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Einkommen- und Lohnsteuer, Steuern & Recht

Steuerpflicht von Zinsen aus einer Lebensversicherung

Gesonderte Feststellung der Steuerpflicht von Zinsen aus einer Lebensversicherung nach § 9 der Verordnung zu § 180 Abs. 2 AO (PDF, 44 KB)

Mit BMF-Schreiben vom 16. Juli 2012 – IV A 3 – S 0361/12/10001 – werden die Anweisungen zur gesonderten Feststellung der Steuerpflicht von Zinsen aus einer Lebensversicherung aktualisiert.

Gesonderte Feststellung der Steuerpflicht von Zinsen aus einer Lebensversicherung nach § 9 der Verordnung zu § 180 Abs. 2 AO (PDF, 44 KB)

BMF-Schreiben vom 16. Juli 2012 – IV A 3 – S 0361/12/10001 – Bundesfinanzministerium (BMF)

 

Gesonderte Feststellung der Steuerpflicht von Zinsen aus einer Lebensversicherung
nach § 9 der Verordnung zu § 180 Abs. 2 AO
BEZUG TOP 11 der Sitzung AO II/2012
GZ IV A 3 – S 0361/12/10001
DOK 2012/0653652
(bei Antwort bitte GZ und DOK angeben)
Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der
Länder gilt für gesonderte Feststellungen nach § 9 der Verordnung zu § 180 Abs. 2 AO Folgendes:
I. Allgemeines
Setzt ein Steuerpflichtiger nach dem 31. Dezember 2004 Ansprüche aus einer vor dem
1. Januar 2005 abgeschlossenen Lebensversicherung i. S. d. § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b Doppelbuchstaben bb, cc und dd EStG (in der bis 31. Dezember 2004 geltenden Fassung) während der Dauer der Versicherung im Erlebensfall zur Tilgung oder Sicherung von Darlehen
ein, deren Finanzierungskosten Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind, gehören die
Zinsen aus den in den Beiträgen enthaltenen Sparanteilen zu den Einkünften aus Kapitalvermögen (§ 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG in der bis 31. Dezember 2004 geltenden Fassung i. V. m. § 52
Abs. 36 Satz 5 EStG). In diesen Fällen muss das Versicherungsunternehmen bei Verrechnung
oder Auszahlung von Zinsen (z. B. bei Fälligkeit der Versicherung) Kapitalertragsteuer einbehalten (§ 43 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG). Nach § 29 EStDV haben der Sicherungsnehmer,
das Versicherungsunternehmen und der Versicherungsnehmer dem zuständigen Finanzamt
unverzüglich die Fälle anzuzeigen, in denen Ansprüche aus Versicherungsverträgen zur Tilgung oder Sicherung von Darlehen eingesetzt werden. Seite 2
II. Gesonderte Feststellung der Steuerpflicht der Zinsen
Nach § 9 der Verordnung über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach
§ 180 Abs. 2 der Abgabenordnung (V zu § 180 Abs. 2 AO) ist die Steuerpflicht der außerrechnungsmäßigen und rechnungsmäßigen Zinsen aus den in den Versicherungsbeiträgen
enthaltenen Sparanteilen gesondert festzustellen. Der Feststellungsbescheid ergeht gegenüber
dem Versicherungsnehmer als Steuerschuldner. Außerdem ergeht an das Versicherungsunternehmen eine Mitteilung über die Verpflichtung zur Einbehaltung und Abführung von Kapitalertragsteuer. Mit Eintritt der Unanfechtbarkeit des Feststellungsbescheids ist die Entscheidung
über die künftige Steuerpflicht der Zinserträge für den Steuerpflichtigen, das Versicherungsunternehmen und die Finanzbehörden verbindlich. Dies gilt nicht nur für die Einbehaltung
und Abführung der Kapitalertragsteuer, sondern auch für die spätere Festsetzung der Einkommensteuer. Eine Korrektur des Feststellungsbescheides ist nur nach Maßgabe der §§ 129, 164,
165, 172 – 175 AO zulässig.
III. Regelungsinhalt des Feststellungsbescheids
Gegenstand der gesonderten Feststellung nach § 9 der V zu § 180 Abs. 2 AO ist die verbindliche Entscheidung über die aus einer bestimmten Verwendung der Ansprüche aus der Lebensversicherung sich ergebenden steuerlichen Folgen hinsichtlich der rechnungsmäßigen und
außerrechnungsmäßigen Zinsen aus den in den Versicherungsbeiträgen enthaltenen Sparanteilen.
Die Steuerpflicht umfasst grundsätzlich sämtliche Zinsen für die gesamte Vertragslaufzeit. In
diesem Fall ergeht nur ein Feststellungsbescheid, der die uneingeschränkte Steuerpflicht aller
Zinsen feststellt.
