Einkommen- und Lohnsteuer, EStG, Privatbereich, Steuern & Recht, Steuerrecht

Rente im Ausland

Aufgepasst: Wer im Ausland lebt, muss eventuell seine deutschen Einkünfte in Deutschland versteuern! Ab dem Jahr 2005 gilt dies für Empfänger einer deutschen Rente, selbst wenn sie im Ausland wohnen. Allerdings trifft die Steuerpflicht nicht jeden Rentner. Entscheidend ist die Art der Einkünfte sowie das Land, in dem der Rentenempfänger lebt.

Ab dem Veranlagungszeitraum 2005 zählen auch aus Deutschland stammende Renteneinkünfte zu den inländischen Einkünften nach § 49 Absatz 1 EStG. Die Einkommensteuer auf Renteneinkünfte wird im Wege der Veranlagung erhoben. Dies bedeutet, dass für die Festsetzung der Einkommensteuer die Abgabe einer Steuererklärung zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen erforderlich ist.

Warum der Wohnsitz wichtig ist

Ihr aktueller Wohnsitzstaat ist dafür ausschlaggebend, ob Deutschland die Rente besteuern darf.  Die Steuerpflicht allein führt noch nicht zur Steuerfestsetzung! Besteht zwischen Ihrem Wohnsitzstaat und Deutschland ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (kurz: Doppelbesteuerungsabkommen) regelt dieses, welcher Staat die Rente besteuert: entweder der Ansässigkeitsstaat (Wohnsitzstaat) oder der Quellenstaat oder beide. Steht ausschließlich dem Ansässigkeitsstaat – also dem Wohnsitzstaat – das Recht zur Besteuerung der deutschen Rente zu, darf Deutschland nicht besteuern.

Es ist daher wichtig zu wissen, ob zwischen Ihrem Wohnsitzstaat und Deutschland ein Doppel- besteuerungsabkommen besteht und – falls ja – welchem Staat darin das Recht zur Besteuerung der deutschen Rente zugewiesen wird.

Möglich ist auch, dass beide Staaten – sowohl der Wohnsitzstaat als auch der Quellenstaat – die deutsche Rente besteuern dürfen. In diesem Fall muss der Ansässigkeitsstaat eine doppelte Besteuerung vermeiden. Die Doppelbesteuerung kann im Ansässigkeitsstaat durch Steuerbefreiung für die deutsche Rente oder durch Anrechnung der deutschen Steuer erfolgen. Welche der Methoden zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung anzuwenden ist, ist ebenfalls im Doppelbesteuerungsabkommen geregelt.

Haben Sie Ihren Wohnsitz in folgenden Staaten, sind Sie von der Steuerzahlung auf Ihre deutsche Rente in Deutschland nicht betroffen. In diesem Fall besagt das Doppelbesteuerungsabkommen, dass der Wohnsitzstaat das alleinige Besteuerungsrecht hat

Keine Besteuerung in Deutschland bei Wohnsitz in:

Armenien Aserbaidschan Bolivien
Bosnien-Herzegowina Ecuador Estland
Griechenland Indien Iran
Island Japan Kuwait
Lettland Litauen Mauritius
Moldawien Mongolei Russische Föderation
Serbien Slowakei Tschechien
Tunesien Turkmenistan Venezuela
Vereinigte Staaten von Amerika Vietnam

Wenn Sie wissen möchten, ob zwischen Deutschland und Ihrem Wohnsitzstaat ein Doppelbesteuerungsabkommen besteht und ob Deutschland Ihre deutsche Rente besteuern darf folgen Sie dem Link Übersicht Doppelbesteuerungsabkommen.

 

Welche Renten sind steuerpflichtig?

Alle beschränkt steuerpflichtigen Einkünfte sind in § 49 Absatz 1 Einkommensteuergesetz (EStG) abschließend aufgezählt. Renteneinkünfte fallen unter § 49 Absatz 1 Nummer 7 oder Nummer 10 EStG. Diese Rechtsnorm verweist auf § 22 EStG. Dort sind alle Rentenarten genannt, die das deutsche Steuerrecht kennt und zwar ungeachtet eines Wohnsitzes in Deutschland. Es gibt gesetzliche, betriebliche und private Renten, die unterschiedlich besteuert werden.

Sowohl § 22 EStG als auch der Katalog der beschränkt steuerpflichtigen Einkünfte in § 49 EStG wurden in den letzten Jahren mehrmals geändert, so dass sich die Anzahl der steuerpflichtigen Rentenarten schrittweise verändert hat. Ab dem Jahr 2010 unterliegen sämtliche Renten der beschränkten Steuerpflicht. Die Art der Rente ist daher für die Frage „Wer Steuern zahlen muss?“ nur bis zum Jahr 2010 entscheidend.

Unterscheidung der Steuerpflicht nach Art der Rente

Gesetzliche Grundlage ab dem Jahr 2005:
(§ 49 Absatz 1 Nummer 7 EStG in Verbindung mit § 22 Nummer 1 Satz 3 Buchstabe a EStG)

Steuerpflichtig sind Leibrenten und andere Leistungen aus:

  • der inländischen gesetzlichen Rentenversicherung (zum Beispiel Renten der Deutschen Rentenversicherung Bund)
  • inländischen landwirtschaftlichen Alterskassen (zum Beispiel Renten der Sozialversicherung für Landwirtschaft, Forsten und Gartenbau)
  • den inländischen berufsständischen Versorgungseinrichtungen (zum Beipiel Renten der Bayrischen Ärzteversorgung)
  • einem Basisrentenprodukt eines inländischen Versicherungsunternehmen oder sonstigen inländischen Zahlstelle (zum Beispiel: sogenannte Rürup-Renten)
  • privaten Erwerbsminderungsrenten und privaten Rentenversicherungen

Gesetzliche Grundlage ab dem Jahr 2009:
(§ 49 Absatz 1 Nummer 10 EStG in Verbindung mit § 22 § 22 Nummer 5 Satz 1 EStG) 

Steuerpflichtig sind Leibrenten und andere Leistungen aus

  • Pensionsfonds, Pensionskassen und Direktversicherungen, soweit die Leistungen auf Beiträgen beruhen, die nach §§ 3 Nummer 56, 63 oder 66 EStG in der Ansparphase steuerlich gefördert wurden (zum Beispiel: kirchliche Zusatzversorgungskassen) 

Gesetzliche Grundlage ab dem Jahr 2010:
(§ 49 Absatz 1 Nummer 10 EStG in Verbindung mit § 22 Nummer 5 EStG)

Steuerpflichtig sind Leibrenten und andere Leistungen aus

  • betrieblichen Altersversorgungen (Pensionsfonds, Pensionskassen und Direktversicherungen) sowie Leistungen aus privaten Altersvorsorgeverträgen im Sinne des § 22 Nummer 5 EStG ungeachtet einer steuerlichen Förderung (zum Beispiel: Renten aus der Versorgungsanstalt der Deutschen Bundespost, VBL-Renten)

Sofern Sie eine der genannten Renten beziehen, sind Sie mit dieser Rente ab dem jeweils genannten Jahr grundsätzlich beschränkt steuerpflichtig.

Beispiele

Unterscheidung der Steuerpflicht für die Jahre 2005 bis 2010 für bestimmte Rentenarten (beispielhaft)

x = steuerpflichtig  ./. = nicht seuerpflichtig

Rentenarten 2005 2006 2007 2008 2009 2010
Altersrente der Deutschen Rentenversicherung Bund x x x x x x
Hinterbliebenenrente der Bayrischen Ärztekammer x x x x x x
Zusatzrente der Versorgungsanstalt des Bundes und der Länder (VBL-West)
umlagefinanziert mit steuerlich nicht geförderten Beiträgen		 x x ./. ./. ./. x
Zusatzrente der Versorgungsanstalt des Bundes und der Länder (VBL-Ost)
kapitalgedeckte Finanzierung mit steuerlich geförderten Beiträgen		  ./. ./. ./. ./. x x
Riester-Rente ./. ./. ./. ./. ./. x
Rente aus privater Rentenversicherung  x x x  x  x  x
Rürup-Rente x x x x x x
Vom ehemaligen Arbeitgeber angesparte Betriebsrente aus einer Direktversicherung, deren Beiträge steuerlich gefördert wurden  x x ./. ./. x  x
private Erwerbsminderungsrente x x x x x x

 

Häufig gestellte Fragen und die Antworten dazu sind hier für Sie zusammengefasst.

Warum wird die Steuer nicht bei Auszahlung der Rente einbehalten?

Der Gesetzgeber hat diese Form der Besteuerung für Renteneinkünfte bisher nicht vorgesehen. Die Einkommensteuer bemisst sich in diesem Fall nach dem Einkommensteuertarif. Dies ist eine Formel, aus der sich entsprechend der Höhe des zu versteuernden Einkommens die Höhe der darauf zu zahlenden Einkommensteuer ergibt. Zur Ermittlung des zu versteuernden Einkommens ist die Abgabe einer Steuererklärung beim Finanzamt erforderlich. Die Vordrucke finden Sie im Downloadcenter.

Welche Unterlagen muss ich der Steuererklärung beifügen?

Die Steuererklärung besteht mindestens aus dem Mantelbogen (Formular ESt1A oder ESt1C) und der Anlage für die Einkünfte (Anlage R). Zuzüglich zu den ausgefüllten Vordrucken ist eine Kopie der Rentenanpassungsmitteilung für den jeweiligen Veranlagungszeitraum beizufügen. Bei einem Antrag nach § 1 Absatz 3 EStG sind – soweit vorhanden – auch die ausländischen Einkünfte auf der Anlage EU/EWR (bestätigt von der Finanzbehörde des Wohnsitzstaates) zu erklären. Wird die Zusammenveranlagung beantragt, sind auch die Einkünfte des Ehegatten zu erklären und Nachweise hierüber einzureichen. Ergänzend sind Angaben zum letzten inländischen Wohnsitz bzw. – soweit nicht vorhanden – zur letzten inländischen Tätigkeitsstätte zu machen. Die Vorlage der Lebensbescheinigung ist für das Besteuerungsverfahren nichtnotwendig, diese Unterlagen sind bei den Rentenversicherungsträgern einzureichen.

Was muss ich bei der Zahlung meiner Steuern aus dem Ausland beachten?

Die Steuerschuld ist eine Bringschuld im Sinne des § 270 Bürgerliches Gesetzbuch (BGB). Dies bedeutet, dass Sie als Steuerpflichtiger für die Gefahr und die Kosten der Geldübermittlung (z. B. anfallender Bankgebühren) einzustehen haben.

Je nach Art der Zahlung und genutztem Geldinstitut können unterschiedliche Bankgebühren anfallen. Zur Vermeidung von nachträglichen Unannehmlichkeiten wird empfohlen, die anfallenden Gebühren im Vorfeld bei der Bank zu erfragen und den Zahlbetrag entsprechend anzupassen.

Überweisungen innerhalb der EU/EWR-Staaten sollten Sie im SEPA-Verfahren unter Verwendung der internationalen Kontonummer (IBAN und BIC) vornehmen. Hiermit werden grenzüberschreitende Euro-Überweisungen – wie nationale Überweisungen – einfach, kostengünstig, schnell und sicher abgewickelt.

Weitere Informationen zum Geldtransfer an das Finanzamt Neubrandenburg (RiA) erhalten Sie hier:

Was passiert, wenn ich die in Deutschland festgesetzten Steuern nicht bezahle?

Die Höhe der zu zahlenden Steuer (Steuerschuld) ergibt sich aus dem Steuerbescheid. Wenn Sie die Steuerschuld nicht begleichen, ist das Finanzamt berechtigt, Vollstreckungsmaßnahmen gegen Sie einzuleiten. Dazu zählt beispielsweise die Pfändung Ihres inländischen Bankguthabens oder Ihres Rentenanspruchs beim deutschen Rententräger. Darüber hinaus kann die Steuerschuld in einigen Ländern über internationale Vollstreckungsersuchen im Rahmen der zwischenstaatlichen Amtshilfe durch Eingriff in Ihr ausländisches Vermögen im Wohnsitzstaat beigetrieben werden.

Zudem ist das Finanzamt berechtigt, zur Sicherung des Steueranspruchs die Einbehaltung der Steuer beim Rententräger anzuordnen (§ 50a Abs. 7 EStG). In diesem Fall wird ein anteiliger Steuerbetrag von Ihrer monatlichen Rente einbehalten und im Rahmen der späteren Steuerfestsetzung als Vorauszahlung angerechnet. Die Sicherung des Steueranspruchs ist jedoch eine Ermessensentscheidung des Finanzamtes, Sie haben keinen Rechtsanspruch darauf.

Sofern Sie im Moment nicht über die notwendigen finanziellen Mittel zur Tilgung Ihrer Steuerschuld verfügen, wenden Sie sich bitte frühzeitig an Ihr Finanzamt. Unter bestimmten Voraussetzungen kann beispielsweise eine Stundung (spätere Zahlung oder Ratenzahlung) vereinbart werden. Für einen Antrag auf Stundung oder Ratenzahlung können Sie den Fragebogen zur Erklärung über die persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse nutzen; bei einem Antrag auf Erlass ist dieser zwingend einzureichen.

Gibt es Besonderheiten im Verfahren, weil ich im Ausland wohne?

Allgemeine Bestimmungen zum Steuerverfahrensrecht, wie beispielsweise Besteuerungsgrundlagen ermittelt, Steuern festgesetzt, erhoben und vollstreckt werden, sind in der Abgabenordnung (AO) geregelt. Daneben sind in der AO Vorschriften zum außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren sowie zum steuerlichen Straf- und Ordnungswidrigkeiten­recht enthalten.

Für Steuerpflichtige mit Wohnsitz im Ausland gelten einige Besonderheiten. So sind beispielsweise längere Fristen für die Bekanntgabe von Verwaltungsakten im Ausland vorgesehen (§ 122 Abs. 2 Nr. 2 AO). Darüber hinaus kann vom Finanzamt die Benennung eines Empfangsbevollmächtigten angeordnet werden (§ 123 AO). Im Übrigen sind jedoch die Bestimmungen der AO – unabhängig von Ihrer Nationalität oder Ihrem Wohnsitz – anzuwenden.

Als sogenanntes „Mantelgesetz“ des deutschen Steuerrechts wurde die Abgabenordnung auch in die englische Sprache übersetzt (siehe hierzu: www.gesetze-im-internet.de). Grundsätzlich gilt jedoch: Die Amtssprache ist Deutsch (§ 87 Abs. 1 AO)! Das Einkommensteuergesetz sowie die Formulare für die Einkommensteuererklärung sind daher ausschließlich in deutscher Sprache erhältlich.

