33 UStG 2005, UStG VZ 2005
Tatbestand
1
Die Klägerin ist Organträgerin zur Organgesellschaft L GmbH (nachfolgend: GmbH). Die GmbH stellt Arzneimittel und Nahrungsergänzungsmittel her und veräußert diese. Zu den Produkten, die hergestellt und vertrieben werden, gehört das Produkt „v00“. Streitig ist, ob die Lieferung dieses Produkts dem Regelsteuersatz oder dem begünstigten Steuersatz unterliegt.
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V00 wird in einer Faltschachtel angeboten, in der entweder 30 oder 90 Dragees des Produkts enthalten sind. Der Faltschachtel wird jeweils eine schriftlich verfasste Verbraucherinformation beigegeben. Wegen des äußeren Erscheinungsbildes der Verpackung und der Verbraucherinformation wird auf die Seiten 45, 46 der Gerichtsakte verwiesen. Nach den Aufdrucken auf der Verpackung wird v00 als ergänzende bilanzierte Diät beschrieben, die zur diätetischen Behandlung von Gefäßerkrankungen infolge eines erhöhten Homocysteinspiegels dient. Die Inhaltsstoffe werden angegeben. Es wird die Verzehrempfehlung gegeben 1 Dragee pro Tag zu verzehren. Die Verpackung erhält die weiteren Hinweise: „Aufgrund der besonderen Ernährungserfordernisse bei der diätetischen Behandlung von Gefäßerkrankungen infolge eines erhöhten Homocysteinspiegels ist der Gehalt an Vitamin B12 erhöht. V00 ist kein vollständiges Lebensmittel. … Mit einer gezielten diätetischen Versorgung mit den Vitaminen Folsäure, B6 und B12 können Patienten mit einem erhöhten Homocysteinspiegel sinnvoll ihre Ernährung ergänzen. V00 enthält diese wertvollen Vitamine in bilanzierter und sinnvoller Kombination, wie sie durch eine Ernährungsumstellung nicht zu erreichen wären. Mit der diätetischen Zufuhr dieser Vitamine können erhöhte Homocysteinspiegel günstig diätetisch Beeinfluss werden.“
3
Aus der beigefügten Verbraucherinformation ergibt sich, dass pro Dragee in dem Produkt v00 8 mg an Vitamin B6, 100 µg an Vitamin B12 und 800 µg an Folsäure enthalten ist.
4
Die Klägerin erklärte die mit dem Produkt v00 erzielten Umsätze als solche mit dem begünstigten Steuersatz von 7 v.H. Dabei stufte sie das Produkt als Lebensmittelzubereitung, die unter Zollnomenklatur 2106 einzuordnen sei, ein.
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Nach einer in 2009 stattgefundenen Außenprüfung nahm der Beklagte an, dass die Umsätze dem Regelsteuersatz unterlägen. Entsprechend erhöhte der Beklagte diesbezüglich die Umsatzsteuer um 32.814,98 €. Das Erzeugnis sei in Position 3004 der kombinierten Nomenklatur (KN) einzuordnen.
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Hiergegen richtet sich nach erfolglosem Einspruchsverfahren die Klage.
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Das Präparat v00 sei keine Arzneiware. Arzneiwaren seien Arzneimittel im Sinne des § 2 AMG bzw. des Artikel 1 Ziffer 2 der Richtlinie 2001/83/EG. Es handele sich vielmehr um ein diätetischen Lebensmittel gemäß § 1 Abs. 4 a i.V.m. § 21 DiätVO. Es handele sich hierbei um ein Erzeugnis das für die diätetische Behandlung von Patienten bestimmt sei. Es diene der Ernährung von Patienten mit einem sonstigen medizinisch bedingten Nährstoffbedarf, für deren diätetische Behandlung Modifikationen der normalen Ernährung, andere Lebensmittel zur besonderen Ernährung bzw. Kombinationen aus beiden nicht ausreichend seien. Der Hinweis auf der Verpackung, wonach das Produkt zur diätetischen Behandlung von Gefäßerkrankungen bestimmt sei, stelle keine Formulierung her, die die Klägerin selbst bestimmt gewählt habe. Vielmehr sei dies eine Vorgabe durch § 21 Abs. 2 Ziffer 1 DiätVO. Diese beruhe auf den entsprechenden Vorgaben der europäischen Richtlinie 1999/21/EG. Es bleibe dennoch dabei, dass es sich bei dem Produkt um ein Lebensmittel handele und nicht um Arzneimittel. Der juristisch relevante Unterschied bestehe darin, dass Arzneimittel/Arzneiwaren eine pharmakologische Wirkung gemäß Artikel 1 Ziffer 2 b der Richtlinie 2001/89/EG aufwiesen, die diätetischen Lebensmittel hingegen ernährungsphysiologisch bzw. diätetisch ihre Wirkung entfalteten. Es könne das streitige Produkt deshalb nicht als Arzneiware im Sinne der Position 3004 der KN eingereiht werden. Es werde auch auf die EG-Verordnung 17177/2001 verwiesen, die in ihren Erwägungsgründen besonders hervorhebe, dass Zubereitungen für besondere diätetische Zwecke, die speziell hergestellt oder zubereitet wurden, um den bei bestimmten physischen oder physiologischen Umständen bestehenden Bedürfnissen zu entsprechen, vom Anwendungsbereich der Arzneiware auszunehmen sind. Hinzu trete, dass die vom deutschen Gesetzgeber in § 21 Abs. 2 Ziffer 1 DiätVO verwendete Formulierung (zur diätetischen Behandlung von …) „eine Übersetzung darstelle, die den ernährungsbezogenen Charakter dieser diätetischen Ernährung nicht vollständig gerecht werde. Zutreffender sei sicherlich der Wortlaut in der englischen Version der Richtlinie 1999/21/10; darin heiße es: „The labelling shall also include: The statement for the dietary management of …“. Aus der Formulierung ergebe sich weit aus eindeutiger als in der deutschen Übersetzung, dass es sich um eine diätetischen Ernährungsmaßnahme im Sinne eines Ernährungsmanagements handele und nicht um eine therapeutische Behandlung einer Krankheit.