In den Fällen des § 10 Abs. 2 Satz 2 Buchst. c EStG (in der bis 31. Dezember 2004 geltenden
Fassung) sind nur die anteiligen Zinsen für bestimmte Kalenderjahre steuerpflichtig. Insoweit
ist die Regelung des Feststellungsbescheids auf die Feststellung der Steuerpflicht der anteiligen Zinsen für das betroffene Kalenderjahr beschränkt. Deshalb können bei „partieller“ Steuerpflicht mehrere Feststellungsbescheide, jeweils bezogen auf die anteiligen Zinsen für die im
Einzelnen benannten Kalenderjahre, ergehen.
IV. Gesonderte Feststellung bei steuerunschädlicher Verwendung
Soweit die Zinsen aufgrund einer bestimmten Verwendung der Ansprüche aus der Lebensversicherung nicht steuerpflichtig sind, liegen die Voraussetzungen für eine gesonderte Feststellung nach § 9 der V zu § 180 Abs. 2 AO nicht vor. In diesen Fällen ist auf Antrag ein negativer Feststellungsbescheid zu erteilen. Das Finanzamt ist bei der späteren Einkommensteuer-Seite 3
veranlagung an die Entscheidung im negativen Feststellungsbescheid gebunden. Seine Bindungswirkung wird nur eingeschränkt, wenn er nach §§ 129, 164, 165 oder 172 ff. AO berichtigt, aufgehoben oder geändert wird und ein Feststellungsbescheid über die steuerschädliche Verwendung ergeht oder wenn aufgrund einer anderen, steuerschädlichen Verwendung
ein Feststellungsbescheid ergeht. Hat der Steuerpflichtige einen Feststellungsbescheid erfolgreich angefochten oder wurde er aus anderen Gründen aufgehoben, steht der Aufhebungsbescheid einem negativen Feststellungsbescheid gleich.
V. Änderung der Verwendung nach zunächst steuerunschädlicher Verwendung
Bei zunächst steuerunschädlicher Verwendung kann sich aus einer späteren anderweitigen
Verfügung (z. B. erneute Beleihung oder Umwidmung des begünstigt angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgutes) eine erstmalige partielle oder umfassende Steuerpflicht der Zinsen ergeben. In diesem Fall ist der negative Feststellungsbescheid bzw. der entsprechende
Aufhebungsbescheid im Hinblick auf die Rückwirkung der materiellrechtlichen Folgen des
neu hinzugetretenen Sachverhaltes nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO aufzuheben und
zugleich ein (neuer) Feststellungsbescheid zu erlassen.
VI. Überschreitung des Drei-Jahres-Zeitraums
Überschreitet die Verwendung der Ansprüche aus der Lebensversicherung den Drei-JahresZeitraum nach § 10 Abs. 2 Satz 2 Buchst. c EStG (in der bis 31. Dezember 2004 geltenden
Fassung), führt dies zur umfassenden Steuerpflicht aller Zinsen für die gesamte Laufzeit des
Versicherungsvertrages. In diesem Fall sind die bisher ergangenen Feststellungsbescheide
über die partielle Steuerpflicht nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO aufzuheben und ein Feststellungsbescheid über die umfassende Steuerpflicht zu erteilen.
VII. Unterschreitung des Drei-Jahres-Zeitraums
Ist ein Feststellungsbescheid über die umfassende Steuerpflicht der Zinsen ergangen, weil der
Einsatz der Ansprüche aus der Lebensversicherung zur Sicherung eines Betriebsmittelkredits
zunächst für einen Zeitraum von mehr als drei Jahren (z. B. unbefristet) vereinbart war, kann
die vorzeitige Beendigung dieses Einsatzes (z. B. bei Kündigung des Darlehensvertrages oder
bei Sicherheitentausch innerhalb des Drei-Jahres-Zeitraums) zu einer rückwirkenden Änderung des Umfangs der Steuerpflicht der Zinsen führen. In diesem Fall sind der Feststellungsbescheid über die umfassende Steuerpflicht nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO aufzuheben
und zugleich neue Feststellungsbescheide über die partielle Steuerpflicht zu erlassen.Seite 4
VIII. Örtliche Zuständigkeit
Die gesonderte Feststellung nach § 9 der V zu § 180 Abs. 2 AO obliegt dem für die Einkommensbesteuerung des Versicherungsnehmers örtlich zuständigen Finanzamt. Dies gilt auch für
den Erlass eines negativen Feststellungsbescheides.
IX. Schlussbestimmungen
Dieses Schreiben tritt mit Wirkung ab Veranlagungszeitraum 2005 an die Stelle des BMFSchreibens vom 27. Juli 1995 – IV A 4 – S 0361 – 10/95 -.