Bei den anfallenden Kosten und Gebühren unterscheidet die AO nicht zwischen Inlands- und Auslandsrentnern. Für alle Steuerpflichtigen gilt der Grundsatz, dass sowohl das Besteuerungsverfahren als auch das außergerichtliche Rechtsbehelfsverfahren beim Finanzamt Neubrandenburg kostenfrei sind. Jedoch werden für die Bearbeitung von Anträgen auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft nach § 89 Abs. 2 AO Gebühren erhoben (§ 89 Abs. 3 – 5 AO). Gerichtliche Verfahren vor dem Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern bzw. dem Bundesfinanzhof können ebenfalls Kosten verursachen. Die Höhe der Gebühren und Kosten richten sich im Regelfall nach der Höhe des Streitwerts. Bei einer Zeitgebühr wird nach dem zeitlichen Aufwand für die Bearbeitung des Antrags abgerechnet.

Ist es für die Besteuerung entscheidend, wohin meine Rente überwiesen wird?

In einigen Doppelbesteuerungsabkommen sind so genannte „Remittance-Base-Klauseln“ enthalten. Nach diesen Klauseln kann sich die Zuweisung der Besteuerungsrechte unter anderem danach orientieren, ob die Einnahmen auf ein inländisches oder ausländisches Konto überwiesen wurden. Eine Prüfung, ob dieser Tatbestand für Ihre Besteuerung entscheidend ist, kann erst im Rahmen der Veranlagung – nach Einreichung Ihrer Steuererklärung – abschließend erfolgen.

Ich erkläre meine Einkünfte bereits in meinem Wohnsitzstaat. Muss ich trotzdem in Deutschland eine Steuererklärung abgeben?

Ja. Die Steuerpflicht in Deutschland richtet sich nach dem deutschen Einkommensteuergesetz. Dies gilt unabhängig davon, ob Sie in Ihrem Wohnsitzstaat bereits eine Steuererklärung eingereicht haben und dort Steuern zahlen. Um jedoch die Doppelbesteuerung Ihrer Einkünfte zu vermeiden, hat Deutschland mit vielen Staaten ein Doppelbesteuerungsabkommen geschlossen. Das Doppelbesteuerungsabkommen regelt, welcher Staat besteuern darf und in welcher Form der Wohnsitzstaat die Doppelbesteuerung zu vermeiden hat.

Zur Vermeidung der Doppelbesteuerung werden folgende zwei Methoden angewandt:

  1. Freistellungsmethode
    Hierbei sind die im Quellenstaat bereits besteuerten Einkünfte im Wohnsitzstaat steuerfrei, können jedoch zur Bemessung des Steuersatzes herangezogen werden.
  2. Anrechnungsmethode
    Hierbei werden die im Quellenstaat gezahlten Steuern bei der Steuerberechnung im Wohnsitzstaat angerechnet. Über Einzelheiten zur Verfahrensweise wenden Sie sich bitte an die zuständige Finanzbehörde in Ihrem Wohnsitzstaat.

Erhalten die ausländischen Behörden eine Mitteilung über meine Rente?

Die Ermächtigung zur Mitteilung von Rentenzahlungen an Rentenempfänger mit Wohnsitz im Ausland ergibt sich aus den Art. 26 OECD-Musterabkommen entsprechenden Normen. Inwieweit von der Ermächtigung personell oder im maschinellen Verfahren Gebrauch gemacht wird, richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls.

Kann ich die Vordrucke auch in anderen Sprachen bekommen?

Nein, derzeit leider nicht. Einzige Ausnahme hierzu bildet lediglich die „Bescheinigung EU/EWR“ bzw. die „Bescheinigung außerhalb EU/EWR“. Da diese von den ausländischen Finanzbehörden auszufüllen und zu bestätigen sind, können diese in einer großen Auswahl von verschiedenen Sprachen beim Bundesministerium der Finanzen abgerufen werden (https://www.formulare-bfinv.de).

Die Bescheinigung EU/EWR sowie außerhalb EU/EWR erhalten Sie in den Sprachen Deutsch, Englisch, Französisch, Spanisch, Kroatisch, Polnisch und Dänisch in unserem Downloadcenter.

Wo finde ich die Vordrucke?

Wenn Sie eine Steuererklärung einreichen möchten, können Sie die meistgenutzten Vordrucke (Hauptvordruck, Anlage R, Bescheinigungen EU/EWR und außerhalb EU/EWR) in unserem Downloadcenter herunterladen, ausdrucken und anschließend ausfüllen. Elektronisch ausfüllbare Vordrucke stehen leider nicht zur Verfügung.

Wenn Sie keine Steuererklärung einreichen möchten, sollten Sie sich über unser Amtveranlagungsverfahren informieren. Erläuterungen finden Sie auf der Seite Formulare.

Finanzamt

Dem Finanzamt Neubrandenburg ist zentral die Zuständigkeit für die Veranlagung von Rentnern mit Wohnsitz im Ausland übertragen worden, die nicht aus anderen Gründen bereits in Deutschland veranlagt werden (zum Beispiel wegen anderer inländischer Einkünfte). Soweit Sie ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Ausland haben und in Deutschland nur wegen ihrer Rente veranlagt werden, müssen Sie daher Ihre Einkommensteuererklärung beim Finanzamt Neubrandenburg einreichen. Das Finanzamt wird im Rahmen der Veranlagung Ihrer Steuererklärung unter Berücksichtigung der mit Deutschland geschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen feststellen, ob und in welcher Höhe tatsächlich eine Steuerschuld entstanden ist.

 

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Nichtabziehbarkeit von Steuerberatungskosten als Sonderausgaben

Allgemeinverfügung der obersten Finanzbehörden der Länder zur Zurückweisung der Einsprüche und Änderungsanträge, die wegen Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Nichtabziehbarkeit von Steuerberatungskosten als Sonderausgaben eingelegt bzw. gestellt worden sind

Seit dem Veranlagungszeitraum 2006 sind Steuerberatungskosten nicht mehr als Sonderausgaben abziehbar. Viele Steuerpflichtige haben hierzu verfassungsrechtliche Zweifel geäußert und gegen ihre Einkommensteuerbescheide Einspruch eingelegt oder Änderungsanträge gestellt. Der Bundesfinanzhof hat mit Urteilen vom 4. Februar 2010 – X R 10/08 – (BStBl II S. 617), vom 16. Februar 2011 – X R 10/10 – (BFH/NV S. 977) und vom 17. Oktober 2012 – VIII R 51/09 – (BFH/NV 2013 S. 365) entschieden, dass die Nichtabziehbarkeit von Steuerberatungskosten als Sonderausgaben nicht gegen das Grundgesetz verstößt.

Soweit hier bekannt, wurde gegen keines dieser Urteile eine Verfassungsbeschwerde erhoben. Die in dieser Angelegenheit eingelegten Einsprüche und gestellten Änderungsanträge können daher keinen Erfolg haben.

Die obersten Finanzbehörden der Länder haben deshalb durch Allgemeinverfügung vom 25. März 2013 diese Einsprüche und Änderungsanträge zurückgewiesen. Betroffen von dieser Allgemeinverfügung sind Verfahren über Einsprüche und Änderungsanträge, die am 25. März 2013 noch anhängig waren, somit nicht Einsprüche und Änderungsanträge, denen durch einen – seit dem BMF-Schreiben vom 14. April 2008 (BStBl I S. 536) angewiesenen – Vorläufigkeitsvermerk abgeholfen wurde.

 

2013/0214448
Allgemeinverfügung
der obersten Finanzbehörden der Länder
vom 25. März 2013
Aufgrund
– des § 367 Absatz 2b und des § 172 Absatz 3 der Abgabenordnung und
– der Urteile des Bundesfinanzhofs vom 4. Februar 2010 – X R 10/08 – (BStBl II S. 617), vom 16. Februar 2011 – X R 10/10 – (BFH/NV S. 977) und vom 17. Oktober 2012 – VIII R 51/09 – (BFH/NV 2013 S. 365)
ergeht folgende Allgemeinverfügung:

Am 25. März 2013 anhängige und zulässige Einsprüche gegen Festsetzungen der Einkom-mensteuer für Veranlagungszeiträume ab 2006 werden hiermit zurückgewiesen, soweit mit den Einsprüchen geltend gemacht wird, die Nichtabziehbarkeit von Steuerberatungskosten als Sonderausgaben aufgrund der Aufhebung des § 10 Absatz 1 Nummer 6 EStG durch das Gesetz zum Einstieg in ein steuerliches Sofortprogramm vom 22. Dezember 2005 (BGBl. I S. 3682) verstoße gegen das Grundgesetz.
Entsprechendes gilt für am 25. März 2013 anhängige, außerhalb eines Einspruchs- oder Kla-geverfahrens gestellte und zulässige Anträge auf Aufhebung oder Änderung einer Einkom-mensteuerfestsetzung für Veranlagungszeiträume ab 2006.

Rechtsbehelfsbelehrung
Gegen diese Allgemeinverfügung können die von ihr betroffenen Steuerpflichtigen Klage erheben. Ein Einspruch ist insoweit ausgeschlossen.
Die Klage ist bei dem Finanzgericht zu erheben, in dessen Bezirk sich das Finanzamt befindet, das den von dieser Allgemeinverfügung betroffenen Verwaltungsakt erlassen hat. Sie ist schriftlich einzureichen oder zur Niederschrift des Urkundsbeamten der Geschäftsstelle des Finanzgerichts zu erklären und gegen das zuständige Finanzamt zu richten.

Die Frist für die Erhebung der Klage beträgt ein Jahr. Sie beginnt am Tag nach der Herausgabe des Bundessteuerblattes, in dem diese Allgemeinverfügung veröffentlicht wird. Die Frist für die Erhebung der Klage gilt als gewahrt, wenn die Klage innerhalb der Frist bei dem zu-ständigen Finanzamt angebracht oder zur Niederschrift gegeben wird.

Die Klage muss den Kläger, den Beklagten, den Gegenstand des Klagebegehrens, den mit der Klage angegriffenen Verwaltungsakt und diese Allgemeinverfügung bezeichnen. Sie soll einen bestimmten Antrag enthalten und die zur Begründung dienenden Tatsachen und Beweismittel angeben. Die Klageschrift soll in zweifacher Ausfertigung eingereicht werden. Ihr sollen die Urschrift oder eine Abschrift des angefochtenen Verwaltungsakts und eine Abschrift dieser Allgemeinverfügung beigefügt werden.

Ministerium für Finanzen und Wirtschaft
Baden-Württemberg
S 0338/53
Bayerisches Staatsministerium
der Finanzen
37-S 0338-023-7971/13
Senatsverwaltung für Finanzen
Berlin
III E – S 0625-1/2013
Ministerium der Finanzen
des Landes Brandenburg
33 – S 0625 – 2013 # 001
Die Senatorin für Finanzen der
Freien Hansestadt Bremen
S 0625 – 13-2 – 4366
Finanzbehörde der Freien
und Hansestadt Hamburg
51 – S 0338 – 014/12
Hessisches Ministerium
der Finanzen
S 0338 A – 032 – II 11
Finanzministerium
Mecklenburg-Vorpommern
IV-S 0338-00000-2013/001-001
Niedersächsisches
Finanzministerium
S 0338 – 10/19 – 33 11
Finanzministerium des Landes
Nordrhein-Westfalen
S 0338 – 40 – V A 2
Ministerium der Finanzen
des Landes Rheinland-Pfalz
S 0625 A – 10-002 – 446
Saarland
Ministerium für Finanzen und Europa
B/1 – S 0625-1#007
Sächsisches Staatsministerium
der Finanzen
31-S 0625-13/1-11486
Ministerium der Finanzen
des Landes Sachsen-Anhalt
44 – S 0625 – 5
Finanzministerium des Landes
Schleswig-Holstein
S 0622 – 111
Thüringer Finanzministerium
S 0338 A – 33 – 23

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Schuldzinsen für fremdfinanzierte Immobilie nach Veräußerung

Schuldzinsen für fremdfinanzierte Anschaffungskosten einer Immobilie nach Veräußerung dieser Immobilie als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften
aus Vermietung und Verpachtung;

Anwendung des BFH-Urteils – IX R 67/10 – vom 20. Juli 2012 (BStBl 2013 I. S. XX)
GZ IV C 1 – S 2211/11/10001 :001
DOK 2013/0146961

In dem o. g. Urteil hat der Bundesfinanzhof (BFH) abweichend von der bisherigen BFHRechtsprechung
und Auffassung der Finanzverwaltung entschieden, dass Schuldzinsen für ein
zur Anschaffung eines Mietobjekts aufgenommenes Darlehen nach einer gemäß § 23
Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 EStG steuerbaren Veräußerung dieser Immobilie als Werbungskosten
bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abgezogen werden können,
wenn und soweit der Veräußerungserlös nicht zur Tilgung der Darlehensverbindlichkeit
ausreicht.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der
Länder gelten für die Anwendung des o. g. BFH-Urteils folgende Grundsätze:
Voraussetzung für den Werbungskostenabzug bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung
ist, dass die nach § 23 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 EStG steuerbare Immobilienveräußerung
innerhalb der zehnjährigen Veräußerungsfrist erfolgt ist, der Veräußerungserlös
nicht ausreicht, um die Darlehensverbindlichkeit zu tilgen, und die Absicht, (weitere)
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen, nicht bereits vor der Veräußerung
des Immobilienobjekts aus anderen Gründen (vgl. BMF-Schreiben vom 8. Oktober 2004,
BStBl I S. 933) weggefallen ist.

Der Werbungskostenabzug ist mangels Veranlassungszusammenhang mit den Einkünften aus
Vermietung und Verpachtung zu verneinen, soweit die Schuldzinsen auf Verbindlichkeiten
entfallen, die durch den Veräußerungspreis der Immobilie hätten getilgt werden können (sog.
Grundsatz des Vorrangs der Schuldentilgung).
Der Werbungskostenabzug ist ebenfalls in den Fällen einer nach § 23 Absatz 1 Satz 1
Nummer 1 EStG nicht steuerbaren Immobilienveräußerung außerhalb der zehnjährigen Veräußerungsfrist
zu versagen.