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Die Klägerin beantragt,
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die Umsatzsteuer 2005 auf XX € herabzusetzen.
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Der Beklagte beantragt,
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die Klage abzuweisen.
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Es werde weiter daran festgehalten, dass das im Streit stehende Produkt eine zu therapeutischen oder prophylaktischen Zwecken hergestellte Arzneiware sei und demgemäß in Position 3004 der KN einzureihen sei. In der kombinierten Nomenklatur werde durch die zusätzliche Anmerkung 1 zum Kapitel 30 die Abgrenzung von Arzneiwaren zu Lebensmittel und damit auch zu diätetischen Lebensmitteln und Nahrungsergänzungsmitteln geregelt. Danach seien pflanzliche Arzneizubereitungen und Zubereitung auf der Grundlage von Vitaminen, Mineralstoffen, essentiellen Aminosäuren oder Fettsäuren, in Aufmachungen für den Einzelverkauf, dann in die Position 3004 der KN einzureihen, wenn auf dem Etikett, der Verpackung oder dem Beipackzettel folgende Angaben enthalten sind:
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a. die spezifischen Krankheiten, Leiden oder deren Symptome, bei dem das Erzeugnis verwendet werden soll;
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b. die Konzentration des enthaltenen Wirkstoffs oder der darin enthaltenen Stoffe;
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c. die zu verabreichende Menge und
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d. die Art der Anwendung.
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Bei Zubereitungen auf der Grundlage von Vitaminen, Mineralstoffen, essentiellen Aminosäuren oder Fettsäuren müsse die Menge eines dieser Stoffe pro auf dem Etikett angegebener empfohlener Tagesdosis deutlich höher sein, als die für den Erhalt der allgemeinen Gesundheit oder des allgemeinen Wohlbefindens empfohlene Tagesdosis. Nach den Erläuterungen zur KN des Kapitels 30 Rz. 06.1 und 07.2 müssten Zubereitungen auf der Grundlage von Vitaminen im Allgemeinen eine mindestens dreimal höhere Tagesdosis als die normalerweise empfohlene Tagesdosis enthalten. Der Nachweis einer Wirksamkeit entsprechender Waren sei nicht erforderlich. Die Rechtsvorschrift ziele allein auf die Aufmachung der Ware ab. Das streitbefangene Erzeugnis erfülle alle genannten Voraussetzungen.
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Wegen des weiteren Vorbringens der Beteiligten wird Bezug genommen auf die Gerichtsakte. Dem Gericht haben die für die Klägerin beim Beklagten geführten Steuerakten vorgelegen.
Entscheidungsgründe
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Die Klage ist begründet.
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Für das streitige Produkt ist der Steuersatz mit 7 v.H. zu bestimmen.
21
Nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG ermäßigt sich die Umsatzsteuer auf 7 v.H. für die Lieferungen, die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb der in Anlage 2 zum Umsatzsteuergesetz bezeichneten Gegenstände. In laufender Nummer 33 der Anlage 2 sind verschiedene Lebensmittelzubereitungen aus dem Zolltarif Kapitel 21 genannt. In die Position 2106 der KN gehören Lebensmittelzubereitungen, die anderweit weder genannt noch inbegriffen sind. Das streitige Produkt ist in diese Position 2106 der KN einzuordnen. Denn es gehört nicht in die Position 3004 der KN.
22
Der Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften hat in ständiger Rechtsprechung entschieden, dass Arzneiwaren im Sinne der Position 3004 der KN Erzeugnisse sind, die genau umschriebene therapeutische oder prophylaktische Eigenschaften aufweisen und deren Wirkungen auf ganz bestimmte Funktionen des menschlichen Organismus konzentriert sind (vgl. Urteil vom 9. Januar 2007 C-40/06 mit weiteren Rechtsprechungshinweisen).
23
Im Streitfall mangelt es dem streitigen Produkt an genau umschriebenen therapeutischen oder prophylaktischen Eigenschaften. Der einzige Hinweis auf der Verpackung der diesbezüglich in Betracht käme, ist derjenige, dass das Produkt zur diätetischen Behandlung von Gefäßerkrankungen in Folge eines erhöhten Homocysteinspiegels verwendet werden kann. Abgesehen von dem insoweit zutreffenden Hinweis der Klägerin, dass ihr die Wortwahl für diesen Text durch die nationale Vorschrift in § 21 Abs. 2 Ziffer 1 DiätVO vorgegeben ist, ergibt sich hieraus keine genau umschriebene therapeutische oder prophylaktische Eigenschaft. Auch die europarechtlich geforderte konzentrierte Wirkung auf ganz bestimmte Funktionen des menschlichen Organismus lässt sich aus der Umschreibung auf dem Verpackungsinhalt nicht erkennen.