Steuerrecht

Bilanzierung | Bilanzsteuerliche Behandlung von Zinsen nach § 233a AO (OFD)

Bilanzsteuerliche Behandlung von Zinsen nach § 233a AO

 1. Zinsen auf Steuererstattungen

Die Bilanzierung einer Forderung setzt grundsätzlich voraus, dass zum Bilanzstichtag eine solche rechtlich entstanden ist. Der Anspruch auf Zinsen wegen einer Steuererstattung entsteht nach § 233a Abs. 1 AO dann, wenn die Festsetzung einer (Betriebs-) Steuer zu einer Steuererstattung führt. Vor erfolgter Steuerfestsetzung ist rechtlich kein Zinsanspruch entstanden (vgl. AEAO zu § 46 AO, Tz. 1). Gleichwohl ist nach Ablauf der in § 233a Abs. 2 AO enthaltenen Frist von 15 Monaten nach Ablauf des Kalenderjahrs, für das der Steuererstattungsanspruch entstanden ist, eine Forderung auf Zinsen wegen Steuererstattungen auszuweisen; unabhängig davon, ob die entsprechenden Steuern festgesetzt wurden. Dieser unter wirtschaftlichen Gesichtspunkten vorgenommene Forderungsausweis entspricht den Grundsätzen, die für die Aktivierung von Dividendenansprüchen ohne vorherigen Gewinnverwendungsbeschluss gelten. Eine Forderung auf Zinsen wegen einer Steuererstattung ist demnach frühestens zu dem Bilanzstichtag zu aktivieren, der 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahrs liegt, für das der Anspruch auf Steuererstattung entstanden ist. Dabei umfasst die Forderung nur die Zinsen, die bis zum Bilanzstichtag wirtschaftlich entstanden sind.

Mit Urteil vom 31.08.2011, BStBl 2012 II, 190 hat der Bundesfinanzhof entschieden, dass Forderungen, insbesondere Geldforderungen aus Lieferungen und Leistungen, zu aktivieren sind, sobald sie (unabhängig von der rechtlichen Entstehung) wirtschaftlich in der Vergangenheit verursacht und am Bilanzstichtag hinreichend sicher sind. In dem dem BFH-Urteil zugrunde liegenden Sachverhalt ging es um die Frage, ob die Erstattungsansprüche aus geänderten Umsatzsteuerbescheiden der Jahre 1996 bis 2001 bereits im Jahresabschluss 2005 (Jahr der Veröffentlichung des BFH-Urteils vom 12.05.2005, BStBl 2005 II, 617 , welches den Steuerpflichtigen begünstigt) oder erst im Jahresabschluss 2006 (Jahr der Änderung und damit Bekanntgabe der geänderten Umsatzsteuerbescheide) gewinnerhöhend zu erfassen waren. Der Bundesfinanzhof führte dazu aus, dass das Finanzamt durch die Veröffentlichung des BFH-Urteils vom 12.05.2005 im Bundessteuerblatt II 2005 verwaltungsintern verpflichtet war, die daraus resultierende Rechtsprechung zugunsten des Klägers anzuwenden. Damit stand noch im Kalenderjahr 2005 fest, dass das Finanzamt die Erstattungsansprüche des Klägers dem Grunde nach nicht mehr bestreiten würde. Die bloße Umsetzung dieser Rechtsprechung in geänderte Umsatzsteuerbescheide, die erst in 2006 erfolgte, änderte nichts an der Aktivierung der entsprechenden Forderungen in 2005.