Für Grundstücksveräußerungen, bei denen die Veräußerung auf einem vor dem 1. Januar
1999 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrag oder gleichstehenden Rechtsakt
beruht (sog. Altfälle) und die daher nicht unter den Anwendungsbereich des § 23 Absatz 1
Satz 1 Nummer 1 EStG in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 fallen,
gilt die bisherige Auffassung der Finanzverwaltung fort. Danach ist für Schuldzinsen, die auf
die Zeit nach der Aufgabe der Vermietungsabsicht oder -tätigkeit entfallen, kein nachträglicher
Werbungskostenabzug bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung
vorzunehmen. Denn die Schuldzinsen stehen gem. bisheriger BFH-Rechtsprechung nicht
mehr mit dieser Einkunftsart in wirtschaftlichem Zusammenhang im Sinne von § 9 Absatz 1
Satz 3 Nummer 1 EStG, sondern sind Gegenleistung für die Überlassung von Kapital, das im
privaten Vermögensbereich nicht mehr der Erzielung von Einkünften dient (BFH-Urteil
– IX R 15/90 – vom 12. November 1991, BStBl 1992 II S. 289).

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht und steht auf der
Internetseite des Bundesministeriums der Finanzen www.bundesfinanzministerium.de zur
Ansicht und zum Abruf bereit.

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Einbau einer Gasanlage in Dienstwagen erhöht nicht den Nutzungswert

BFH:Nachträglicher Einbau einer Gasanlage in Dienstwagen erhöht nicht den pauschalen Nutzungswert Urteil vom 13.10.10   VI R 12/09

Der VI. Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) hat mit Urteil vom 13. Oktober 2010 VI R 12/09 entschieden, dass Kosten für den nachträglichen Einbau einer Flüssiggasanlage in ein zur Privatnutzung überlassenes Firmenfahrzeug nicht als Kosten für Sonderausstattung in die Bemessungsgrundlage für die sog. 1 %-Regelung einzubeziehen sind.

Im entschiedenen Fall stellte die Klägerin – ein Unternehmen, das Flüssiggas vertreibt – ihren Außendienstmitarbeitern Firmenfahrzeuge zur Verfügung, die auch privat genutzt werden konnten. Die Fahrzeuge wurden geleast und in zeitlicher Nähe nach der Auslieferung für den Betrieb mit Flüssiggas umgerüstet. Die Leasinggebühren, die sich nach Listenpreis, Sonderausstattungen und Umbauten richteten, und alle weiteren Aufwendungen für die Firmenfahrzeuge trug ausschließlich die Klägerin. Der Umbau der Fahrzeuge war Bestandteil diverser Werbeaktionen der Klägerin. Die auf Gasbetrieb umgerüsteten Fahrzeuge erhielten entsprechende Werbeaufkleber, mit denen auf das Autogasgeschäft der Klägerin aufmerksam gemacht wurde.

Die Klägerin rechnete die Umrüstungskosten auf den Flüssiggasbetrieb nicht in die Bemessungsgrundlage der 1 %-Regelung für die private PKW-Nutzung ein und führte diesbezüglich keine Lohnsteuer ab. Das Finanzamt war dagegen der Auffassung, dass die Umrüstungskosten in die Berechnung des geldwerten Vorteils nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes einzubeziehen seien, da es sich insoweit nicht um ein eigenständiges Wirtschaftsgut handele, dessen Nutzbarkeit getrennt von der Möglichkeit zum privaten Gebrauch des Fahrzeugs bewertet werden könne. Der BFH bestätigte die Auffassung der Klägerin. Die Firmenfahrzeuge der Klägerin seien im Zeitpunkt der Erstzulassung nicht werkseitig mit einer Flüssiggasanlage ausgestattet gewesen. Die Kosten für den nachträglichen Einbau der Anlage seien daher nicht als Sonderausstattung in die Bemessungsgrundlage der 1 %-Regelung einzubeziehen. Die Bemessungsgrundlage der 1 %-Regelung sei stets bezogen auf den Zeitpunkt der Erstzulassung nach dem inländischen Listenpreis zuzüglich der Kosten für Sonderausstattungen einschließlich der Umsatzsteuer zu ermitteln.

Quelle: BFH Pressemitteilung Nr. 10 vom 02. Februar 2011

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Gemischt genutzte Pkw – Umsatzbesteuerung bei steuerpflichtigen und steuerfreien Umsätzen

Die Umsatzbesteuerung bei unternehmerisch und nichtunternehmerisch genutzten Fahrzeugen ist im BMF-Schreiben vom 27.8.2004 geregelt (IV B 7 – S 7300 – 70/04, BStBl I 04, 864). Führt ein Unternehmer sowohl steuerpflichtige Umsätze als auch steuerfreie Umsätze aus, die den Vorsteuerabzug ausschließen, ergeben sich daraus Auswirkungen auf den Vorsteuerabzug, nicht jedoch auf die Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung des Fahrzeugs (OFD Niedersachsen 8.10.12, S 109 – 22 – St 171).

Beispiel: Ein Unternehmer führt zu 80 % steuerfreie nicht zum Vorsteuerabzug berechtigende und zu 20 % steuerpflichtige Umsätze aus. Er erwirbt ein Fahrzeug für 40.000 EUR + 7.600 EUR Umsatzsteuer. Die laufenden Kosten betragen im Jahr 2.000 EUR + 380 EUR Umsatzsteuer. 60 % der im Jahr gefahrenen Kilometer sind durch Fahrten für unternehmerische und 40 % für private Zwecke veranlasst. Der Umfang der Nutzung für die verschiedenen Zwecke hat der Unternehmer durch eine sachgerechte Schätzung ermittelt.

Lösung: Der Unternehmer ist grundsätzlich nur im Umfang der beabsichtigten Verwendung für seine unternehmerische Tätigkeit zum Vorsteuerabzug berechtigt. Im Beispiel ist er darüber hinaus auch hinsichtlich der Verwendung des Fahrzeugs für nichtunternehmerische Zwecke zum Vorsteuerabzug berechtigt, da eine Nutzungsentnahme für private Zwecke i.S.v. § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG besteht (BFH 3.3.11, V R 23/10, BStBl II 12, 74, Abschn. 15.2 Abs. 15a UStAE). Für unternehmerische Zwecke nutzt er das Fahrzeug zu mehr als 10 %, sodass er es in vollem Umfang seinem Unternehmen zuordnen kann und zum Vorsteuerabzug berechtigt ist. Das gilt nicht nur für die Anschaffungskosten, sondern aus Vereinfachungsgründen auch für die laufenden Kosten (Tz. 5 BMF 27.8.04, a.a.O.). Der Vorsteuerabzug ist wegen der steuerfreien Umsätze nach § 15 Abs. 4 UStG aufzuteilen (Abschn. 15.2 Abs. 21. Nr. 2a, Beispiel 2 UStAE).

80 % von 60 % der gefahrenen km führen zu steuerfreien Umsätzen und zu keinem Vorsteuerabzug

20 % von 60 % führen zu steuerpflichtigen Umsätzen und zum Vorsteuerabzug von 12 %

100 % von 40 % führen zu steuerpflichtigen Umsätzen und zu einem Vorsteuerabzug von 40 %

Dem Unternehmer steht ein Vorsteuerabzug in Höhe von 52 % und damit von 4.149,60 EUR zu (7.600,00 + 380,00 = 7.980 × 52 %).

Die private Verwendung unterliegt als unentgeltliche Wertabgabe der Umsatzbesteuerung. Bemessungsgrundlage sind die Kosten, die zum Vorsteuerabzug berechtigt haben (§ 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG). Zur Ermittlung der Kosten hat der Unternehmer die Wahl zwischen der 1 %-Regelung, dem ordnungsgemäßes Fahrtenbuch und der Schätzung (Tz. 5 BMF 27.8.04, a.a.O.). Die Einschränkung des Vorsteuerabzugs führt nicht zu einer Herabsetzung der Bemessungsgrundlage der unentgeltlichen Wertabgabe, weder bei der 1 %-Regelung noch bei der Schätzung. Denn in Bezug auf die private Nutzung des Fahrzeugs hat der Unternehmer den Vorsteuerabzug in vollem Umfang erhalten.

 

Umsatzsteuer; Vorsteuerabzug und Umsatzbesteuerung bei unternehmerisch genutzten Fahrzeugen ab 1. April 1999

Durch Art. 5 Nr. 19 Buchst. c des Zweiten Gesetzes zur Änderung steuerlicher Vorschriften vom 15. Dezember 2003 (Steueränderungsgesetz 2003 – StÄndG 2003 ), BGBl 2003 I S. 2645 , BStBl 2003 I S. 710, wurde § 15 Abs. 1b UStG zum 1. Januar 2004 aufgehoben. Die Ermächtigung des Rates der Europäischen Union vom 28. Februar 2000 (2000/186/EG, ABl EG 2000 Nr. L 59/12), auf die die Einschränkung des Vorsteuerabzugs ab 1. April 1999 gestützt worden ist, ist zum 31. Dezember 2002 ausgelaufen. Für die Zeit ab 1. Januar 2003 kann sich der Unternehmer daher unmittelbar auf das für ihn günstigere Recht des Art. 17 der 6. EG-Richtlinie berufen. Mit Urteil vom 29. April 2004 hat der EuGH in der Rechtssache C-17/01 (BStBl 2004 II S. 806 ) entschieden, dass Artikel 3 der Entscheidung des Rates insoweit unwirksam ist, als er regelt, dass die Ratsentscheidung rückwirkend ab 1. April 1999 gilt. Das bedeutet, dass die Ratsermächtigung für den Zeitraum vom 1. April 1999 bis zum 4. März 2000 (Tag der Veröffentlichung der Ratsermächtigung im Amtsblatt der EG ) ungültig ist und § 15 Abs. 1b i. V. m. § 27 Abs. 5 UStG insoweit keine EG -rechtliche Grundlage hat. In allen anderen Punkten hat der EuGH die Gültigkeit und damit die Wirksamkeit der Ratsermächtigung ausdrücklich bestätigt.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt zur Frage des Vorsteuerabzuges und der Umsatzbesteuerung bei unternehmerisch genutzten Fahrzeugen ab 1. Januar 2004 Folgendes:

 1. Vorsteuerabzug für ein dem Unternehmen zugeordnetes Fahrzeug

Ein angeschafftes, eingeführtes oder innergemeinschaftlich erworbenes Fahrzeug, welches von dem Unternehmer (insbesondere von einem Einzelunternehmer oder einem Personengesellschafter) sowohl unternehmerisch als auch für nichtunternehmerische (private) Zwecke genutzt wird (sog. gemischt genutztes Fahrzeug), kann – unabhängig von der ertragsteuerlichen Behandlung als Betriebs- oder Privatvermögen – dem Unternehmen zugeordnet werden. Voraussetzung für die Zuordnung zum Unternehmen ist, dass das Fahrzeug zu mindestens 10 % für das Unternehmen genutzt wird (§ 15 Abs. 1 Satz 2 UStG ). Maßgebend ist bei einem Fahrzeug das Verhältnis der Kilometer unternehmerischer Fahrten zu den Jahreskilometern des Fahrzeugs. Wenn danach die 10 %ige Mindestnutzung für unternehmerische Zwecke nicht erreicht wird, kann das Fahrzeug nicht dem Unternehmen zugeordnet werden. In Zweifelsfällen muss der Unternehmer dem Finanzamt die mindestens 10 %ige unternehmerische Nutzung glaubhaft machen, z. B. durch Aufzeichnung der Jahreskilometer des betreffenden Fahrzeugs und der unternehmerischen Fahrten (mit Fahrtziel und gefahrenen Kilometern). Bei sog. Zweit- oder Drittfahrzeugen von Einzelunternehmern oder sog. Alleinfahrzeugen bei einer nebenberuflichen Unternehmertätigkeit ist regelmäßig davon auszugehen, dass diese Fahrzeuge zu weniger als 10 % unternehmerisch genutzt werden. Das gleiche gilt bei Personengesellschaften, wenn ein Gesellschafter mehr als ein Fahrzeug privat nutzt, für die weiteren privat genutzten Fahrzeuge. Zur Frage der Zuordnung eines Gegenstandes zum Unternehmen vgl. ansonsten BMF-Schreiben vom 30. März 2004 , BStBl 2004 I S. 451 .

Kann der Unternehmer ein Fahrzeug dem Unternehmen nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG nicht zuordnen, weil er es zu weniger als 10 % für sein Unternehmen nutzt, steht ihm aus den Anschaffungs- oder Herstellungskosten kein Vorsteuerabzug zu. Die Zuordnungsbeschränkung des § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG erstreckt sich jedoch nicht auf die Leistungen, die der Unternehmer im Zusammenhang mit dem Betrieb des Fahrzeugs bezieht. Der Unternehmer kann deshalb unter den übrigen Voraussetzungen des § 15 UStG z. B. Vorsteuerbeträge aus Benzin- und Wartungskosten im Verhältnis der unternehmerischen zur nichtunternehmerischen Nutzung abziehen. Vorsteuerbeträge, die unmittelbar und ausschließlich auf die unternehmerische Verwendung des Fahrzeugs entfallen, z. B. Vorsteuerbeträge aus Reparaturaufwendungen in Folge eines Unfalls während einer unternehmerisch veranlassten Fahrt, können unter den übrigen Voraussetzungen des § 15 UStG in voller Höhe abgezogen werden.

Hat der Unternehmer ein erworbenes Fahrzeug, welches sowohl für unternehmerische als auch für nichtunternehmerische Zwecke genutzt wird, zulässigerweise insgesamt seinem Unternehmen zugeordnet, kann er die auf die Anschaffungskosten des Fahrzeugs entfallenden Vorsteuerbeträge abziehen (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG ). Die nichtunternehmerische Nutzung unterliegt unter den Voraussetzungen des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG als unentgeltliche Wertabgabe der Besteuerung.

Wenn ein Unternehmer ein gemischt genutztes Fahrzeug nur teilweise (z. B. zu 60 %) dem Unternehmen zuordnet (vgl. Abschnitt 192 Abs. 18 Buchst. c UStR ), mindert sich der Vorsteuerabzug entsprechend. Der Unternehmer, der auch Umsätze ausführt, die zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 UStG führen, hat eine Aufteilung der Vorsteuerbeträge nach § 15 Abs. 4 UStG vorzunehmen.

Die Veräußerung eines Fahrzeugs, das der Unternehmer dem Unternehmen zugeordnet hat, unterliegt insgesamt der Umsatzsteuer; die Entnahme eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs unterliegt unter der Voraussetzung des § 3 Abs. 1b Satz 2 UStG der Besteuerung.