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Soweit der Beklagte darauf hinweist, dass nach den Erläuterungen zu Kapitel 30 der KN, speziell dort unter 06.1 und 07.2 das streitige Produkt als pharmazeutisches Erzeugnis einzustufen sei, weil es die vier Voraussetzungen, nämlich die Verwendung bei spezifischen Krankheiten, Leiden oder deren Symptomen, die Konzentration der enthaltenen Wirkstoffe, die zu verabreichende Menge und die Art der Anwendung umschreibe, ist dem entgegenzuhalten, dass in den Erläuterungen zu Kapitel 30 unter 08.0 ausdrücklich ausgeführt ist, dass zu Position 3004 u. a. nicht Nahrungsergänzungsmittel und diätetische Zubereitungen gehören.
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Das Gericht musste den vom Beklagten gestellten Beweisantrag nicht folgen. Denn es ist letztlich nicht entscheidungserheblich, ob durch Sachverständigengutachten bewiesen werden könnte, ob das in Rede stehende Produkt ein Mittel ist, welches geeignet wäre, Gefäßerkrankungen vorzubeugen oder/und zu behandeln. Entscheidend für die Einreihung in die KN ist nicht eine möglicherweise objektive Eigenschaft des Produkts. Vielmehr ist entscheidend, ob in einer Aufmachung des Erzeugnisses für den Einzelverkauf verdeutlicht wird, dass dieses zu therapeutischen oder prophylaktischen Zwecken dient. Hierfür sind allein die Angaben auf der inneren oder äußeren Umschließung der Ware entscheidend (vgl. Erläuterungen 04.0 und 05.0 zu Position 3004 der KN).
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Im Ergebnis war die Umsatzsteuer antragsgemäß zu vermindern. Wegen der Berechnung verweist das Gericht auf die Anlage 4 des Außenprüfungsberichts vom 21. Januar 2010.
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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Anordnung der vorläufigen Vollstreckbarkeit folgt aus §§ 151, 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung – ZPO -.

Einkommen- und Lohnsteuer, EStG, Privatbereich, Steuern & Recht, Steuerrecht, Unternehmer und Freiberufler

Einkünftequalifikation bei Verpachtung von landwirtschaftlich und forstwirtschaftlich genutzten Flächen

Der Erwerber von land- und forstwirtschaftlich genutzten einzelnen Wirtschaftsgütern (im Streitfall: Acker- und Wiesenflächen), der nur das Eigentum erwirbt, aber zu keinem Zeitpunkt als Land- und Forstwirt tätig wird, erzielt im Falle der sofortigen Verpachtung dieser Wirtschaftsgüter grundsätzlich nur Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.

Niedersächsisches Finanzgericht 9. Senat, Urteil vom 23.01.2013, 9 K 293/11
§ 13 Abs 1 EStG 2002, § 4 Abs 1 EStG 2002, § 21 Abs 1 S 1 Nr 1 EStG 2002, EStG VZ 2005
Tatbestand
1
Streitig ist die steuerliche Qualifizierung von Einkünften aus der Verpachtung von Acker- und Wiesenflächen.
2
Die Klägerin ist eine Erbengemeinschaft nach dem am 13. September 2005 verstorbenen E (Erblasser), die aus dessen beiden Töchtern besteht. Die Erbengemeinschaft erzielte Einkünfte aus verpachteten Ackerflächen sowie aus der Nutzung von Waldflächen von jeweils ca. 3 ha Größe.
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Der Erblasser war der älteste Sohn der Großeltern der an der Erbengemeinschaft Beteiligten. Er verzichtete auf sein Hoferbrecht und wurde promovierter landwirtschaftlicher Oberrat an diversen Landwirtschaftsschulen. Er baute sich auf dem Grundstück seines Onkels ein Einfamilienhaus.
4
Der gesamte Hof der Großeltern wurde auf den Bruder des Erblassers übertragen, der nach der Übernahme des Hofes der Großeltern und Selbstbewirtschaftung in solche wirtschaftlichen Schwierigkeiten geriet, dass er Grundstücke des Hofes verkaufen musste. Zumindest zum Teil erwarb nun der Erblasser diese Grundstücke. So erwarb er zum 1. April 1975 Forstflächen in einer Größe von 3,14 ha in der Gemarkung N von seinem Bruder. Mit notariellem Vertrag vom 6. Januar 1976 (UR 3/1976 Notar B) erwarb er von seinem Bruder weiterhin den 61.463 qm großen Acker Flurstück 48, der Flur 6, in N (sog. B, früher W) zum Preis von 98.340,80 DM. Sollte das Grundstück oder Teile davon zu Lebzeiten des Erblassers als Bauland verkauft werden, so sollte nach § 1 Abs. 2 des Grundstückkaufvertrages die Differenz zwischen dem bisherigen Kaufpreis für Ackerland und dem Baulandpreis an den Verkäufer nachgezahlt werden. Nach § 8 des Vertrags beantragte der Erblasser die Befreiung von Grunderwerbsteuern und Gerichtskosten mit der Begründung, das Kaufgrundstück diene zur Aufstockung seines landwirtschaftlichen Grundbesitzes. Ob eine Befreiung von Grunderwerbsteuer tatsächlich gewährt wurde, konnte nicht mehr ermittelt werden.