Vor dem Hintergrund des BFH-Urteils vom 31.08.2011, a. a. O. ist somit die Aktivierung einer Forderung auf Erstattungszinsen unter Beachtung der o. g. Ausführungen nach Auffassung der Obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder nur dann vorzunehmen, wenn der Anspruch auf Erstattungszinsen am Bilanzstichtag auch hinreichend sicher ist.

Hinreichend sicher ist der Anspruch, der der Bekanntgabe der begünstigenden Verwaltungsentscheidung folgt. Der Anspruch ist bereits zu einem früheren Bilanzstichtag zu aktivieren, wenn zu diesem Zeitpunkt der Realisierung des Anspruchs weder materiell-rechtliche noch verfahrensrechtliche Hindernisse entgegenstehen.

 Beispiel:

Aufgrund einer Außenprüfung im Jahr 05 (Prüfungszeitraum: 01 bis 03) wird eine USt-Erstattung für 01 von 10.000,– € festgestellt. Die Auswertung des Betriebsprüfungsbericht durch den VTB erfolgt in 05, wodurch der geänderte Umsatzsteuerbescheid 01 noch in 05 bekannt gegeben wurde. Materiell-rechtliche oder verfahrensrechtliche Hindernisse im Hinblick auf die Realisierung des Erstattungsanspruchs bestanden nicht.

Der Anspruch auf die Zinsen nach § 233a AO ist zu den betreffenden Stichtagen wie folgt auszuweisen:

 

 Stichtag  Zinserträge (€)  Forderung (€)  Berechnung
 31.12.03  450,–  450,–  10.000,– × 9 Mon. × 0,5 %
 31.12.04  600,–  1.050,–  10.000,– × 12 Mon. × 0,5 %
 31.12.05[1]  (wenn die Steuerfestsetzung nach dem 31.12.2005 wirksam wird (§ 233a Abs. 2 Satz 3 AO))  600,–  1.650,–  10.000,– × 12 Mon. × 0,5 %
 31.12.06[2]  (wenn die Steuerfestsetzung nach dem 31.12.2006 wirksam wird (§ 233a Abs. 2 Satz 3 AO))  600,–  2.250,–  10.000,– × 12 Mon. × 0,5 %
 31.12.07[3]   (wenn die Steuerfestsetzung nach dem 31.12.2007 wirksam wird (§ 233a Abs. 2 Satz 3 Hs. 2 AO))  150,–  2.400,–  10.000,– × 3 Mon. × 0,5 %

 

Würden dem Umsatzsteuer-Erstattungsanspruch 01 entweder materiell-rechtliche oder verfahrensrechtliche Hindernisse entgegenstehen, wäre der Erstattungsanspruch (Umsatzsteuer und daraus resultierende Zinsen nach § 233a AO) erst zum 31.12.05, also dem Bilanzstichtag, der der Bekanntgabe des Umsatzsteuerbescheids 2001 folgt, zu aktivieren.