 2. Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs

Die nichtunternehmerische Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs ist unter den Voraussetzungen des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG als unentgeltliche Wertabgabe der Besteuerung zu unterwerfen. Als Bemessungsgrundlage sind dabei gem. § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG die Kosten anzusetzen, soweit sie zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben. Zur Ermittlung der Kosten vgl. grundsätzlich BMF-Schreiben vom 13. April 2004 , BStBl 2004 I S. 468 .

Zur Ermittlung der Kosten, die auf die nichtunternehmerische Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs entfallen, hat der Unternehmer die Wahl zwischen drei Methoden:

 2.1 1 %-Regelung

Ermittelt der Unternehmer für Ertragsteuerzwecke den Wert der Nutzungsentnahme nach der sog. 1 %-Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG , kann er von diesem Wert aus Vereinfachungsgründen bei der Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung ausgehen. Für die nicht mit Vorsteuern belasteten Kosten kann er einen pauschalen Abschlag von 20 % vornehmen. Der so ermittelte Betrag ist ein sog. Nettowert, auf den die Umsatzsteuer mit dem allgemeinen Steuersatz aufzuschlagen ist.

 2.2 Fahrtenbuchregelung

Setzt der Unternehmer für Ertragsteuerzwecke die private Nutzung mit den auf die Privatfahrten entfallenden Aufwendungen an, indem er die für das Fahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachweist (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG ), ist von diesem Wert auch bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung auszugehen.

Aus den Gesamtaufwendungen sind für Umsatzsteuerzwecke die nicht mit Vorsteuern belasteten Kosten in der belegmäßig nachgewiesenen Höhe auszuscheiden.

 2.3 Schätzung des nichtunternehmerischen Nutzungsanteils

Macht der Unternehmer von der 1 %-Regelung keinen Gebrauch oder werden die pauschalen Wertansätze durch die sog. Kostendeckelung auf die nachgewiesenen tatsächlichen Kosten begrenzt (vgl. Randzahl 13 des BMF-Schreibens vom 12. Mai 1997, BStBl 1997 I S. 562 ) und liegen die Voraussetzungen der Fahrtenbuchregelung nicht vor (z. B. weil kein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt wird), ist der private Nutzungsanteil für Umsatzsteuerzwecke anhand geeigneter Unterlagen im Wege einer sachgerechten Schätzung zu ermitteln. Liegen geeignete Unterlagen für eine Schätzung nicht vor, ist der private Nutzungsanteil mit mindestens 50 % zu schätzen, soweit sich aus den besonderen Verhältnissen des Einzelfalls nichts Gegenteiliges ergibt. Aus den Gesamtaufwendungen sind die nicht mit Vorsteuern belasteten Kosten in der belegmäßig nachgewiesenen Höhe auszuscheiden.

Konnte der Unternehmer bei der Anschaffung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs keinen Vorsteuerabzug vornehmen (z. B. Erwerb von einem Nichtunternehmer), sind nur die vorsteuerbelasteten Unterhaltskosten zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage heranzuziehen.

 3. Fahrten des Unternehmers zwischen Wohnung und Betriebsstätte

Die Fahrten des Unternehmers zwischen Wohnung und Betriebsstätte sowie Familienheimfahrten wegen einer aus betrieblichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung sind der unternehmerischen Nutzung des Fahrzeugs zuzurechen. Es ist auch keine Vorsteuerkürzung nach § 15 Abs. 1a UStG vorzunehmen.

 4. Überlassung von Fahrzeugen an das Personal

 4.1 Vorsteuerabzug aus den Fahrzeugkosten

Überlässt ein Unternehmer (Arbeitgeber) seinem Personal (Arbeitnehmer) ein erworbenes Fahrzeug auch zur privaten Nutzung (Privatfahrten, Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie Familienheimfahrten aus Anlass einer doppelten Haushaltsführung), ist dies regelmäßig als entgeltliche Leistung im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG (vgl. Tz. 4.2.1.1) anzusehen. Derartige Fahrzeuge werden, wenn sie nicht ausnahmsweise zusätzlich vom Unternehmer nichtunternehmerisch verwendet werden, durch die entgeltliche umsatzsteuerpflichtige Überlassung an das Personal ausschließlich unternehmerisch genutzt. Somit kann der Vorsteuerabzug sowohl aus den Anschaffungskosten als auch aus den Unterhaltskosten der sog. Dienst- oder Firmenwagen in voller Höhe in Anspruch genommen werden. Dies gilt auch für die Überlassung von Fahrzeugen an Gesellschafter-Geschäftsführer von Kapitalgesellschaften (z. B. GmbH), wenn sie umsatzsteuerlich dem Personal zugeordnet werden. Die spätere Veräußerung und die Entnahme derartiger Fahrzeuge unterliegen insgesamt der Umsatzsteuer.

 4.2 Besteuerung der Fahrzeugüberlassung an das Personal

 4.2.1 Entgeltliche Fahrzeugüberlassung

 4.2.1.1 Merkmale für Entgeltlichkeit

Die Gegenleistung des Arbeitnehmers für die Fahrzeugüberlassung besteht regelmäßig in der anteiligen Arbeitsleistung, die er für die Privatnutzung des gestellten Fahrzeugs erbringt. Die Überlassung des Fahrzeugs ist als Vergütung für geleistete Dienste und damit als entgeltlich anzusehen, wenn sie im Arbeitsvertrag geregelt ist oder auf mündlichen Abreden oder sonstigen Umständen des Arbeitsverhältnisses (z. B. der faktischen betrieblichen Übung) beruht. Von Entgeltlichkeit ist stets auszugehen, wenn das Fahrzeug dem Arbeitnehmer für eine gewisse Dauer und nicht nur gelegentlich zur Privatnutzung überlassen wird.

 4.2.1.2 Besteuerung auf der Grundlage einer Kostenschätzung

Bei einer entgeltlichen Fahrzeugüberlassung zu Privatzwecken des Personals liegt ein tauschähnlicher Umsatz (§ 3 Abs. 12 Satz 2 UStG ) vor. Die Bemessungsgrundlage ist nach § 10 Abs. 2 Satz 2 i. V. m. § 10 Abs. 1 Satz 1 UStG der Wert der nicht durch den Barlohn abgegoltenen Arbeitsleistung. Es bestehen keine Bedenken, den Wert anhand der Gesamtkosten des Arbeitgebers für die Überlassung des Fahrzeugs zu schätzen. Aus den Gesamtkosten dürfen allerdings keine Kosten ausgeschieden werden, bei denen ein Vorsteuerabzug nicht möglich ist, weil entgeltliche sonstige Leistungen nicht unter Artikel 6 Abs. 2 Buchstabe a, sondern unter Artikel 6 Abs. 1 der 6. EG-Richtlinie fallen. Der so ermittelte Wert ist ein sog. Nettowert, auf den die Umsatzsteuer mit dem allgemeinen Steuersatz aufzuschlagen ist. Treffen die Parteien Aussagen zum Wert der Arbeitsleistungen, so ist dieser Wert als Bemessungsgrundlage für die Überlassung der Fahrzeuge zugrunde zu legen, wenn er die Kosten für die Fahrzeugüberlassung übersteigt.

 4.2.1.3 Besteuerung auf der Grundlage der sog. 1 %-Regelung

Aus Vereinfachungsgründen wird es nicht beanstandet, wenn für die umsatzsteuerliche Bemessungsgrundlage anstelle der Kosten von den lohnsteuerlichen Werten ausgegangen wird. Diese Werte sind dann als Bruttowerte anzusehen, aus denen die Umsatzsteuer herauszurechnen ist (vgl. Abschnitt 12 Abs. 8 UStR ).

Wird danach der lohnsteuerliche Wert der entgeltlichen Fahrzeugüberlassung für Privatfahrten und für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nach § 8 Abs. 2 Satz 2 und 3 in Verbindung mit § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG mit dem vom Listenpreis abgeleiteten Pauschalwert angesetzt (vgl. R 31 Abs. 9 Nr. 1 LStR 2002 ), kann von diesem Wert auch bei der Umsatzbesteuerung ausgegangen werden. Der umsatzsteuerliche Wert für Familienheimfahrten kann aus Vereinfachungsgründen für jede Fahrt mit 0,002 % des Listenpreises im Sinne des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG für jeden Kilometer der Entfernung zwischen dem Ort des eigenen Hausstands und dem Beschäftigungsort angesetzt werden. Der Umsatzsteuer unterliegen die auf die Familienheimfahrten entfallenden Kosten auch dann, wenn ein lohnsteuerlicher Wert nach § 8 Abs. 2 Satz 5 EStG nicht anzusetzen ist. Aus dem so ermittelten Betrag ist die Umsatzsteuer herauszurechnen. Ein pauschaler Abschlag von 20 % für nicht mit Vorsteuern belastete Kosten ist in diesen Fällen unzulässig.

 Beispiel 1:

Ein Arbeitnehmer mit einer am 1. Januar 2003 begründeten doppelten Haushaltsführung nutzt einen sog. Firmenwagen mit einem Listenpreis einschließlich USt von 30 000 Euro im gesamten Kalenderjahr 2004 zu Privatfahrten, zu Fahrten zur 10 km entfernten Arbeitsstätte und zu 20 Familienheimfahrten zum 150 km entfernten Wohnsitz der Familie.

Die Umsatzsteuer für die Firmenwagenüberlassung ist nach den lohnsteuerlichen Werten wie folgt zu ermitteln:

a)           für die allgemeine Privatnutzung 1 % von 30 000 Euro × 12 Monate = 3 600,– Euro

b)           für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte 0,03 % von 30 000 Euro × 10 km × 12 Monate = 1 080,– Euro

c)            für Familienheimfahrten 0,002 % von 30 000 Euro × 150 km × 20 Fahrten = 1 800,– Euro

 

Der Bruttowert der sonstigen Leistung an den Arbeitnehmer beträgt damit insgesamt 6 480,– Euro.

Die darin enthaltene USt beträgt  16 /  116 von 6 480 Euro = 893,79 Euro.

 4.2.1.4 Besteuerung auf der Grundlage der sog. Fahrtenbuchregelung

Wird bei einer entgeltlichen Fahrzeugüberlassung der lohnsteuerliche private Nutzungswert mit Hilfe eines ordnungsgemäßen Fahrtenbuchs anhand der durch Belege nachgewiesenen Gesamtkosten ermittelt (vgl. R 31 Abs. 9 Nr. 2 LStR 2002 ), ist das aufgrund des Fahrtenbuchs ermittelte Nutzungsverhältnis auch bei der Umsatzsteuer zugrunde zu legen.

Die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie die Familienheimfahrten aus Anlass einer doppelten Haushaltsführung werden umsatzsteuerlich den Privatfahrten des Arbeitnehmers zugerechnet. Aus den Gesamtkosten dürfen keine Kosten ausgeschieden werden, bei denen ein Vorsteuerabzug nicht möglich ist.

 Beispiel 2:

Ein sog. Firmenwagen mit einer Jahresfahrleistung von 20 000 km wird von einem Arbeitnehmer lt. ordnungsgemäß geführtem Fahrtenbuch an 180 Tagen jährlich für Fahrten zur 10 km entfernten Arbeitsstätte benutzt. Die übrigen Privatfahrten des Arbeitnehmers belaufen sich auf insgesamt 3 400 km. Die gesamten Kraftfahrzeugkosten (Nettoaufwendungen einschließlich der auf den nach § 15a UStG maßgeblichen Berichtigungszeitraum verteilten Anschaffungs- oder Herstellungskosten – zur Verteilung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten vgl. BMF-Schreiben vom 13. April 2004 , BStBl 2004 I S. 468 ) – betragen 9 000 Euro. Von den Privatfahrten des Arbeitnehmers entfallen 3 600 km auf Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (180 Tage × 20 km) und 3 400 km auf sonstige Fahrten. Dies entspricht einer Privatnutzung von insgesamt 35 % (7 000 km von 20 000 km). Für die umsatzsteuerliche Bemessungsgrundlage ist von einem Betrag von 35 % von 9 000 Euro = 3 150 Euro auszugehen. Die Umsatzsteuer beträgt 16 % von 3 150 Euro = 504 Euro.

 4.2.2 Unentgeltliche Fahrzeugüberlassung

 4.2.2.1 Merkmale für Unentgeltlichkeit

Von einer unentgeltlichen Überlassung von Fahrzeugen an das Personal im Sinne des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG (vgl. Abschnitt 12 Abs. 2 UStR ) kann ausnahmsweise ausgegangen werden, wenn die vereinbarte private Nutzung des Fahrzeugs derart gering ist, dass sie für die Gehaltsbemessung keine wirtschaftliche Rolle spielt, und nach den objektiven Gegebenheiten eine weitergehende private Nutzungsmöglichkeit ausscheidet (vgl. BFH-Urteil vom 4. Oktober 1984, BStBl 1984 II S. 808 ). Danach kann Unentgeltlichkeit nur angenommen werden, wenn dem Arbeitnehmer das Fahrzeug aus besonderem Anlass oder zu einem besonderen Zweck nur gelegentlich (von Fall zu Fall) an nicht mehr als fünf Kalendertagen im Kalendermonat für private Zwecke überlassen wird (vgl. Abschnitt I Nr. 3 Buchst. b des BMF-Schreibens vom 28. Mai 1996, BStBl 1996 I S. 654 ).

 4.2.2.2 Besteuerung auf der Grundlage einer Kostenschätzung

Bemessungsgrundlage für die unentgeltliche Fahrzeugüberlassung für den privaten Bedarf des Personals sind die Kosten, soweit sie zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben (§ 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG ).

Aus der Bemessungsgrundlage sind somit die nicht mit Vorsteuern belasteten Kosten auszuscheiden. Der so ermittelte Wert ist ein sog. Nettowert, auf den die Umsatzsteuer mit dem allgemeinen Steuersatz aufzuschlagen ist.

 4.2.2.3 Besteuerung auf der Grundlage von lohnsteuerlichen Werten

Aus Vereinfachungsgründen wird es nicht beanstandet, wenn für die umsatzsteuerliche Bemessungsgrundlage von den lohnsteuerlichen Werten ausgegangen wird. Diese Werte sind dann als Bruttowerte anzusehen, aus denen die Umsatzsteuer herauszurechnen ist (vgl. Abschnitt 12 Abs. 8 UStR ). Falls in diesen Fällen die Nutzung des Fahrzeugs zu Privatfahrten und zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte je Fahrtkilometer mit 0,001 % des inländischen Listenpreises des Fahrzeugs bewertet wird (vgl. Abschnitt I Nr. 3 Buchst. b des BMF-Schreibens vom 28. Mai 1996, BStBl 1996 I S. 654 ), kann für die nicht mit Vorsteuern belasteten Kosten ein Abschlag von 20 % vorgenommen werden.