5
Mit UR 4/1976 schloss der Erblasser am selben Tag mit seinem Bruder vor demselben Notar einen Vertrag über die kostenlose Nutzung des Grundstücks im landwirtschaftlichen Betrieb des Bruders als Ackerland. U.a. wurde ein einjähriges Kündigungsrecht beider Parteien und ein Erlöschen des Vertrages bei Aufgabe der Landwirtschaft durch den Nut-zungsberechtigten vereinbart. Über die Art der Bewirtschaftung sollten beide Parteien im gegenseitigen Einvernehmen entscheiden.
6
Nach einer Pachtbestätigung wurde das Flurstück ab dem 1. Juli 1977 an den Landwirt S verpachtet. Im Jahr 1987 erfolgte ein weiterer Grundstückszukauf durch den Erblasser. Auch hierbei handelte es sich um einen Teil des großelterlichen Hofes.
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Im August 1987 wandte sich der Vater gegen die Bewertung einer Teilfläche von 21.168 qm aus dem Grundstück B als Bauland. In seiner schriftlichen Aussage an Amtsstelle teilte er mit, dass die Fläche von ihm noch landwirtschaftlich genutzt werde. In voraussehbarer Zeit sei mit einer Bebauung dieser Fläche nicht zu rechnen. Falls die Bebauung beginne, werde er dem Finanzamt Nachricht geben.
8
Der für die Einkommensteuerveranlagung des Erblassers zuständige Arbeitnehmerbereich des beklagten Finanzamtes erlangte von dem Grundbesitz erst Kenntnis bei der Bearbeitung der Einkommensteuererklärung 1990. Die auf Rückfrage zu den Pachteinnahmen vorgelegte Anlage L enthielt sowohl die Forstflächen als selbstbewirtschaftete Flächen als auch die verpachtete Ackerfläche Bäckermorgen, die in die vorgegebene Zeile für verpachtetes Betriebsvermögen vom Erblasser selbst eingetragen wurde und nicht in die Zeile für Privatvermögen. In seinem notariellen Testament vom 1. April 1997 sprach der Erblasser von einem Zusammenhalt „der übrigen zum Hof gehörenden Grundstücke“.
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Die Erbengemeinschaft verkaufte mit Vertrag vom 28. Januar 2006 rd. 17.900 qm des Grundstücks B für ca. 800.000 € als Bauland. Die Kaufpreiszahlungen erfolgten erst ab dem 2. Halbjahr 2006.
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Während der Erblasser (auch) die Einnahmen aus der Verpachtung der landwirtschaftlichen Nutzflächen als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erklärt hatte, ging die Klägerin davon aus, dass diese Grundstücke seit ihrem Erwerb durch den Erblasser dem Privatvermögen zuzuordnen seien, und erklärte für das Streitjahr 2005 insoweit entsprechend dem tatsächlichen Zufluss Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 902 € (Pächter S: insges. 749,56 €; Pächter P: 153,39 €).
11
Die land- und forstwirtschaftlichen Einkünfte in Höhe von 1.886 € (Jagdpacht: 58,80 €; Holzverkauf: 1.182,61 € bzw. 664,60 €) ordnete die Klägerin dagegen im Rahmen der Feststellungserklärung 2005 zu 4/10 (= 754 €) dem Streitjahr zu.
12
Dem folgte das beklagte Finanzamt (FA) nicht und stellte die nach Angaben der Klägerin im (Rumpf-)Wirtschaftsjahr zugeflossenen Einnahmen in der Zeit anteilig auf das Streitjahr entfallender Höhe von 1.405 € mit Feststellungsbescheid vom 23. Juli 2007 als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft fest. Dagegen erhob die Klägerin Einspruch und beantragte, die Einkünfte i.H.v. insgesamt 1.656 € festzustellen, davon 902 €, die im Streitjahr aus der Verpachtung der Ackerflächen zugeflossen waren, als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sowie (zeitanteilig auf das Streitjahr entfallend) 754 € aus Land- und Forstwirtschaft. Der Einspruch hatte keinen Erfolg (vgl. Einspruchsentscheidung vom 17. September 2008).
13
Im Klageverfahren des ersten Rechtsganges stellte die Klägerin den Antrag, „den Feststellungsbescheid vom 23. Juli 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17. September 2008 zu ändern und die Einkünfte aus den Acker- und Wiesenflächen N Flur 3 (gemeint offenbar Flur 6) Flurstück 48 als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erfassen“.
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Der 11. Senat des Niedersächsischen Finanzgerichts wies die Klage mit Urteil vom 6. Mai 2010 (11 K 12404/08) als unzulässig ab, soweit die Klägerin die Feststellung höhere Einkünfte beantragt hatte, als im Feststellungsbescheid vom 23. Juli 2007 aufgeführt. Soweit die Klägerin begehrt hatte, dass statt der Einkünfte aus Landwirtschaft nunmehr Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung festgestellt werden sollten, hielt der 11. Senat die Klage für zulässig und begründet. Bezüglich der Einzelheiten wird auf das vorgenannte Urteil Bezug genommen. Die Revision ließ das FG nicht zu.