-> Zinsrechner

 2. Rückstellungen wegen künftiger Zinszahlungen aufgrund entstandener Steuernachforderungen

Bei der Verpflichtung zur Zahlung von Zinsen wegen entstandener Steuernachforderungen handelt es sich um eine öffentlich-rechtliche Verpflichtung. Eine Rückstellung für derartige Verpflichtungen setzt voraus, dass am Bilanzstichtag eine hinreichend konkretisierte Verpflichtung vorliegt. Zu dem Zeitpunkt, zu dem die Steuernachforderung entsteht, ist auch die Verpflichtung zur Entrichtung der Zinsen nach § 233a AO hinreichend konkretisiert. Eine Rückstellung wegen der Verpflichtung auf Entrichtung der Zinsen wäre demnach erstmals im Jahresabschluss des Wirtschaftsjahrs zu bilden, in dem die Steuernachforderung entstanden ist. Da aber eine Rückstellung nicht nur an Vergangenes anknüpfen, sondern auch Vergangenes abgelten muss und mit der Zinszahlung wegen entstandener Steuernachforderungen der Liquiditätsvorteil abgegolten wird, der sich aus der „verspäteten” Zahlung der Steuer für den Steuerpflichtigen ergibt, kann eine Rückstellung frühestens 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Steuernachforderung entstanden ist, gebildet werden. Eine solche Rückstellung kann nur die bis zu diesem Zeitpunkt wirtschaftlich entstandenen Zinsen umfassen.

 

[1]wenn die Steuerfestsetzung nach dem 31.12.2005 wirksam wird (§ 233a Abs. 2 Satz 3 AO)

[2]wenn die Steuerfestsetzung nach dem 31.12.2006 wirksam wird (§ 233a Abs. 2 Satz 3 AO)

[3]wenn die Steuerfestsetzung nach dem 31.12.2007 wirksam wird (§ 233a Abs. 2 Satz 3 Hs. 2 AO)

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Erstattungszinsen bei Kapitalgesellschaften (weiterhin) steuerpflichtig

Erstattungszinsen bei Kapitalgesellschaften (weiterhin) steuerpflichtig

Kernproblem

Für die Rechtslage vor dem Jahressteuergesetz 2010 hat der Bundesfinanzhof (BFH) im Juni 2010 – abweichend von seiner bisherigen Rechtsprechung – entschieden, dass auf die Einkommensteuer entfallende Erstattungszinsen nicht der Einkommensteuer unterliegen. Fraglich war bislang, ob diese Rechtsgrundsätze auch auf Kapitalgesellschaften übertragbar sind. Die Finanzgerichte hatten daher nunmehr zu klären, ob auch von Kapitalgesellschaften erhaltene Erstattungszinsen auf Körperschaftsteuer steuerfrei sind.

Sachverhalt

Die klagende GmbH hatte im Streitjahr 2002 Erstattungszinsen für zuviel entrichtete Körperschaftsteuer erhalten. Das Finanzamt behandelte diese Erstattungszinsen als steuerpflichtig und erhöhte entsprechend das Einkommen der GmbH. Einspruch und Klage hiergegen blieben ohne Erfolg. Auch die gegen die nichtzugelassene Revision eingelegte Beschwerde beim BFH wurde zurückgewiesen.

Entscheidung

Der BFH teilt im Ergebnis die Auffassung der Vorinstanzen. Im Gegensatz zu den der Einkommensteuer unterliegenden steuerpflichtigen natürlichen Personen hat der BFH bei Kapitalgesellschaften keine Zweifel an der Steuerpflicht von Erstattungszinsen. Dies wird im Wesentlichen damit begründet, dass Kapitalgesellschaften keine außerbetriebliche Sphäre haben. Demnach ist jede von der Kapitalgesellschaft erzielte Einnahme grundsätzlich steuerpflichtig, wenn und soweit keine entgegenstehende Regelung besteht. Dies ist für Erstattungszinsen auf Körperschaftsteuer indes nicht der Fall. Ebenso sieht es der BFH als verfassungsrechtlich unkritisch an, dass Erstattungszinsen steuerpflichtig zu behandeln sind, während korrespondierende Nachzahlungszinsen nicht abziehbar sind.

Konsequenz

Wenngleich die Entscheidung des BFH wenig erfreulich ist, haben sich Steuerpflichtige hierauf in der Praxis einzustellen. Für den Bereich der Einkommensteuer besteht jedoch weiterhin Hoffnung, dass hierauf entfallende Erstattungszinsen steuerfrei bleiben. So ist im Schrifttum höchst umstritten, ob durch die gesetzliche Änderung im Rahmen des Jahressteuergesetzes 2010 eine tatsächliche Änderung der Rechtslage herbeigeführt wurde. Ist dies zu bejahen, stellt sich des Weiteren die Frage, ob diese rückwirkende Änderung verfassungskonform ist. Mit beiden Fragen beschäftigt sich der BFH in einem derzeit anhängigen Verfahren.