 5. Miete oder Leasing von Fahrzeugen

Die auf die Miete, Mietsonderzahlung, Leasingraten und Unterhaltskosten eines angemieteten oder geleasten Fahrzeugs entfallenden Vorsteuern, welches der Unternehmer sowohl unternehmerisch als auch für nichtunternehmerische Zwecke verwendet, sind grundsätzlich nach dem Verhältnis von unternehmerischer und nichtunternehmerischer Nutzung in einen abziehbaren und einen nichtabziehbaren Anteil aufzuteilen. In diesem Fall entfällt eine Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung. Aus Vereinfachungsgründen kann der Unternehmer jedoch auch den Vorsteuerabzug aus der Miete bzw. den Leasingraten und den Unterhaltskosten in voller Höhe vornehmen und die nichtunternehmerische Nutzung nach den Regelungen in Tz. 2 besteuern.

 6. Zwischen dem 1. April 1999 und dem 31. Dezember 2003 angeschaffte Fahrzeuge

Für den Vorsteuerabzug und die Versteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe gilt unter Bezug auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder für den Zeitraum vom 1. April 1999 bis zum 4. März 2000 und ab 1. Januar 2003 Folgendes:

 6.1 Zwischen dem 1. April 1999 und dem 4. März 2000 angeschaffte Fahrzeuge

Mit Urteil vom 29. April 2004 hat der EuGH in der Rechtssache C-17/01 entschieden, dass die § 15 Abs. 1b UStG zugrunde liegende Ermächtigung des Rates der Europäischen Union vom 28. Februar 2000 (2000/186/EG , ABl EG 2000 Nr. L 59/12) gültig und damit wirksam ist. Dies gilt jedoch nicht für Artikel 3 der Ratsermächtigung, soweit er regelt, dass die Ratsentscheidung rückwirkend ab 1. April 1999 gilt.

Das bedeutet, dass die Ratsermächtigung für den Zeitraum vom 1. April 1999 bis zum 4. März 2000 (Tag der Veröffentlichung der Ratsermächtigung im Amtsblatt der EG ) ungültig ist und damit § 15 Abs. 1b i. V. m. § 27 Abs. 5 UStG insoweit keine EG -rechtliche Grundlage hat.

Für nach dem 31. März 1999 und vor dem 5. März 2000 angeschaffte oder hergestellte Fahrzeuge kann der Unternehmer daher unter direkter Berufung auf die für ihn günstigere Regelung des Art. 17 der 6. EG-Richtlinie den Vorsteuerabzug aus den Anschaffungs- oder Herstellungskosten in voller Höhe vornehmen. Dies gilt auch für Kfz-Betriebskosten. Der Unternehmer muss die nichtunternehmerische Verwendung gemäß § 3 Abs. 9a UStG als unentgeltliche Wertabgabe der Umsatzsteuer unterwerfen. § 3 Abs. 9a Satz 2 UStG greift insoweit nicht. Der Unternehmer muss auch nach dem 4. März 2000 eine Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe nach § 3 Abs. 9a UStG vornehmen.

Eine Berichtigung des Vorsteuerabzuges nach § 15a UStG für die Zeit nach dem 4. März 2000 ist in analoger Anwendung des § 27 Abs. 5 UStG nicht vorzunehmen. Durch § 27 Abs. 5 UStG sollten Fahrzeuge, die vor dem 1. April 1999 angeschafft oder hergestellt wurden, u. a. von der zum 1. April 1999 normierten Einschränkung des Vorsteuerabzugsrechts und der daraus folgenden Verpflichtung zur Berichtigung des Vorsteuerabzuges nach § 15a UStG ausgenommen werden. Durch die Entscheidung des EuGH vom 29. April 2004 , a. a. O., wurde das erstmalige richtlinienkonforme In-Kraft-Treten auf den 5. März 2000 verschoben.

 6.2 Unbeschränkter Vorsteuerabzug ab 1. Januar 2003

Die § 15 Abs. 1b UStG zugrunde liegende Ermächtigung des Rates der Europäischen Union vom 28. Februar 2000 (2000/186/EG , ABl EG 2000 Nr. L 59/12) ist nicht über den 31. Dezember 2002 hinaus verlängert worden. Der Unternehmer kann daher für Fahrzeuge, die er zwischen dem 1. Januar 2003 und dem 31. Dezember 2003 angeschafft, hergestellt, eingeführt, innergemeinschaftlich erworben oder gemietet und dem Unternehmen zugeordnet hat, abweichend von § 15 Abs. 1b UStG den vollen Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen. Dabei sind die vorstehenden Grundsätze (Tz. 1 bis 5) anzuwenden. Die Anschaffungskosten fließen ab 1. Juli 2004 entsprechend den Grundsätzen des BMF-Schreibens vom 13. April 2004, BStBl 2004 I S. 468, in die Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe ein.

Für nach dem 31. März 1999 und vor dem 1. Januar 2003 angeschaffte Fahrzeuge kann der Unternehmer unter Berufung auf Artikel 17 der 6. EG-Richtlinie abweichend von § 15 Abs. 1b UStG ab 1. Januar 2003 den unbeschränkten Vorsteuerabzug für die laufenden Kosten in Anspruch nehmen.

Für Fahrzeuge, die zwischen dem 5. März 2000 und dem 31. Dezember 2002 angeschafft worden sind, ist ab 1. Januar 2003 für die auf die Anschaffungskosten des Fahrzeuges entfallenden Vorsteuern nur wegen des nunmehr unbeschränkt möglichen Vorsteuerabzuges keine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG vorzunehmen. Jedoch wird es in diesen Fällen nicht beanstandet, wenn der Unternehmer eine Berichtigung des Vorsteuerabzuges aus den Anschaffungskosten wegen Änderung der für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnisse durchführt. Die nichtunternehmerische Nutzung hat er dann der Besteuerung zu unterwerfen. Dabei fließen die Anschaffungskosten entsprechend den Grundsätzen des BMF-Schreibens vom 13. April 2004, BStBl 2004 I S. 468, in die Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe ein.

 Beispiel 3:

U hat am 1. Juli 2001 ein Fahrzeug angeschafft, das er zu 70 % unternehmerisch nutzt. Der Kaufpreis betrug 31 250 Euro zzgl. 5 000 Euro Umsatzsteuer. Entsprechend § 15 Abs. 1b UStG hat U 2 500 Euro als Vorsteuer geltend gemacht. Auch aus den laufenden Kosten hat U in den Jahren 2001 und 2002 jeweils 50 % Vorsteuerabzug geltend gemacht. In den Jahren 2001 und 2002 hat U dementsprechend keine unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 9a UStG versteuert. Ab 1. Januar 2003 nimmt U unter Berufung auf Artikel 17 der 6. EG-Richtlinie aus den laufenden Kosten den unbeschränkten Vorsteuerabzug vor.

U steht wegen der Berufung auf Artikel 17 der 6. EG-Richtlinie abweichend von § 15 Abs. 1b UStG ab 1. Januar 2003 der volle Vorsteuerabzug aus den laufenden Kosten zu. Daneben hat er ab dem 1. Januar 2003 für den Rest des Berichtigungszeitraums nach § 15a UStG hinsichtlich der Berichtigung des Vorsteuerabzuges aus den Anschaffungskosten zwei Möglichkeiten:

  • Er unterlässt eine Berichtigung des Vorsteuerabzuges nach § 15a UStG . In die Bemessungsgrundlage der unentgeltlichen Wertabgabe sind nur 30 % der laufenden Kosten einzubeziehen.
  • U macht von seinem Wahlrecht Gebrauch und nimmt ab 1. Januar 2003 bis zum Ende des Berichtigungszeitraums am 30. Juni 2006 gemäß § 15a UStG eine Berichtigung des Vorsteuerabzuges vor. Für die Jahre 2003, 2004 und 2005 ergibt sich jeweils ein Vorsteuerberichtigungsbetrag von 500 Euro; für das Jahr 2006 ergibt sich ein Vorsteuerberichtigungsbetrag von 250 Euro. In die Bemessungsgrundlage der unentgeltlichen Wertabgabe sind neben 30 % der laufenden Kosten auch 30 % von  1 /  5 der Anschaffungskosten (1 875 Euro jährlich) einzubeziehen.

 6.3 Beschränkter Vorsteuerabzug nach Maßgabe des § 15 Abs. 1b UStG

Hat der Unternehmer für Fahrzeuge, die er nach dem 31. März 1999 und vor dem 1. Januar 2004 angeschafft und dem Unternehmen zugeordnet hat, § 15 Abs. 1b UStG angewendet – das ist zwingend für die zwischen dem 5. März 2000 und dem 31. Dezember 2002 angeschafften Fahrzeuge –, ist ab 1. Januar 2004 für die auf die Anschaffungskosten des Fahrzeuges entfallenden Vorsteuern nur wegen des nunmehr unbeschränkt möglichen Vorsteuerabzuges keine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG vorzunehmen, soweit der Berichtigungszeitraum noch nicht abgelaufen ist. In die Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG fließen ab 1. Januar 2004 nur die laufenden vorsteuerbelasteten Unterhaltskosten ein.

Es wird nicht beanstandet, wenn der Unternehmer hinsichtlich der vor dem 1. Januar 2004 angeschafften Fahrzeuge ab 1. Januar 2004 für die auf die Anschaffungskosten des Fahrzeuges entfallenden Vorsteuern eine Berichtigung nach § 15a UStG des bisher vom Abzug ausgeschlossenen Teils zu seinen Gunsten vornimmt und zum Ausgleich die gesamten auf das Fahrzeug entfallenden Kosten als Bemessungsgrundlage der Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe (abweichend von § 3 Abs. 9a Satz 2 UStG ) unterwirft. Dabei fließen die Anschaffungskosten entsprechend den Grundsätzen des BMF-Schreibens vom 13. April 2004, BStBl 2004 I S. 468, in die Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe ein.

 Beispiel 4:

U hat am 1. Juli 2001 ein Fahrzeug angeschafft, das er zu 70 % unternehmerisch nutzt. Der Kaufpreis betrug 31 250 Euro zzgl. 5 000 Euro Umsatzsteuer. Entsprechend § 15 Abs. 1b UStG hat U 2 500 Euro als Vorsteuer abgezogen. Auch aus den laufenden Kosten hat U in den Jahren 2001 bis 2003 50 % der Vorsteuer abgezogen. In den Jahren 2001 bis 2003 hat U dementsprechend keine unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 9a UStG versteuert. Ab 1. Januar 2004 nimmt U aus den laufenden Kosten den vollen Vorsteuerabzug in Anspruch.

U steht ab 2004 aus den laufenden Kosten der volle Vorsteuerabzug zu. U hat hinsichtlich der auf die Anschaffungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge die Wahl zwischen zwei Möglichkeiten:

  • Er unterlässt eine Berichtigung des Vorsteuerabzuges nach § 15a UStG . In die Bemessungsgrundlage der unentgeltlichen Wertabgabe sind nur 30 % der laufenden Kosten einzubeziehen.
  • U macht von seinem Wahlrecht Gebrauch und nimmt ab 1. Januar 2004 bis zum Ende des Berichtigungszeitraums am 30. Juni 2006 gemäß § 15a UStG eine Berichtigung des Vorsteuerabzuges vor. Für die Jahre 2004 und 2005 ergibt sich jeweils ein Vorsteuerberichtigungsbetrag von 500 Euro; für das Jahr 2006 ergibt sich ein Vorsteuerberichtigungsbetrag von 250 Euro. In die Bemessungsgrundlage der unentgeltlichen Wertabgabe sind neben 30 % der laufenden Kosten auch 30 % von  1 /  5 der Anschaffungskosten (1 875 Euro jährlich) einzubeziehen.

 Beispiel 5:

U hat am 1. Juli 2003 ein Fahrzeug angeschafft, das er zu 30 % unternehmerisch nutzt. Der Kaufpreis betrag 31 250 Euro zzgl. 5 000 Euro Umsatzsteuer. Entsprechend § 15 Abs. 1b UStG hat U aus den Anschaffungskosten einen Vorsteuerabzug von 2 500 Euro geltend gemacht. Auch aus den laufenden Kosten hat U im Jahr 2003 entsprechend § 15 Abs. 1b UStG 50  % der Vorsteuern abgezogen. U hat im Jahr 2003 demzufolge keine unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 9a UStG versteuert. Ab 1. Januar 2004 nimmt U aus den laufenden Kosten den vollen Vorsteuerabzug vor.

U steht ab 2004 aus den laufenden Kosten der volle Vorsteuerabzug zu. U hat hinsichtlich der auf die Anschaffungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge zwei Möglichkeiten:

  • U nimmt keine Berichtigung des Vorsteuerabzuges nach § 15a UStG vor. In die Bemessungsgrundlage der unentgeltlichen Wertabgabe sind 70 % der laufenden Kosten einzubeziehen.
  • U nimmt ab 1. Januar 2004 bis zum Ende des Berichtigungszeitraums am 30. Juni 2008 eine Berichtigung des Vorsteuerabzuges vor. Für die Jahre 2004 bis 2007 ergibt sich jeweils ein Vorsteuerberichtigungsbetrag von 500 Euro; für das Jahr 2008 ergibt sich ein Vorsteuerberichtigungsbetrag von 250 Euro. In die Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe sind jährlich neben 70 % der laufenden vorsteuerbelasteten Kosten auch 70 % von  1 /  5 der Anschaffungskosten (4 375 Euro jährlich) einzubeziehen.

 

Das BMF-Schreiben vom 29. Mai 2000 (BStBl 2000 I S. 819 ) ist auf gemischt genutzte Fahrzeuge anzuwenden, die nach dem 31. März 1999 und vor dem 1. Januar 2004 angeschafft und dem Unternehmen zugeordnet worden sind, und für die die Einschränkung des Vorsteuerabzugs nach § 15 Abs. 1b UStG greift. Das gilt insbesondere für zwischen dem 5. März 2000 und dem 31. Dezember 2002 angeschaffte und dem Unternehmen zugeordnete Fahrzeuge.