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Auf die hiergegen gerichtete Nichtzulassungsbeschwerde des beklagten FA hob der Bundesfinanzhof (BFH) mit Beschluss vom 25. Oktober 2011 (IV B 59/10) das vorgenannte Urteil des 11. Senates des Niedersächsischen Finanzgerichts auf und wies die Sache zurück an das FG. Das FG habe gegen die Grundordnung des Verfahrens verstoßen, indem es dem angefochtenen Urteil ein Klagebegehren zugrunde gelegt hat, das mit dem tatsächlichen Begehren der Klägerin nicht übereinstimme. Im Streitfall sei das FG in zwei Punkten vom Klagebegehren abgewichen. Zum einen habe das FG die im angefochtenen Bescheid festgestellten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft dem Tenor des angefochtenen Urteils zufolge insgesamt als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung festgestellt, obwohl die Klägerin ausweislich des im Tatbestand wiedergegebenen Klageantrags lediglich die Umqualifizierung der Einkünfte aus den in N, Flur 3 (gemeint offenbar Flur 6) Flurstück 48, belegenen Acker- und Wiesenflächen beantragt hatte. Den Feststellungen im angefochtenen Urteil lasse sich nicht entnehmen, ob in den zugeflossenen Pachteinnahmen aus den landwirtschaftlichen Grundstücken i.H.v. 902 € auch Pachteinnahmen für andere landwirtschaftliche Grundstücke enthalten gewesen waren. Daneben habe die Klägerin Einkünfte aus ihren selbstbewirtschafteten Forstflächen erzielt, die sie nach den Angaben im Tatbestand des angefochtenen Urteils im Einspruchsverfahren mit 754 € beziffert habe. Diese Einkünfte seien in den Klageantrag nicht einbezogen gewesen.
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Zum anderen rügte der Bundesfinanzhof, dass das FG die Klage als unzulässig verworfen habe, soweit die Klägerin den Ansatz höherer Einkünfte begehrt habe, als im angefochtenen Bescheid festgestellt worden seien. Auch insoweit weiche das angefochtene Urteil von dem darin wiedergegebenen Klageantrag ab. Denn dieser beziehe sich nur auf die Einkünfte aus den Acker- und Wiesenflächen in N, die (max.) 902 € betragen hätten. Zu Unrecht habe das FG angenommen, dass die Feststellung einer unzutreffenden Einkunftsart nicht zu einer Rechtsverletzung i.S.d. § 40 Abs. 2 FGO führe. Im Streitfall habe die Umqualifizierung der Einkünfte in solche aus Vermietung und Verpachtung anstelle solcher aus Land- und Forstwirtschaft – wegen der nur für die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft geltenden zeitanteiligen Aufteilung der Einkünfte nach § 4a Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 EStG – Auswirkungen auf deren Höhe.
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Auf Grundlage des im Zeitpunkt der Zurückverweisung geltenden Geschäftsverteilungsplanes des Niedersächsischen Finanzgerichts ist der 9. Senat für den Streitfall zuständig geworden.
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Zur Begründung verbleibt die Klägerin bei ihrem bisherigen Vorbringen und stützt sich auf das vorgenannte Urteil des 11. Senates des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 6. Mai 2010 (11 K 12404/08). Das zwischenzeitlich ergangene BFH-Urteil vom 5. Mai 2011 (IV R 48/08) führe zu keiner anderen Beurteilung. Im Übrigen hält es die Klägerin für unerheblich, ob auch die unentgeltliche Überlassung zur Fruchtziehung als Pachtverhältnis zu beurteilen sei, da eine Einlage daraus jedenfalls nicht hergeleitet werden könne. Bezüglich der weiteren Einzelheiten wird auf den Schriftsatz vom 22. März 2012 Bezug genommen.
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Die Klägerin beantragt,
20
den Feststellungsbescheid 2005 vom 23. Juli 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17. September 2008 dahingehend zu ändern, dass von den festgestellten Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft ein Betrag von 902 € in Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung umqualifiziert wird.
21
Der Beklagte beantragt,
22
die Klage abzuweisen.
23
Zunächst verweist der Beklagte erneut auf sein Vorbringen in der Einspruchsentscheidung. Des Weiteren trägt der Beklagte Folgendes vor: Nach dem Gesamtbild der Verhältnisse sei im vorliegenden Fall Betriebsvermögen anzunehmen, so dass nicht Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, sondern solche aus Land- und Forstwirtschaft aus der Verpachtung der Ackerflächen erzielt worden seien. In jeder noch vorliegenden Einkommensteuererklärung ab 1998 sei das strittige Grundstück in den Anlagen L als Betriebsvermögen erklärt sowie eine parzellenweise Verpachtung ab 1. Oktober 1988 angegeben worden. Seit 1999 seien die Angaben in der Anlage L, die für jeden land- und forstwirtschaftlichen Betrieb in einer eigenen Anlage L zu machen seien, erfolgt. Die aus den erklärungsgemäßen Veranlagungen resultierenden steuerlichen Vorteile (Freibeträge aus Land- und Forstwirtschaft) seien jahrelang vom Erblasser in Anspruch genommen worden. Zwar sei eine objektiv unrichtige Eintragung in der Steuererklärung in der Regel nicht ausreichend. Die Besonderheit des Streitfalles liege jedoch darin, dass keinerlei Zweifel an der jahrzehntelangen Erklärung und den entsprechenden Veranlagungen bestanden hätten.