EStG, Steuern & Recht, Steuerrecht, Unternehmer und Freiberufler

Keine automatische Zwangsentnahme des Betriebs-Pkw

Keine Entnahme betrieblicher und in Vorjahren zu mehr als 10 % genutzter PKW durch Absenkung der betrieblichen Nutzung unter 10 %

Nutzen Sie einen Pkw zwischen 10 und 50 Prozent zu betrieblichen Zwecken, haben Sie die Wahl, ob Sie diesen als Privat- oder Betriebsvermögen behandeln. Doch was passiert, wenn die einst über zehnprozentige betriebliche Nutzung auf unter 10 Prozent sinkt? Für die Prüfer des Finanzamts eine klare Sache: Der Betriebs-Pkw gilt bei Unterschreitung der 10-Prozent-Grenze automatisch als entnommen. Doch der BFH lehnt diese Zwangsentnahme ab (BFH, Urteil vom 21.8.2012, Az. VIII R 11/11 ).

 

 Leitsatz

1. Vermindert sich der Umfang der betrieblichen Nutzung eines Kfz, das dem gewillkürten Betriebsvermögen eines Unternehmens in einem früheren Veranlagungszeitraum wegen einer mehr als 10 %igen betrieblichen Nutzung zugeordnet wurde, in einem Folgejahr auf unter 10 %, so ändert dies an der Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen nichts, weil eine solche Nutzungsänderung allein keine Entnahme darstellt.

2. Der Grundsatz der Abschnittsbesteuerung schließt die Bildung eines Vertrauenstatbestands aus, der über die im Steuerbescheid für ein Veranlagungsjahr zugrunde gelegte Entscheidung hinausgeht (Anschluss an Beschluss des BVerfG vom 28. Juni 1993 1 BvR 1346/89 , HFR 1993, 544 , und BFH-Urteil vom 14. Oktober 2009 X R 37/07 , BFH/NV 2010, 406 ).

3. Die Würdigung eines Sachverhalts durch das FA in früheren Veranlagungszeiträumen kann nach dem Grundsatz der Abschnittsbesteuerung stets nur auf diese Zeiträume bezogen werden; die aus einer solchen Würdigung für die Zukunft gezogenen Schlüsse —auch hinsichtlich der Notwendigkeit einer Beweisvorsorge für künftige Veranlagungszeiträume— sind grundsätzlich allein der Verantwortungssphäre des Steuerpflichtigen zuzurechnen (Anschluss an BFH-Beschlüsse vom 2. August 2004 IX B 41/04, BFH/NV 2005, 68 ; vom 8. Juni 2006 IX B 121/05, BFH/NV 2006, 1655 ).

Gesetze

EStG § 4 Abs. 1, Abs. 3 und 4
EStG § 6 Abs. 1 Nr. 4 Sätze 2 und 3
EStG § 25 Abs. 1
FGO § 96 Abs. 1 Satz 1
Instanzenzug

FG Rheinland-Pfalz vom 23. September 2010 6 K 2286/08 (EFG 2011, 1311 )BFH VIII R 11/11

Gründe

I.

1  Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute und werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erzielt als…Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit sowie Einkünfte aus selbständiger Arbeit als freiberuflicher Berater auf dem Gebiet der …. Den Gewinn aus der selbständigen Tätigkeit ermittelt er durch Einnahmenüberschussrechnung.

2  In der Einkommensteuererklärung für das Jahr 2003 machte der Kläger bei den Einkünften aus selbständiger Tätigkeit einen Verlust in Höhe von 10.113 € geltend, den der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt —FA—) mit Einkommensteuerbescheid vom 21. November 2005 lediglich in Höhe von 7.370 € berücksichtigte.

3  Nachdem die Kläger dagegen Einspruch eingelegt hatten, ging das FA aufgrund einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung davon aus, der Kläger habe sein Zweitfahrzeug —einen Audi A3 sowie einen nach dessen Veräußerung im Frühjahr 2004 erworbenen BMW Cabrio— zu Unrecht dem gewillkürten Betriebsvermögen seiner freiberuflichen Tätigkeit zugeordnet. Grund für diese Würdigung war die Feststellung, das Fahrzeug werde, anders als der unstreitig betrieblich genutzte weitere PKW des Klägers —ein Audi A6—, zu weniger als 10 % unternehmerisch genutzt.

4  Dementsprechend änderte das FA den angefochtenen Einkommensteuerbescheid für 2003 —nach vorheriger Ankündigung mit Änderungsbescheiden vom 31. Januar 2007 und 13. April 2007— u.a. in der Weise, dass die Aufwendungen für den PKW Audi A3 nicht als Betriebsausgaben bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit berücksichtigt wurden. Sodann wies das FA den Einspruch gegen die Einkommensteuerfestsetzung für 2003 in Gestalt der Änderungsbescheide als unbegründet zurück.

5  Bei der Einkommensteuerveranlagung der Kläger für 2004 minderte das FA ebenfalls den erklärten Verlust des Klägers bei seinen Einkünften aus selbständiger Arbeit in Höhe von 19.401 € auf 11.248 € mit der Begründung, nach den Feststellungen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung seien die Einnahmen und Aufwendungen des Klägers im Zusammenhang mit dem jeweils genutzten Zweitfahrzeug nicht seinem Unternehmen zuzuordnen.

6  Auch den dagegen erhobenen Einspruch wies das FA nach zwischenzeitlicher mehrmaliger Änderung des Einkommensteuerbescheids durch Einspruchsentscheidung vom 13. August 2008 im Wesentlichen als unbegründet zurück und änderte die Einkommensteuerfestsetzung für 2004 lediglich wegen anderer im Klage- und Revisionsverfahren nicht streitiger Besteuerungsgrundlagen zu Gunsten der Kläger.

7  Daraufhin erhoben die Kläger Klage mit dem Begehren, die Aufwendungen des Klägers in den Streitjahren für das jeweilige Zweitfahrzeug als Betriebsausgaben bei seinen Einkünften aus selbständiger Arbeit zu berücksichtigen.

8  Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 1311 veröffentlichten Urteil als unbegründet ab.

9  Mit der Revision rügen die Kläger Verletzung materiellen Rechts.

10  Die Kläger beantragen, das angefochtene Urteil aufzuheben sowie die angefochtenen Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2003 und 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. August 2008 unter Berücksichtigung des jeweils genutzten Zweitfahrzeugs als Wirtschaftsgut des Betriebsvermögens bei den Einkünften des Klägers aus selbständiger Arbeit gewinnmindernd zu ändern.

11  Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

12  Mangels Fahrtenbuchs und fehlender zeitnaher Aufzeichnungen des Klägers über die Nutzung seiner Fahrzeuge im Rahmen seiner freiberuflichen Nebentätigkeit sei entsprechend dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 27. August 2004 IV B 7-S 7300-70/04 (BStBl I 2004, 864) davon auszugehen, dass das Zweitfahrzeug zu weniger als 10 % unternehmerisch genutzt worden sei. Dies gelte umso mehr, als die erstmals im Jahre 2009 gefertigten bzw. vorgelegten Aufzeichnungen gravierende Ungenauigkeiten enthielten.

13  Auf die abweichende Erfassung des Zweitfahrzeugs als gewillkürtes Betriebsvermögen in den Veranlagungen der Vorjahre könnten sich die Kläger nach dem Grundsatz der Abschnittsbesteuerung nicht berufen. Abgesehen davon gebe es eine solche Vorjahresveranlagung für den erst im Jahre 2004 als Zweitfahrzeug angeschafften PKW BMW Cabrio nicht. Im Übrigen habe der Kläger in den Vorjahren niemals eine zeitnahe Aufzeichnung mit einer Darlegung des betrieblichen Nutzungsumfangs der Fahrzeuge vorgelegt. Nur bei einer solchen Darlegung könne in den Folgejahren von einem entsprechenden Nutzungsumfang ausgegangen werden.

II.

14  Die Revision ist begründet. Nach § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ist das angefochtene Urteil aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.

15  Hinsichtlich des in der Gewinnermittlung beider Streitjahre als gewillkürtes Betriebsvermögen erfassten PKW Audi A3 hat das FG zu Unrecht die Rechtmäßigkeit der angefochtenen Einkommensteueränderungsbescheide in Gestalt der Einspruchsentscheidung allein mit der Begründung bejaht, für die begehrte Zuordnung des Zweitwagens zum gewillkürten Betriebsvermögen in den Streitjahren —entsprechend den Steuererklärungen und Veranlagungen der Vorjahre— fehle es an dem Nachweis der erforderlichen betrieblichen Nutzung zu mindestens 10 % (siehe dazu unter II.1b und c). Hinsichtlich des erst im Streitjahr 2004 angeschafften PKW BMW Cabrio hat das FG dagegen zu Recht eine Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen verneint (siehe dazu unter II.2a).

16  Die Zurückweisung ist geboten, weil das FG aufgrund seiner abweichenden Auffassung zur ausschließlichen Erheblichkeit des betrieblichen Nutzungsumfangs von weniger als 10 % in den Streitjahren keine Feststellungen dazu getroffen hat, ob der PKW Audi A3 möglicherweise zu Unrecht in den Einkommensteuerveranlagungen der Vorjahre dem gewillkürten Betriebsvermögen zugerechnet wurde und deshalb nicht dem gewillkürten Betriebsvermögen zuzurechnen ist.

17  1. Zum gewillkürten Betriebsvermögen können nur Wirtschaftsgüter gehören, die objektiv dazu geeignet und erkennbar dazu bestimmt sind, den Betrieb zu fördern (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 19. Februar 1997 XI R 1/96 , BFHE 182, 567 , BStBl II 1997, 399).

18  a) Auch im Fall der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) —wie im Streitfall— kann gewillkürtes Betriebsvermögen gebildet werden, wenn das Wirtschaftsgut zu mindestens 10 % betrieblich genutzt wird (vgl. BFH-Urteil vom 26. Januar 2011 VIII R 19/08 , BFH/NV 2011, 1311 ) und dessen Zuordnung unmissverständlich, zeitnah und unumkehrbar dokumentiert wird (vgl. BFH-Urteile vom 2. Oktober 2003 IV R 13/03 , BFHE 203, 373 , BStBl II 2004, 985; vom 16. Juni 2004 XI R 17/03, BFH/NV 2005, 173 ; vom 29. April 2008 VIII R 67/06, BFH/NV 2008, 1662 zur Zuordnung von Fahrzeugen zum Betriebsvermögen).

19  So kann die zeitnahe Aufnahme des erworbenen Wirtschaftsguts in das betriebliche Bestandsverzeichnis (R 31 Abs. 1 der Einkommensteuer-Richtlinien —EStR —) ausreichen und sich im Falle einer Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG sogar anbieten (BFH-Urteil in BFHE 203, 373 , BStBl II 2004, 985).

20  Der Steuerpflichtige trägt damit die Feststellungslast, wenn er —wie der Kläger— Betriebsausgaben und Verluste im Zusammenhang mit gewillkürtem Betriebsvermögen geltend macht (BFH-Urteil in BFHE 203, 373 , BStBl II 2004, 985).

21  b) Gehört ein Wirtschaftsgut nach diesen Grundsätzen zum gewillkürten Betriebsvermögen, so verliert es diese Eigenschaft —wie die Kläger zu Recht geltend machen— nur durch eine Auflösung des sachlichen oder persönlichen Zusammenhangs mit dem Betrieb (BFH-Urteil vom 31. Januar 1985 IV R 130/82 , BFHE 143, 335 , BStBl II 1985, 395, unter 2.a der Gründe).

22  Der sachliche betriebliche Zusammenhang wird —bei unveränderter subjektiver Zurechnung des Wirtschaftsguts— nur durch eine Entnahme gelöst, die einen Entnahmewillen und eine Entnahmehandlung erfordert. Es muss sich um ein Verhalten handeln, das nach außen den Willen des Steuerpflichtigen erkennen lässt, ein Wirtschaftsgut nicht (mehr) für betriebliche Zwecke im betrieblichen Bereich, sondern für private Zwecke im privaten Bereich zu nutzen, also es nicht mehr zur Erzielung von Betriebseinnahmen, sondern von Privateinnahmen (z.B. aus Vermietung und Verpachtung) oder zu einkommensteuerrechtlich irrelevanten Zwecken einzusetzen (im Einzelnen BFH-Urteile in BFHE 143, 335 , BStBl II 1985, 395; vom 14. Mai 2009 IV R 44/06, BFHE 225, 367 , BStBl II 2009, 811).

23  c) Eine solche Entnahmeerklärung kann auch in einem schlüssigen Verhalten liegen, durch das die Verknüpfung des Wirtschaftsguts mit dem Betriebsvermögen erkennbar gelöst wird. Sie muss jedoch unmissverständlich und von einem entsprechenden Entnahmewillen getragen sein (BFH-Urteile vom 7. Februar 2002 IV R 32/01 , BFH/NV 2002, 1135 ; in BFHE 225, 367 , BStBl II 2009, 811).

24  Dazu muss der Steuerpflichtige die sich aus der Entnahme ergebenden Folgerungen ziehen und regelmäßig den Gewinn aus der Entnahme des Wirtschaftsguts erklären (BFH-Urteile vom 21. August 1996 X R 78/93 , BFH/NV 1997, 226 ; in BFHE 225, 367 , BStBl II 2009, 811, m.w.N). Im Übrigen muss sich die bisherige Nutzung des Wirtschaftsguts auf Dauer so ändern, dass es —wie die Rechtsprechung zur Privatnutzung von Grundstücken eines Betriebsvermögens entschieden hat— seine Beziehung zum Betrieb verliert und dadurch zu notwendigem Privatvermögen wird (vgl. BFH-Urteile vom 14. Februar 2008 IV R 44/05 , BFH/NV 2008, 1156 , unter II.3.b aa der Gründe; vom 10. November 2004 XI R 31/03, BFHE 208, 180 , BStBl II 2005, 334, unter II.1. der Gründe; vom 4. November 1982 IV R 159/79, BFHE 137, 294 , BStBl II 1983, 448, unter II.2. der Gründe; zum Sonderfall der Grundstücke des notwendigen Betriebsvermögens nach § 4 Abs. 1 Satz 4 EStG , die nach Nutzungsänderung als gewillkürtes [geduldetes] Betriebsvermögen zu berücksichtigen sind vgl. BFH-Urteil vom 22. August 2002 IV R 57/00 , BFHE 200, 236 , BStBl II 2003, 16).

25  d) Eine Nutzungsänderung —wie hier— führt danach allein grundsätzlich nicht zu einer Entnahme kraft schlüssigen Verhaltens (vgl. BFH-Beschluss vom 1. Februar 2000 IV B 138/98 , BFH/NV 2000, 713 , sowie BFH-Urteile in BFH/NV 2002, 1135 ; in BFHE 225, 367 , BStBl II 2009, 811).