24
Unstreitig liege hier im vorliegenden Fall zwar keine ausdrückliche Einlageerklärung des Erblassers vor. Im Gegensatz zu buchführenden Steuerpflichtigen, die entsprechende Inventarverzeichnisse vorlegten, erfolgten bei den übrigen Land- und Forstwirten Angaben zu den betrieblichen Flächen und deren Nutzung jeweils in den Innenseiten der Anlage L. Diese seien vom Erblasser entsprechend ausgefüllt worden. Im Urteil des BFH vom 7. Februar 2002 (IV R 32/01) werde gerade auf die Angaben in dieser Anlage abgestellt zur Beurteilung, ob eine Entnahme erklärt worden sei. Im Übrigen sei das FG im ersten Rechtsgang zu Unrecht davon ausgegangen, dass eine unentgeltliche Bewirtschaftung durch einen Fremden einen Pachtvertrag darstelle. In dieser Konstellation sei vielmehr eine Selbstbewirtschaftung anzunehmen.
25
Dem Erblasser habe im Übrigen das Verpächterwahlrecht zugestanden. Er habe eine Erklärung abgeben müssen, wenn durch die Verpachtung eine Betriebsaufgabe bewirkt werden sollte, nicht jedoch, wenn weiterhin ein Betrieb bestehe.
26
Zusammen mit den Erklärungen des Erblassers vom August 1987 der Bewertungsstelle des FA gegenüber und in seinem Testament vom 1. April 1997 sei nach dem Gesamtbild von einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft auszugehen, so dass die strittigen Grundstücke noch Betriebsvermögen gewesen seien und die Einkünfte daraus als solche aus Land- und Forstwirtschaft festzustellen seien.
27
Bezüglich des weiteren Vorbringens wird auf den Schriftsatz vom 30. Januar 2012 Bezug genommen.
Entscheidungsgründe
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1. Die Klage ist begründet.
29
Der Feststellungsbescheid vom 23. Juli 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17. September 2008 ist rechtwidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten. Die streitigen Ackerflächen gehören nicht zum Betriebsvermögen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes der Klägerin mit der weiteren Folge, dass die aus der Verpachtung erzielten Einkünfte als solche aus Vermietung und Verpachtung festzustellen sind.
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a) Hat ein Steuerpflichtiger ein Wirtschaftsgut zulässigerweise seiner betrieblichen Betäti-gung und damit seinem Betriebsvermögen i.S. von § 4 Abs. 1 EStG zugeordnet (z.B. dadurch, dass er das Wirtschaftsgut unmittelbar für betriebliche Zwecke nutzt – notwendiges Betriebsvermögen – oder dadurch, dass er das Wirtschaftsgut dazu bestimmt, den Betrieb mittelbar durch Einnahmen in Form von Vermögenserträgen zu fördern – gewillkürtes Betriebsvermögen -), so verliert das Wirtschaftsgut seine Eigenschaft als (notwendiges oder gewillkürtes) Betriebsvermögen nur durch eine Auflösung des sachlichen oder persönlichen Zusammenhangs mit dem Betrieb. Der sachliche betriebliche Zusammen-hang wird (bei unveränderter subjektiver Zurechnung des Wirtschaftsguts) durch Entnahme gelöst; der persönliche betriebliche Zusammenhang geht verloren durch eine entgeltliche Veräußerung des Wirtschaftsguts oder durch dessen schenkweise Übertragung auf einen Betriebsfremden, die wiederum – ebenso wie die Lösung des sachlichen Zusammenhangs bei unveränderter subjektiver Zurechnung des Wirtschaftsguts – eine Entnahme voraussetzt oder mit umfasst (BFH-Urt. v. 31. Januar 1985 IV R 130/82, BStBl II 1985, 395, unter 2.a der Gründe; Urt . v. 14. Mai 2009 IV R 44/06, BStBl. II 2009, 811; Urt. v. 5. Mai 2011 IV R 48/08, BStBl. II 2011, 792 unter 4c. der Gründe).
31
An einer solchen Zuordnung zum Betriebsvermögen fehlt es aber bei einem Erwerb eines landwirtschaftlichen Betriebes, wenn der Erwerber im Zeitpunkt des Erwerbs den erwor-benen Betrieb zu keinem Zeitpunkt selbst bewirtschaftet, sondern in unmittelbarem An-schluss an den entgeltlichen Erwerb verpachtet (vgl. FG München, Urteil vom 13. September 2006 10 K 2650/03). Ein sogenanntes Verpächterwahlrecht steht dem Erwerber nicht zu. Ein solcher Erwerber hat keine Land- und Forstwirtschaft, die er bei Verpachtung entweder aufgeben oder dessen Betriebsvermögen er als aussetzenden Betrieb ohne Auflösung der stillen Reserven fortführen könnte. Er besitzt grundsätzlich überhaupt kein Betriebsvermögen mit im Lauf der Jahre angewachsenen stillen Reserven, deren Auflösung er vermeiden könnte. Er erwirbt käuflich nur Vermögen, das er weiter verpachtet, ohne mit diesem Vermögen durch eigene betriebliche Tätigkeit als Land- und Forstwirt Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erzielt zu haben, bzw. erzielen zu wollen. Eine vielleicht ursprünglich vorhandene, aber nicht verwirklichte dahingehende Absicht ist nicht beachtlich. Nur sein Pächter erzielt Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Der Erwerber eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes, der nur das Eigentum erwirbt, aber zu keinem Zeitpunkt als Land- und Forstwirt tätig wird, kann daher im Falle der sofortigen Verpachtung des erworbenen Betriebes nur Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung beziehen (BFH-Urt. v. 20. April 1989 IV R 95/87, BStBl. II 1989, 863; Urt. v. 29. März 2001 IV R 88/99, BStBl. II 2002, 791; BMF v. 23. November 1990 IV B 2 – S 2242 – 57/90, BStBl. I 1990, 770; ebenso Kanzler in Leingärtner, Besteuerung der Landwirte – Loseblatt -, Kap. 24 Rz. 38).
32
Eine Ausnahme von diesen Grundsätzen ist aber dann zu machen, wenn der Erwerber – sei er Landwirt oder kein Landwirt – beabsichtigt, eine Eigenbewirtschaftung des erworbenen Betriebes alsbald vorzunehmen (BFH-Urt. v. 19. Juli 2011 IV R 10/09, BStBl. II 2012, 93: innerhalb von 12 Monaten; Urt. v. 12. September 1991 IV R 14/89, BStBl. II 1992, 134; Urt. v. 17. Juni 1993 IV R 110/91, BStBl. II 1993, 752). Hierzu bedarf es einer objektiv erkennbaren Absicht (Kulosa in Schmidt, EStG, 31. Aufl. 2012, § 13 Rz. 84).
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Die genannten Grundsätze gelten auch – wie im Streitfall – für den Erwerb einzelner Wirt-schaftsgüter der Land- und Forstwirtschaft, die selbst noch keinen land- oder forstwirt-schaftlichen Betrieb darstellen, es sei denn es handelt sich um den Erwerb von sogenann-tem Vorratsgelände, das unter Umständen Betriebsvermögen sein kann. Voraussetzung ist jedoch u.a. auch hier, dass die Grundstücke mit dem erklärten Willen erworben werden, diese zukünftig betrieblich nutzen zu wollen (Kanzler in Leingärtner, Besteuerung der Landwirte – Loseblatt -, Kap. 24 Rz. 40).
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b) Bei Anwendung dieser Rechtsgrundsätze auf den Streitfall ist indes eine Zuordnung der vom Erblasser erworbenen Ackergrundstücke zum Betriebsvermögen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes nicht zu erkennen. Durch die nach dem Erwerb vorge-nommene sofortige Überlassung dieser Grundstücke an den Bruder und der anschließen-den Verpachtung der Ackerflächen ab 1977 an den Landwirt S wurden die Grundstücke nicht dem Betriebsvermögen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes zugeordnet. Zwar hätte eine beabsichtigte Selbstbewirtschaftung eine andere Zuordnung rechtfertigen können; jedoch fehlt es im Streitfall an einer solchen Absicht. Weder ergibt sich eine solche Absicht aus den Akten noch aus anderen Umständen. Das Alter des Vaters spricht im Gegenteil gerade gegen das Vorhandensein einer Selbstbewirtschaftungsabsicht. Im Zeitpunkt des Erwerbs war der Vater bereits pensioniert und 65 Jahre alt (zur Bedeutung des Alters für die Annahme einer Selbstbewirtschaftungsabsicht s. BFH-Urt. v. 28. Juni 2001 IV R 23/00, BStBl. II 2003, 124, 126).
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Entgegen der Auffassung des beklagten FA ist die zunächst vom Erblasser erfolgte unentgeltliche Überlassung an den Bruder, der damit – wie vor der Veräußerung – landwirtschaftliche Einkünfte erzielte, auch nicht als Selbstbewirtschaftung zu werten. Solches ist nach Überzeugung des Senats auch nicht aus der Entscheidung des Hessischen FG vom 16. Februar 2010 (13 K 2820/08, EFG 2011, 618, Rev. eingelegt, Az. des BFH: IV R 16/10) herzuleiten. Dieses Urteil betrifft zwar die Frage der Selbstbewirtschaftung im Sinne des § 13 EStG bei unentgeltlicher Überlassung an Dritte. Das Hessische FG ist zu Recht aber zu dem Ergebnis gelangt, dass eine Selbstbewirtschaftung dann nicht gegeben ist, wenn – wie im Streitfall – das Bewirtschaftungsrisiko beim tatsächlich Nutzenden liegt. Für eine nach außen erkennbare Zuordnung der erworbenen Ackerflächen zum land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen hat die unentgeltliche Überlassung daher keine Bedeutung.
36
Damit waren die Ackerflächen im Zeitpunkt des Erwerbs dem Privatvermögen zuzuordnen. Die Einkünfte aus der Verpachtung dieser Flächen waren somit Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.
37
Dem steht nicht das BMF-Schreiben v. 23. November 1990 entgegen, soweit darin für vor dem 1. Januar 1990 erworbene Betriebe das Verpächterwahlrecht dem Erwerber einge-räumt wird, der den Betrieb unmittelbar nach dem Erwerb verpachtet. Weder ist die Rechtsprechung an diese Verwaltungsanweisung gebunden, noch liegen die Vorausset-zungen der Verfügung des BMF vor. Der Erblasser hat mit keinem Schriftsatz dieses Verpächterwahlrecht ausgeübt. Überdies widerspricht das Schreiben den Aussagen des BFH-Urteils vom 20. April 1989 (IV R 95/87, BStBl. II 1989, 863).