26  2. Diesen Grundsätzen entspricht die angefochtene Entscheidung nur zum Teil.

27  a) Sie ist allerdings aus Rechtsgründen nicht zu beanstanden, soweit das FG die Voraussetzungen für eine Zuordnung des PKW BMW Cabrio zum gewillkürten Betriebsvermögen des Klägers und damit auch die Abziehbarkeit der darauf bezogenen Aufwendungen als Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 4 EStG bei seinen Einkünften aus selbständiger Arbeit verneint hat.

28  Zwar hat der Kläger dieses Fahrzeug durch zeitnahe Aufnahme in das betriebliche Bestandsverzeichnis (R 31 Abs. 1 EStR ) hinreichend erkennbar dem gewillkürten Betriebsvermögen zugeordnet (vgl. BFH-Urteil in BFHE 203, 373 , BStBl II 2004, 985).

29  Zu Recht hat aber das FG im Rahmen der ihm obliegenden tatrichterlichen und den Senat nach § 118 Abs. 2 FGO bindenden Würdigung in dem Vortrag der Kläger und in ihren Aufzeichnungen keinen —zeitnah zu erbringenden (vgl.   BFH-Urteil in BFH/NV 2008, 1662 )— hinreichenden Nachweis dafür gesehen, dass der PKW im Streitjahr 2004 zu mindestens 10 % betrieblich genutzt wurde.

30  Der dagegen erhobene Einwand der Kläger, das Erfordernis zeitnaher Aufzeichnungen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 203, 373 , BStBl II 2004, 985, m.w.N.) gelte nicht für bereits in Vorjahren als Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens erfasste Fahrzeuge, ist für den PKW BMW Cabrio ohne Bedeutung, weil das Fahrzeug erst im Streitjahr 2004 angeschafft wurde.

31  Im Übrigen haben sich die Kläger im Revisionsverfahren auf den Hinweis beschränkt, zumindest mit ihrem Schriftsatz vom 14. Mai 2010 hinreichend einen betrieblichen Nutzungsumfang von 10 % nachgewiesen zu haben, ohne sich im Einzelnen mit der tatsächlichen Würdigung ihres Vortrags durch das FG auseinanderzusetzen.

32  Infolgedessen ist die in jeder Hinsicht mögliche tatsächliche Würdigung des FG, die insoweit darlegungs- und nachweispflichtigen Kläger hätten den Nachweis einer mindestens 10 %igen betrieblichen Nutzung des PKW BMW Cabrio nicht erbracht, nach Maßgabe des § 118 Abs. 2 FGO für den Senat bindend.

33  b) Die Entscheidung des FG ist gleichwohl aufzuheben, weil sie die Zuordnung des PKW Audi A3 zum gewillkürten Betriebsvermögen ausschließlich mit der Begründung verneint, in den Streitjahren fehle es an dem Nachweis der erforderlichen betrieblichen Nutzung zu mindestens 10 %.

34  aa) Ein betrieblicher Nutzungsanteil in den Streitjahren 2003 und 2004 von unter 10 % ist nämlich —wie die Kläger zu Recht geltend machen— dann für die Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen ohne Bedeutung, wenn ein Wirtschaftsgut, wie hier der PKW Audi A3, (vor diesem Zeitraum) materiell-rechtlich wirksam durch erkennbaren äußeren Akt dem Betriebsvermögen zugeordnet wurde (vgl. BFH-Urteil in BFHE 203, 373 , BStBl II 2004, 985), im Umfang von mindestens 10 % betrieblich genutzt wurde (vgl. BFH-Urteile in BFHE 203, 373 , BStBl II 2004, 985; in BFH/NV 2011, 1311 ) und nicht durch ausdrückliche oder schlüssige Handlung des Steuerpflichtigen zu privaten Zwecken entnommen wurde (vgl. BFH-Urteil in BFHE 203, 373 , BStBl II 2004, 985).

35  bb) Eine Nutzungsänderung —wie sie im Streitfall vom FA wegen Absenkung des betrieblichen Nutzungsanteils des PKW auf unter 10 % geltend gemacht wird— ist —wie dargelegt— grundsätzlich nicht als Entnahme kraft schlüssigen Verhaltens zu werten. Eine Ausnahme macht die Rechtsprechung nur für Nutzungsänderungen, die ihrer Art nach —anders als hier— auf Dauer angelegt sind (BFH-Urteile vom 12. November 1964 IV 99/63 S , BFHE 81, 128, BStBl III 1965, 46, m.w.N. zur Bebauung eines Betriebsgrundstücks mit einem Wohnhaus zur dauerhaften alleinigen Nutzung durch den Betriebsinhaber; in BFHE 137, 294 , BStBl II 1983, 448).

36  cc) Im Streitfall liegt weder eine ausdrückliche Entnahmehandlung noch eine solche durch schlüssiges Verhalten vor. Denn über die in ihrem Umfang streitige Absenkung des betrieblichen Nutzungsanteils hinaus sind selbst nach dem Vortrag des FA keine Anhaltspunkte für einen solchen Entnahmetatbestand gegeben. Danach ist —auch hinsichtlich der insoweit geltend gemachten Betriebsausgaben— entscheidungserheblich, ob der Kläger den PKW Audi A3 zu Recht in den Vorjahren dem gewillkürten Betriebsvermögen zugerechnet hat.

37  3. Die Sache ist nicht spruchreif. Sie ist vielmehr zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen, weil die bisherigen tatsächlichen Feststellungen des FG eine Beurteilung nicht zulassen, ob der PKW Audi A3 in den Jahren vor 2003 gewillkürtes Betriebsvermögen mit einem betrieblichen Nutzungsanteil von mindestens 10 % war.

38  Die Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen ist nämlich nicht schon aufgrund der Bestandskraft der Vorjahresveranlagungen oder aus Gründen des Vertrauensschutzes mit Wirkung für die Streitjahre anzunehmen.

39  a) Die Bestandskraft der Vorjahresveranlagungen betrifft nur den verfügenden Teil der Steuerbescheide. Demgegenüber bilden die für die Steuerfestsetzung maßgeblichen Besteuerungsgrundlagen —vom Fall ihrer gesonderten Feststellung abgesehen— einen nicht selbständig anfechtbaren Teil der Bescheide (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 17. Juli 1967 GrS 1/66, BFHE 91, 393, BStBl II 1968, 344).

40  Infolgedessen müssen die Finanzbehörden bei der Festsetzung der Einkommensteuer für einen bestimmten Veranlagungszeitraum die Besteuerungsgrundlagen —wie hier die Zugehörigkeit von Wirtschaftsgütern zum Betriebsvermögen— selbständig und ohne Bindung an ihren Ansatz in anderen Steuerbescheiden ermitteln und berücksichtigen (BFH-Urteile vom 9. Dezember 1987 I R 1/85 , BFHE 151, 554 , BStBl II 1988, 463; vom 27. September 1988 VIII R 432/83, BFHE 155, 83 , BStBl II 1989, 225; vom 6. Dezember 1990 IV R 129/89, BFHE 163, 130 , BStBl II 1991, 356; vom 14. November 2007 XI R 37/06, BFH/NV 2008, 365 ; zur Korrektur fehlerhafter Bilanzansätze nach den Grundsätzen des formellen Bilanzenzusammenhangs siehe BFH-Urteil vom 28. April 1998 VIII R 46/96 , BFHE 185, 492 , BStBl II 1998, 443).

41  b) Entsprechendes gilt für den geltend gemachten Anspruch auf Vertrauensschutz in die Fortführung der Zuordnung des PKW Audi A3 zum Betriebsvermögen in den Streitjahren entsprechend den Einkommensteuerveranlagungen der Vorjahre.

42  aa) Nach dem Grundsatz der Abschnittsbesteuerung (§ 25 Abs. 1 EStG ) hat das FA in jedem Veranlagungszeitraum die einschlägigen Besteuerungsgrundlagen erneut zu prüfen und rechtlich zu würdigen (vgl. BFH-Urteile vom 17. Oktober 1990 I R 182/87 , BFHE 162, 307 , BStBl II 1991, 136, und vom 12. Dezember 1990 I R 176/87, BFH/NV 1991, 820 ).

43  Eine als falsch erkannte Rechtsauffassung muss es zum frühest möglichen Zeitpunkt aufgeben, auch wenn der Steuerpflichtige auf diese Rechtsauffassung vertraut und entsprechend disponiert haben sollte (BFH-Urteile vom 23. Mai 1989 X R 17/85 , BFHE 157, 516 , BStBl II 1989, 879; vom 5. September 1990 X R 100/89, BFH/NV 1991, 217 ; vom 15. April 2004 IV R 51/02, BFH/NV 2004, 1393 , und vom 29. April 2008 VIII R 75/05, BFHE 221, 136 , BStBl II 2008, 817). Dies gilt selbst dann, wenn die Finanzbehörde über eine längere Zeitspanne eine rechtsirrige Auffassung vertreten hat (BFH-Urteil vom 22. Juni 1971 VIII 23/65 , BFHE 103, 77 , BStBl II 1971, 749), es sei denn, das Finanzamt hat eine entsprechende Behandlung in den Folgejahren zugesagt (vgl. BFH-Urteile vom 13. Dezember 1989 X R 208/87 , BFHE 159, 114 , BStBl II 1990, 274; in BFH/NV 1991, 217 , sowie zu zusageähnlichen Vereinbarungen BFH-Urteil vom 11. Februar 1966 VI 229/63 , BFHE 85, 409, BStBl III 1966, 486).

44  Der Grundsatz der Abschnittsbesteuerung schließt danach die Bildung eines Vertrauenstatbestands aus, der über die im Steuerbescheid für ein Veranlagungsjahr zugrunde gelegte Entscheidung hinausgeht (Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 28. Juni 1993 1 BvR 1346/89 , Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1993, 544 , und BFH-Beschluss vom 9. Dezember 2002 I B 7/02 , BFH/NV 2003, 630 ; BFH-Urteil vom 14. Oktober 2009 X R 37/07 , BFH/NV 2010, 406 ).

45  Auf dieser Grundlage kann die Nichtbeanstandung einer steuerrechtlich fehlerhaften Handhabung —wie hier die möglicherweise unrichtige ungeprüfte Übernahme der Zuordnung des PKW Audi A3 zum gewillkürten Betriebsvermögen des Klägers in den Vorjahren— keinen schutzwürdigen Vertrauenstatbestand schaffen (BFH-Urteil in BFH/NV 1991, 217 ).

46  bb) Dies gilt nach der Rechtsprechung gleichermaßen für die Anforderungen an die Darlegungs- und Nachweispflichten des Steuerpflichtigen in den Folgejahren. Insbesondere kann die Würdigung eines Sachverhalts durch das Finanzamt in früheren Veranlagungszeiträumen nach dem Grundsatz der Abschnittsbesteuerung stets nur auf diese Zeiträume bezogen werden, so dass die aus einer solchen Würdigung für die Zukunft gezogenen Schlüsse —ggf. auch hinsichtlich der Notwendigkeit einer Beweisvorsorge in künftigen Veranlagungszeiträumen— grundsätzlich allein der Verantwortungssphäre des Steuerpflichtigen zuzurechnen sind (vgl. BFH-Beschlüsse vom 2. August 2004 IX B 41/04, BFH/NV 2005, 68 ; vom 8. Juni 2006 IX B 121/05, BFH/NV 2006, 1655 ).

47  Nur wenn die frühere tatsächliche Sachverhaltswürdigung möglich war, ist eine bei späterer Aufgabe dieser Würdigung entstehende Beweisnot des Steuerpflichtigen durch angemessene Abmilderung der Regeln für die strenge richterliche Überzeugungsbildung nach § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO zu berücksichtigen (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2005, 68 ).

48  c) Das FG hat danach im zweiten Rechtszug festzustellen, ob für die Streitjahre davon ausgegangen werden kann, dass der Kläger nach Maßgabe des aufzuklärenden Umfangs der betrieblichen Nutzung in den Vorjahren zu Recht eine Zuordnung des PKW Audi A3 zum Betriebsvermögen vorgenommen hat.

49  Ergeben die Feststellungen, dass die Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen mangels betrieblicher Nutzung von mindestens 10 % in den Vorjahren zu Unrecht vorgenommen wurde, ist für die Streitjahre nach Maßgabe der bisherigen bindenden tatsächlichen Feststellungen zur betrieblichen Nutzung des PKW Audi A3 im Streitzeitraum im Umfang von weniger als 10 % die Abziehbarkeit der streitigen Aufwendungen für das Fahrzeug als Betriebsausgaben zu verneinen.

Privatbereich, Steuern & Recht, Steuerrecht, Unternehmer und Freiberufler

Neue Steuerberatervergütungsverordnung

Der Bundesrat hat am 23. November 2012 der Novellierung des Vergütungsrechts der Steuerberater
zugestimmt (BR-Drs. 603/12). Unter dem neuen Namen Steuerberatervergütungsverordnung
(StBVV) werden erstmals seit 14 Jahren die Gebühren der Steuerberater erhöht
und damit an die wirtschaftliche Entwicklung angepasst. Somit konnte der von der Bundessteuerberaterkammer initiierte Novellierungsprozess nach intensiven Vorbereitungen und
Überzeugungsarbeit bei den politisch Verantwortlichen mit einem hervorragenden Ergebnis
für den Berufsstand erfolgreich abgeschlossen werden. Nach der Verkündung im Bundesgesetzblatt
treten die folgenden Erhöhungen in der StBVV in Kraft:

– Lineare Erhöhung der Tabellen A bis E um je 5 %,
– Anhebung der Zeitgebühr auf 30,00 € bis 70,00 € je angefangene halbe Stunde
(§ 13 StBVV),
– Anhebung der Höchstgebührengrenze für ein erstes Beratungsgespräch auf 190,00 €
(§ 21 Abs. 1 Satz 2 StBVV),
– Erhöhung verschiedener Mindestgegenstandswerte bei der Anfertigung von Steuererklärungen
gemäß § 24 Abs. 1 StBVV und bei der Ermittlung des Überschusses der
Einnahmen über die Werbungskosten (§ 27 Abs. 1 Satz 2 StBVV),
– Definition des Gegenstandswertes bei der Selbstanzeige und Einführung eines Mindestgegenstandswertes
in Höhe von 8.000,00 € (§ 30 Abs. 2 StBVV),
– deutliche Erhöhung der Betragsrahmengebühren für die Lohnbuchhaltung
(§ 34 StBVV) sowie
– Erhöhung des Zehntelsatzes für Zwischenabschlüsse auf 10/10 bis 40/10 (§ 35 Abs. 1
Nr. 2 StBVV).

Aufgrund von Änderungen des materiellen Steuerrechts sind in der StBVV für neue Tätigkeiten
des Steuerberaters auch eine Reihe neuer Abrechnungsgrundlagen eingeführt und überflüssig
gewordene aufgehoben worden. Aus Gründen der Vereinfachung und der Rechtsklarheit
sind einige weitere Gebührentatbestände geringfügig geändert worden.

Die Details der neuen Steuerberatervergütungsverordnung werden in einem Beitrag von
Wilk/Beyer-Petz in der DStR, Heft 49/2012, vorgestellt.
Bei einer Umsetzung in den Steuerberaterkanzleien ist die Überleitungsvorschrift des § 47a
StBVV zu beachten.

Steuern & Recht

Bestimmungen für den Einsatz als Beraterin oder Berater für das Gründercoaching Deutschland

Seit dem 1. April 2011 gelten neue Richtlinien für das Gründercoaching Deutschland (GCD)
und Gründercoaching Deutschland für Gründungen aus Arbeitslosigkeit (GCD-AL). In den
neuen Richtlinien wurden die Anforderungen an die im GCD und GCD-AL zugelassenen
Beraterinnen und Berater (im Folgenden Berater) angepasst. Insbesondere wurden die
Bedingungen für die notwendigen Referenzen verändert, die erforderliche Berufserfahrung
der Berater neu definiert und die rechtlichen Grundlagen für einen Ausschluss von Beratern
aus der Börse modifiziert. Die Einzelheiten entnehmen Sie bitte den Richtlinien (siehe
Anlagen 1 und 2) unter Ziffer 4.

1. Für Berater, die bis zum 31.03.2011 eine Zulassung zum Gründercoaching
Deutschland erworben haben:
Damit Sie ausreichend Gelegenheit haben Ihr Profil in der Beraterbörse der KfW zu aktualisieren
und um einen reibungslosen Ablauf des GCD zu gewährleisten, bleibt Ihre Zulassung
gemäß den Anforderungen bis zum 31.03.2011 (siehe Anlage 3) für eine Übergangsfrist von
6 Monaten bis zum 1. Oktober 2011 weiterhin gültig. Bis zu diesem Zeitpunkt behalten Sie
Ihre bereits erworbene Zulassung als Gründercoach. Danach gelten die neuen
Zulassungsbedingungen der Richtlinien von BMWi und BMAS, die am 01.04.2011 in Kraft
getreten sind.

2. Für Berater, die bis zum 31.03.2011 keine Zulassung zum Gründercoaching
Deutschland erworben haben:
Es gelten die neuen Bestimmungen der Richtlinien von BMWi und BMAS, die am 01.04.2011
in Kraft getreten sind. Die Einzelheiten entnehmen Sie bitte den Richtlinien (siehe Anlagen 1
und 2) unter Ziffer 4.
Bitte beachten Sie, dass es derzeit noch keine automatische Freischaltung zum Gründercoaching
erfolgt, wenn Sie die Anzahl der notwendigen Bewertungen (2) erreicht haben.
Wenn Sie zwei Referenzen gemäß der neuen Richtlinien in der Beraterbörse nachgewiesen
bzw. erhalten haben, informieren Sie uns bitte formlos per E-Mail an beraterboerse@kfw.de,
damit wir Ihre Daten überprüfen und bei Erfüllung der gültigen Bedingungen die Freischaltung
zum Gründercoaching manuell vornehmen können.
Bestimmungen für den Einsatz als Berater für das Gründercoaching Deutschland

3. Ab 1. Oktober 2011 gilt für alle Berater:
Nach der Übergangsfrist von 6 Monaten unterliegen ab 1. Oktober 2011 alle Berater den
neuen Bestimmungen der Richtlinien von BMWi und BMAS, die am 01.04.2011 in Kraft
getreten sind. Nur wenn ein Berater (zum Zeitpunkt der Zusage durch die KfW) alle
richtliniengemäßen Beratereigenschaften erfüllt, kann er für das jeweilige Gründercoaching
eingesetzt werden. Für die Dokumentation der neuen Zulassungsbedingungen werden wir
die KfW-Beraterbörse um die neuen notwendigen Pflichtdatenfelder (z. B. Abfrage der überwiegenden
entgeltlichen Tätigkeit usw.) erweitern und die Allgemeinen Bestimmungen für die
Beraterbörse anpassen. Wir werden rechtzeitig informieren, wenn diese Änderungen
umgesetzt sind und welche Aktualisierungsaktivitäten dann durchgeführt werden müssen.

Steuern & Recht

Elektronische Übermittlung von Steuererklärungen und Unterschriftserfordernis

Nach § 25 Abs. 4 EStG besteht ab dem Veranlagungszeitraum 2011 die Verpflichtung, die
Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu
übermitteln, wenn Gewinneinkünfte, d. h. Einkünfte nach § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 EStG,
erzielt werden und es sich nicht um eine Antragsveranlagung nach § 46 Abs. 2 EStG handelt.
Dazu gehören die Erklärungen zu Einkommensteuer, Körperschaftsteuer, Umsatzsteuer,
Gewerbesteuer und bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG auch die elektronische
Übermittlung der Anlage EÜR 2011 (BMF-Schreiben IV C 6 – S 2142/11/10001 vom 21. November
2011, BStBl. I 2011, S. 1101). Die ebenfalls vorgesehene elektronische Übermittlung
von Einkommensteuererklärungen mit Gewinneinkünften für beschränkt Steuerpflichtige sowie
von Erklärungen zur gesonderten und einheitlichen Feststellung mit mehr als 10 Beteiligten
startet erst später.

Wenn die Einkommensteuererklärung elektronisch übermittelt wird, verzichtet die Finanzverwaltung
auf die Unterschrift des Steuerpflichtigen. Bisher musste der Mandant die vom
Steuerberater gefertigte Einkommensteuererklärung eigenhändig unterschreiben (vgl. § 150
Abs. 3 AO i. V. m. § 25 Abs. 3 Satz 4 EStG). Damit machte der Auftraggeber die Erklärung
nicht nur zu seiner eigenen, sondern brachte nach der Rechtsprechung auch zum Ausdruck,
dass er sie geprüft hatte (vgl. BFH-Urteil vom 14. Januar 1998, BStBl. II 1999, S. 203; BFHBeschluss
vom 25. Juni 1997, BFH/NV 1998, S. 8). Dem Mandanten war damit der Einwand
abgeschnitten, der Steuerberater habe etwas anderes erklärt als gewollt oder veranlasst.
Abgabenrechtlich ändert sich nichts an der Stellung des Steuerberaters, der eine Einkommensteuererklärung
für seinen Mandanten elektronisch an das Finanzamt übermittelt. Er
wird ausschließlich als Datenübermittler tätig und ist „nur“ dafür verantwortlich, dass die Daten
technisch korrekt an das Finanzamt übermittelt werden. Er hat in diesem Fall nach
§ 6 Abs. 2 StDÜV die Daten dem Auftraggeber unverzüglich in leicht nachprüfbarer Form zur
Überprüfung zur Verfügung zu stellen. Der Auftraggeber hat die Daten unverzüglich zu überprüfen
und ggf. zu berichtigen.

Die Erfüllung dieser Verpflichtung kann der Steuerberater sowohl durch eigene Aufzeichnungen
als auch durch einen vom Auftraggeber unterschriebenen Ausdruck der elektronisch
übermittelten Daten nachweisen (BMF-Schreiben IV A 7 – O 2200/09/10009 :001 vom
16. November 2011, BStBl. I 2011, S. 1063). Mit der schriftlichen Freigabe durch den Man-
danten vor der Übermittlung der Daten an das Finanzamt sichert sich der Steuerberater auch
zivilrechtlich im Innenverhältnis gegenüber dem Mandanten ab. Mit dieser Freigabe wird dokumentiert,
dass der Mandant von der Steuererklärung vor ihrer Absendung Kenntnis genommen
hat und mit ihr einverstanden ist.

Die Finanzverwaltung geht nach den Grundsätzen des Beweises des ersten Anscheins davon
aus, dass eine von einer Person oder Gesellschaft i. S. d. §§ 3 und 4 des Steuerberatungsgesetzes
(StBerG) übermittelte Steuererklärung tatsächlich von dem betreffenden
Steuerpflichtigen genehmigt worden ist (BMF-Schreiben vom 16. November 2011, a. a. O.).

Steuern & Recht

Verfassungsmäßigkeit der Einheitsbewertung

An die Finanzämter 13-25, 31-36
Nachrichtlich:
An die übrigen Finanzämter
F
III D – S 3304 – 3/2010
4077
11.01.2012
0
Runderlass
zur EW-Nr. 35, zur EW-Beitrittsgebiet-Nr. 32
(Korrigierte Fassung)

BFH-Urteile vom 30.06.2010 – II R 60/08 und II R 12/09,
Verfassungsbeschwerde 2 BvR 287/11

Behandlung von Einsprüchen und Anträgen, die sich auf die o.g. Verfahren beziehen
Behandlung von Einsprüchen und Anträgen, die sich auf das beim Bundesverfassungsgericht
zur Frage der Verfassungsmäßigkeit der Einheitsbewertung anhängige
Verfahren 2 BvR 287/11 beziehen

Auf Grund der aktuellen Berichterstattung in diversen Medien haben viele Grundstückseigentümer
wegen des o.g. beim Bundesverfassungsgericht zur Frage der Verfassungsmäßigkeit
der Grundsteuer anhängigen Verfahrens noch bis zum Jahresende
2011 Einsprüche gegen die Grundsteuerfestsetzung eingelegt bzw. Anträge auf
Aufhebung des Einheitswertbescheids gestellt.

Ich bitte, in den betreffenden Fällen – abweichend zur Verfahrensregelung im Runderlass
EW-Nr. 35, EW-Beitrittsgebiet-Nr. 32 vom 04.01.2011 – wie folgt zu verfahren:

1. Verspätete und damit unzulässige Einsprüche gegen den Einheitswert oder die
Grundsteuerfestsetzung sind im Interesse des Steuerpflichtigen nach § 357 Abs. 1 AO
umzudeuten in Anträge auf Aufhebung des Einheitswerts (§ 22 Abs. 3 BewG).

2. Bei unzureichender oder fehlender Bezeichnung des Stichtags ist als solcher der
01.01.2011 anzunehmen, sofern der Einspruch bzw. Antrag bis 31.12.2011 beim Finanzamt
eingegangen ist. Bei Eingangsdaten ab 01.01.2012 ist ein entsprechend
späterer Stichtag anzunehmen (01.01.2012 ff.).

3. Die (ggf. als solche umgedeuteten) Anträge auf Aufhebung des Einheitswerts sind
nicht in die Rechtsbehelfsliste einzutragen. Vielmehr erfolgt eine Erfassung über die
Bewertungsregistratur (BEW-Reg). Ich bitte, die Eintragungen wie folgt vorzunehmen:
a) Fallart = 1 (EW 1964) und Verfahrensart = 105 (Aufhebung EW) bzw.
b) Fallart = 2 (EW 1935) und Verfahrensart = 105 (Aufhebung EW).

4. Die Anträge auf Aufhebung des Einheitswerts nach § 22 Abs. 3 BewG sind als unbegründet
abzulehnen und mit Rechtsbehelfsbelehrung zu versehen, da nach dem
derzeitigen Verfahrensstand keine Aussicht auf Erfolg besteht. Ich bitte außerdem, die
Anträge auf Änderung oder Aufhebung des Einheitswerts, deren Bearbeitung gemäß
Tz. 4 des Runderlasses EW-Nr. 35, EW-Beitrittsgebiet-Nr. 32 vom 04.01.2011 mit Zustimmung
des Grundstückseigentümers zunächst zurückgestellt wurde, ebenfalls als
unbegründet abzulehnen.

Für die Ablehnung der o.g. Anträge ist folgende Begründung heranzuziehen:
„Soweit mit dem Antrag verfolgt wird, eine Änderung bzw. Aufhebung der bestehenden
Einheitsbewertung durchzusetzen, kann dies nicht unter Bezugnahme auf die
BFH-Urteile vom 30.06.2010 (Az. II R 60/08 und II R 12/09) oder die beim Bundesverfassungsgericht
anhängige Verfassungsbeschwerde (2 BvR 287/11) begründet werden.
Der Bundesfinanzhof hat in seinen Urteilen entschieden, dass die Vorschriften über
die Einheitsbewertung des Grundvermögens jedenfalls für Stichtage bis zum
01.01.2007 noch verfassungsgemäß sind. Zwar befasst sich das Bundesverfassungsgericht
in dem Verfahren 2 BvR 287/11 mit der Frage der Verfassungsmäßigkeit der
Grundsteuer, insbesondere mit der Verfassungsmäßigkeit des Bewertungsgesetzes
auch für die späteren Stichtage. Das Bewertungsgesetz als Rechtsgrundlage für die
Einheitsbewertung des Grundbesitzes und das Grundsteuergesetz als Rechtsgrundlage
für die daran anschließende Festsetzung und Erhebung der Grundsteuer bleiben
jedoch insgesamt rechtswirksam, solange keine Entscheidung des Bundesverfassungsgericht
vorliegt, dass die Normen nicht verfassungsgemäß sind.

Es ist daher nicht möglich, allein aus den o.g. BFH-Entscheidungen oder der Anhängigkeit
der Verfassungsbeschwerde die Verfassungswidrigkeit der geltenden Einheitsbewertung
und der davon abhängigen Grundsteuer abzuleiten. Das Finanzamt ist insofern
an das geltende Recht gebunden.

Auch im Fall eines zur Verfassungswidrigkeit führenden Urteils des Bundesverfassungsgerichts
ist eine rückwirkende Änderung nicht zu erwarten.“
Eine Vorlage mit der oben dargestellten Musterentscheidung zur einheitlichen Verwendung
in den betreffenden Fällen wird zusätzlich per E-Mail übersandt.

5. Sofern Einsprüche gegen die Ablehnungsbescheide ergehen, sind diese in die
Rechtsbehelfsliste einzutragen und mit einem entsprechenden Hinweis zu kennzeichnen.
In diesen Fällen ruht das Verfahren nach § 363 Abs. 2 Satz 2 AO bis zur Entscheidung
des Bundesverfassungsgerichts im Verfahren 2 BvR 287/11.

Steuern & Recht vom Steuerberater M. Schröder Berlin