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c) Ebenso ist aus den Erklärungen des Erblassers im Kaufvertrag vom 6. Januar 1976 nichts anderes herzuleiten. Zwar „beantragte“ er im Kaufvertrag die Grunderwerbsteuer- und Gerichtskostenbefreiung; jedoch ist nicht zu ermitteln, ob ein solcher Antrag mit welchem Ergebnis beim Beklagten gestellt worden ist. Weiterhin handelt es sich um eine Erklärung, die nicht unmissverständlich auf eine Einlage in ein Betriebsvermögen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs schließen lässt (vgl. zu Angaben in der Steuererklärung BFH-Urt. v. 14. Mai 2009 IV R 44/06, BStBl. II 2009, 811 m.w.Nachw.).
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d) Auch in den Jahren nach dem Erwerb der streitigen Flächen fand keine Einlage dieser Grundstücke in ein land- und forstwirtschaftliches Betriebsvermögen statt. Insbesondere kam der Erklärung des Erblassers in der Anlage L des Jahres 1990 diese Bedeutung nicht zu. Zwar hat der Erblasser in der Anlage L die streitigen Grundstücke in der vorgegebenen Zeile für verpachtetes Betriebsvermögen eingetragen; eine solche Erklärung kann aber nicht als Einlage der Ackerflächen in ein Betriebsvermögen gewertet werden. Wie der BFH zum umgekehrten Fall der Entnahme in ständiger Rechtsprechung entschieden hat, kommt der Steuererklärung eine solche Reichweite nicht zu. Danach genügt eine Erklärung der Einkünfte als solche aus Vermietung und Verpachtung in der Regel nicht, weil es sich dabei nicht um eine unmissverständliche Kundgabe eines Entnahmewillens, sondern ggf. um eine objektiv unrichtige Einkommensteuererklärung handelt (BFH-Urt. v. 14. Mai 2009 IV R 44/06, BStBl. II 2009, 811 m.w.Nachw.).
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e) Des Weiteren ist auch aus dem Besitz der Zuckerrübenaktien durch den Erblasser nicht eine Einlagehandlung zu entnehmen. Bei den Zuckerrübenlieferrechten handelt es sich um selbständige immaterielle Wirtschaftsgüter (s. BFH Urt. v. 24. Juni 1999 IV R 33/98, BStBl. II 2003, 58), welche dem Inhaber erlauben, bestimmte Mengen an Zuckerrüben an die Zuckerfabriken zu liefern. Mit der Erlangung dieses Rechtes ist keine Erklärung verbunden, es handele sich bei den zugrundeliegenden Grundstücken um landwirtschaftliches Betriebsvermögen des Inhabers der Rechte. Der betriebliche Zusammenhang entsteht allein über die Qualifizierung der mit den Rechten ggf. verbundenen landwirtschaftlichen Flächen. So werden die Lieferrechte nur dann zum notwendigen Betriebsvermögen, wenn sie die geschäftlichen Beziehungen eines Unternehmens zur Beteiligungsgesellschaft fördern und sichern (BFH-Urt. v. 11. Dezember 2003 IV R 19/02, BStBl. II 2004, 280). Die Inhaberschaft von Zuckerrübenaktien führt aber nicht umgekehrt zu einer notwendigen Einstufung der daran ggf. gebundenen landwirtschaftlichen Flächen als Betriebsvermögen eines landwirtschaftlichen Betriebs (dies zeigt auch der Hinweis zum Streubesitz in der Hand Branchenfremder in BFH-Urt. v. 11. Dezember 2003 IV R 19/02, BStBl. II 2004, 280, 281, der durch Abfindung weichender Erben bei Hofübergabe entstehen kann).
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f) Weiterhin kann sich aus der Formulierung des Erblassers im notariellen Testament von 1997, in der schriftlichen Erklärung an Amtsstelle im Jahr 1987 und im Kaufvertrag über die streitigen Grundstücke nichts anderes ergeben. Der Erblasser hatte dort die Flächen als landwirtschaftlichen Grundbesitz, als landwirtschaftlich genutzte Grundstücke und Grundstücke, die zum Hof gehören, bezeichnet. Diese Erklärungen stellen keine Einlagehandlung dar. Entweder bezeichnen sie zutreffend nur die Nutzungsart der Grundstücksflächen oder betreffen einen vom Erblasser getroffenen Oberbegriff für sein gesamtes Grundvermögen. In jedem Fall handelt es sich jeweils bei den Erklärungen nicht um eine unmissverständliche Kundgabe des Einlagewillens, sondern auch um jeweils objektiv unrichtige Erklärungen. Da in der Folgezeit weder durch den Erblasser noch durch die Erbinnen eine solche Einlage erfolgt ist, bleibt es bei der Beurteilung der streitigen Flächen als Privatvermögen.
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2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Kosten des Nichtzulassungsbeschwerdeverfahrens waren in die Kostengrundentscheidung einzubeziehen. Die Kostentragung diesbezüglicher Kosten richtet sich dabei ebenfalls nach dem endgültigen Maß des Obsiegens und Unterliegens (vgl. Stapperfend/Gräber, FGO-Kommentar, 7. Aufl., § 143 Rz. 23).
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3. Die Nebenentscheidungen beruhen auf § 151 Abs. 1 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

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